張鳳元

(哈爾濱商業(yè)大學會計學院，黑龍江哈爾濱150028)

一、社會責任審計的理論闡述

企業(yè)社會責任(Corporate Social Responsibility，簡稱CSR)是一個與管理道德密切相關(guān)的概念，一直是理論與實務(wù)界關(guān)注的熱點問題。一方面企業(yè)要向股東、債權(quán)人、消費者、政府等利益相關(guān)者負責，對社會、經(jīng)濟、環(huán)境等問題承擔一定的社會責任;另一方面，企業(yè)為了加強內(nèi)部非財務(wù)指標管理的需要，把社會責任納入企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的核心，作為企業(yè)競爭力的一項考核指標，并自覺接受社會公眾和輿論監(jiān)督，以便提升企業(yè)的形象。

Howard R.Bowen(1953)在《商人的社會責任》一書中，首次完整地提出了企業(yè)社會責任的概念和針對社會責任實施的審計。此后，J.Santocki(1983)從審計職能的角度定義社會責任審計是對一個組織的社會意識進行獨立而客觀的審查和評價。Gerald Vinten(1998)則認為社會責任審計是對一個對公司的評論，用以確保一個組織對其直接或間接為公司決策所影響的廣泛的社會責任給予應(yīng)有的考慮。Homer H.Johnson(2001)教授將社會責任審計定義為一個用來鑒別、測定和報告組織的倫理、社會和環(huán)境影響的標準體系。

20世紀80年代中后期，我國審計學界才將“社會責任審計”這一概念引入國內(nèi)，并加以研究。陽秋林，李東生(2004)認為企業(yè)社會責任審計是為了審查和監(jiān)督企業(yè)更好地履行社會責任，以維持人類可持續(xù)發(fā)展為目標，由專門的審計機構(gòu)積極、主動地接受政府、社團和社會個人的委托，采用科學合理的方法和手段，對企業(yè)所履行的各種社會責任進行有效審計。馬力和齊善鴻(2005)認為社會責任審計是評價與報告那些在傳統(tǒng)的企業(yè)財務(wù)報告中沒有涉及方面的企業(yè)成果及影響，旨在全面、廣泛地了解和掌握企業(yè)社會責任實際情況，從而保證企業(yè)相關(guān)利益者的利益。劉長翠(2006)將社會責任審計定義為審計組織對企業(yè)履行社會責任狀況進行獨立審查和評價。

由于企業(yè)在發(fā)展低碳經(jīng)濟的過程中，可能短期內(nèi)會出現(xiàn)投入大于收益的現(xiàn)象，因此，如果沒有強有力的外部監(jiān)管，企業(yè)很難自覺發(fā)展低碳經(jīng)濟，這就需要對企業(yè)實施“社會責任審計”。因此，社會責任審計的定義可以界定為:利益相關(guān)者委托審計主體，遵循一定的審計標準，通過科學合理的審計方法，對被審計單位低碳經(jīng)濟下社會責任履行的合法性、合規(guī)性、公允性和效益性進行的鑒證。

二、低碳經(jīng)濟下開展企業(yè)社會責任審計的必要性

隨著工業(yè)化的迅猛發(fā)展，人類社會在享受現(xiàn)代物質(zhì)文明的同時，也面臨著環(huán)境污染和資源枯竭等一系列問題的威脅。作為發(fā)展中大國，中國在能源環(huán)境方面存在的問題尤其突出。黨的十七大報告首次提出了“建設(shè)生態(tài)文明，基本形成節(jié)約能源資源和保護生態(tài)環(huán)境的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、增長方式、消費模式”的理念。黨的十八大報告又進一步提出“堅持節(jié)約資源和保護環(huán)境的基本國策，堅持節(jié)約優(yōu)先、保護優(yōu)先、自然恢復(fù)為主的方針，著力推進綠色發(fā)展、循環(huán)發(fā)展、低碳發(fā)展，形成節(jié)約資源和保護環(huán)境的空間格局、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、生產(chǎn)方式、生活方式”，這一論述進一步明確了生態(tài)文明建設(shè)的路徑和舉措。從源頭上扭轉(zhuǎn)生態(tài)環(huán)境惡化趨勢，為人民創(chuàng)造良好生產(chǎn)生活環(huán)境，實現(xiàn)經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展指明了方向。

低碳經(jīng)濟的發(fā)展離不開高能源利用效率和清潔能源結(jié)構(gòu)等問題的解決，其核心是能源技術(shù)創(chuàng)新、制度創(chuàng)新和人類生存發(fā)展觀念的根本性轉(zhuǎn)變。低碳可持續(xù)發(fā)展理論的提出，既滿足當代人發(fā)展的需要，又不危害后代子孫的生存權(quán)益。發(fā)展低碳經(jīng)濟必須依靠法律制度和體制機制作保障。要把資源消耗、環(huán)境損害、生態(tài)效益納入經(jīng)濟社會發(fā)展評價體系，建立體現(xiàn)生態(tài)文明要求的目標體系、考核辦法、獎懲機制。

隨著我國近年來經(jīng)濟的高速發(fā)展，山川河流受到污染、生態(tài)環(huán)境遭到破壞、消費者權(quán)益得不到保障、貧富差距進一步擴大等一系列環(huán)境和社會問題接踵而至。如國內(nèi)的山西“黑勞工”事件、雙匯集團的瘦肉精事件、酒鬼酒的白酒塑化劑事件等的發(fā)生以及國外所發(fā)生的英國石油公司墨西哥灣漏油事件、財務(wù)造假等，都成為社會責任缺失的典型案例。2010年雙匯集團發(fā)布的社會責任報告對“瘦肉精”事件只字不提，除了具體數(shù)字和事件外與2009年的報告基本相差無幾。如此社會責任報告不僅缺少真實性，起不到最基本的監(jiān)督作用，而且還挑戰(zhàn)了社會公眾和輿論的底線，對企業(yè)所應(yīng)該承擔的社會責任更是嚴重缺失。

2000年后，歐美企業(yè)為了贏得社會公眾對企業(yè)履行社會責任的信任，根據(jù)其制定的通用標準，要求全球供應(yīng)商和承包商對企業(yè)履行社會責任情況的信息進行披露，并對其實施評估和審核。而這種社會責任標準已通過跨國公司的供應(yīng)鏈直接或間接影響到我國加工貿(mào)易企業(yè)和出口企業(yè)。一些跨國公司開始定期就企業(yè)履行社會責任情況對外發(fā)布報告，并將社會責任融入到企業(yè)整體戰(zhàn)略規(guī)劃中，成為企業(yè)公共政策的重要組成部分。

中國經(jīng)濟經(jīng)過改革開放30多年的快速發(fā)展，商業(yè)倫理、相關(guān)利益者理論、公司公民等概念和理論也日趨豐富和完善，社會公眾對企業(yè)履行社會責任情況的信息披露提出了更高的要求。目前企業(yè)社會責任的信息披露主要有兩種方式，一種是在企業(yè)年度財務(wù)報告中將社會責任方面的信息進行披露，如上市公司;另一種是企業(yè)單獨對社會責任的信息進行披露，即對外發(fā)布企業(yè)社會責任報告，如大中型國有企業(yè)。在2006年，中國石油、中國石化、中國建設(shè)銀行、國家電網(wǎng)等企業(yè)相繼發(fā)布了首次企業(yè)社會責任報告，緊接著深圳證券交易所也發(fā)布了《上市公司社會責任指引》。

因此，隨著低碳經(jīng)濟的發(fā)展和可持續(xù)發(fā)展理念的進一步深化，社會公眾在關(guān)注企業(yè)經(jīng)濟效益的同時越來越關(guān)注企業(yè)的社會效益，對企業(yè)履行社會責任并對外發(fā)布獨立社會責任報告進行審計的重要性不言而喻。

三、國內(nèi)外社會責任審計研究現(xiàn)狀

(一)對社會責任審計主體的研究

Johnson(2001)界定了美國的社會責任審計主體主要有三種:一是投資基金組織;二是社會公共利益監(jiān)督機構(gòu);三是公司自身。

陸建橋(1993)指出，社會責任審計主體應(yīng)該先在國家審計機關(guān)實施操作的基礎(chǔ)上，大力推進內(nèi)部審計機構(gòu)和社會審計機構(gòu)開展企業(yè)社會責任審計工作。

陽秋林和李冬生(2004)建議實施社會責任審計需建立由審計人員牽頭，并與社保、財稅、法律、環(huán)保等專家構(gòu)建的聯(lián)合審計機制。

李嘉明和趙志衛(wèi)(2007)則專門針對企業(yè)內(nèi)部審計主體進行分析，探討了企業(yè)內(nèi)部審計部門及內(nèi)審人員開展企業(yè)社會責任審計的框架體系。

方笙(2009)從企業(yè)性質(zhì)入手，認為對國有企業(yè)、事業(yè)單位開展社會責任審計的主體可以是審計機關(guān)或社會審計機構(gòu);對非國有企業(yè)開展社會責任審計應(yīng)由社會審計機構(gòu)進行。

(二)對社會責任審計內(nèi)容的研究

A.Carroll(1979)對社會責任審計的內(nèi)容主要從社會責任的分類、企業(yè)應(yīng)對社會問題時采取的哲學理念、企業(yè)社會責任所維系的社會問題三個方面進行了論述。并且隨著產(chǎn)業(yè)的不同，企業(yè)的產(chǎn)品消費、環(huán)境保護、雇傭歧視等問題產(chǎn)生的背景也是不同的。

美國國際化標準組織經(jīng)濟優(yōu)先認可委員會(CEPPA、1997)推出的社會責任標準SA8000對社會責任審計的內(nèi)容主要界定為:社會貢獻率、社會積累率、資產(chǎn)增值率、銷售增值率、職工所得率、債權(quán)人所得率、股東所得率和企業(yè)所得率等指標。

Carol.A.Adams和Richard Evans(2004)的研究中明確了社會責任審計的內(nèi)容，即審計人員應(yīng)該運用自己的專業(yè)知識能判斷出財務(wù)報告中的對報表使用者影響重大的財務(wù)信息等。

Matthew Haigh(2006)認為信息披露方面的法律(S1013D)的應(yīng)用并沒有使社會責任信息的披露狀況得到改善和提高，從而提出了在企業(yè)社會責任審計實務(wù)中，應(yīng)該制定標準化報告模式的設(shè)想。

完紹芹等(2008)認為審計內(nèi)容一般包括:社會責任素質(zhì)評價、企業(yè)行為審查、企業(yè)社會責任管理制度審計、企業(yè)員工個人的品質(zhì)和企業(yè)對社會的貢獻價值審查等。

黃溶冰和王躍堂(2008)在國際通用SA8000標準的基礎(chǔ)上，進一步將社會責任審計的內(nèi)容劃分兩個方面，一個是必須披露的內(nèi)容，包括對股東、員工、消費者、政府以及生態(tài)環(huán)境的責任;另一個是自愿披露的內(nèi)容，包括慈善活動和公益活動等內(nèi)容。

(三)對社會責任審計評價方法的研究

Richard Bole和Deanna Kemp(2005)認為目前審計工作的重點還只是在財務(wù)會計領(lǐng)域，但將來發(fā)展的趨勢應(yīng)該是將社會科學研究的方法和傳統(tǒng)財務(wù)審計的方法相結(jié)合，從而維護審計人員的專業(yè)價值。

黃世芬(2007)提出社會責任的考評既要考慮監(jiān)管者與社會公眾的意見，還要充分考慮上市公司的自身性質(zhì)、責任能力及其他相關(guān)者的意見。并在此基礎(chǔ)上，創(chuàng)建相應(yīng)的數(shù)學模型，構(gòu)建全國性、地域性或行業(yè)性的多層次、立體型上市公司倫理評價體系。

李嘉明和趙志衛(wèi)(2007)指出社會責任審計應(yīng)包括查詢、檢查、計算和分析性復(fù)核等具體方法。

周蘭和彭聽(2009)從我國企業(yè)社會責任信息披露現(xiàn)狀來探討社會責任審計方法，在結(jié)合社會責任審計程序的基礎(chǔ)上來設(shè)計其適用的方法，從而使使社會責任審計的操作性有了一定的改善。

綜上所述，國內(nèi)外對企業(yè)社會責任審計的研究雖已取得了一定的成果，但與傳統(tǒng)的財務(wù)審計研究相比，不論在理論上還是實務(wù)上都還存在較大的差距，尤其是我國由于起步較晚，研究存在許多不足，歸納起來主要有以下幾點:一是對社會責任審計主體的認識尚不明確，在理論上存在著一元主體和多元主體之別;二是對社會責任審計的內(nèi)容尚無明確的界定;三是尚未形成比較科學的社會責任審計評價方法與指標體系。

四、低碳經(jīng)濟下開展企業(yè)社會責任審計的思路

(一)確立社會責任審計的主體

由于股份制公司的出現(xiàn)，以及所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，企業(yè)的經(jīng)營者為了協(xié)調(diào)所有者及利益相關(guān)者之間的利益沖突，就要委托獨立的第三方對經(jīng)營者提供的會計信息進行甄別、分析和鑒證。社會審計中的注冊會計師由于具備社會責任審計所要求的扎實理論知識、專業(yè)能力和多年積累的對傳統(tǒng)財務(wù)報表審計、管理咨詢服務(wù)的實踐經(jīng)驗，能顯著提高社會責任審計效率，因此其作為社會責任審計主體具有相當?shù)膬?yōu)勢。

但由于低碳經(jīng)濟下存在著相當?shù)耐獠啃?，當企業(yè)作為一個經(jīng)濟人主體時，很可能為了謀求利潤的最大化而將經(jīng)濟活動的外部性轉(zhuǎn)嫁給社會或他人。所以為了更好地規(guī)避和消除這一外部性的影響，需要政府審計的參與，政府審計由于具有權(quán)威性和強制性，可以會同稅務(wù)、財政、金融、環(huán)保等部門進行聯(lián)合審計，這樣能顯著增強社會責任審計的嚴肅性和加大執(zhí)行力度，更好地監(jiān)督企業(yè)并保證其低碳經(jīng)濟下社會責任的履行。

內(nèi)部審計作為企業(yè)監(jiān)管的第一道防線，當?shù)吞冀?jīng)濟影響到企業(yè)產(chǎn)品的銷售、銀行信貸資金的獲取以及企業(yè)的稅負時，內(nèi)審部門需要對各部門低碳經(jīng)濟下運行情況進行及時監(jiān)督檢查，從而提出改進建議，促使企業(yè)在低碳經(jīng)濟發(fā)展過程中抓住機遇，贏得社會和大眾的信任，增強企業(yè)發(fā)展的優(yōu)勢。

綜上所述，我國社會責任審計應(yīng)建立以社會審計為核心、政府審計、內(nèi)部審計為輔的復(fù)合審計體系，才能使社會責任審計得到更好、更有效的落實和實施。

(二)明確界定社會責任審計的內(nèi)容

明確界定社會責任審計內(nèi)容，首先就要明確社會責任審計的目標。一般而言，廣義的社會責任審計目標有兩個，一個是公司外部的審計目標，包括:1．為了確保資金投向那些從事有社會責任感的活動、道德水準較高的企業(yè);2．對公司施加壓力，促使其遵守投資者要求的標準;3．為消費者、投資者、政策制定者、雇員更好地做出經(jīng)濟決定提供信息，同時也對公司起到監(jiān)督作用。另一個是公司內(nèi)部管理機構(gòu)的審計目標，即公司了解自身的責任履行狀況而進行的自我評價。

針對社會責任審計的目標，為了履行低碳經(jīng)濟社會責任和管理目標，企業(yè)要考慮以下環(huán)節(jié):1．經(jīng)營活動是否做到了經(jīng)濟節(jié)約和高效率;2．是否建立了充分可靠的內(nèi)部控制;3．企業(yè)的經(jīng)濟活動是否實現(xiàn)了經(jīng)濟效益、社會效益和環(huán)境效益的統(tǒng)一;4．產(chǎn)品的生產(chǎn)過程和方法是否符合低碳標準。

(三)建立社會責任審計的評價標準

由于我國引進社會責任審計的時間比較短，還沒有形成一套完善的社會責任審計監(jiān)督標準，所以審計人員在開展有關(guān)社會責任審計工作時很難根據(jù)現(xiàn)有審計準則作出科學的判斷和鑒定，從而導致社會責任審計缺乏客觀性，造成社會責任審計依據(jù)不足，最終會加大審計風險。

綜上所述，低碳經(jīng)濟下一般要求企業(yè)做好三方面的內(nèi)容:一是“結(jié)構(gòu)低碳”，即利用高新技術(shù)特別是低碳技術(shù)改造提升傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu);二是“基底低碳”，即利用新型清潔能源優(yōu)化能源結(jié)構(gòu)從源頭上實現(xiàn)低碳經(jīng)濟;三是“方式低碳”，即在企業(yè)整個生產(chǎn)周期鏈中推行低碳經(jīng)濟方式。另外，由于低碳經(jīng)濟下企業(yè)社會責任的內(nèi)容比較寬泛，以及社會責任履行情況在不同行業(yè)評價標準不盡相同，所以在建立企業(yè)社會責任審計的評價標準時，一定要統(tǒng)籌兼顧，與時俱進。

［1] 黃溶冰，王躍堂.和諧社會中企業(yè)社會責任的審計治理與實現(xiàn)［J] .華東經(jīng)濟管理，2008(11)：20 －23.

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［3] 姜虹.國外企業(yè)社會責任審計研究述評與啟示［J] .審計研究，2009(3)：34 －37.

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