【摘　要】 現(xiàn)行的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》（以下簡稱新《規(guī)則》）于2012年2月7日頒布，自2012年4月1日起開始實施，同時廢止財政部于1996年10月22日頒布，自1997年1月1日起開始實施的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》（以下簡稱舊《規(guī)則》）。文章通過分析比較新《規(guī)則》和舊《規(guī)則》，探討新《規(guī)則》對預(yù)算內(nèi)外收支管理、專用基金管理、資產(chǎn)管理、負債管理、事業(yè)單位財務(wù)報表體系、財務(wù)分析指標等方面的改進之處，并對事業(yè)單位會計核算基礎(chǔ)發(fā)展趨勢、正視負債發(fā)展、完善財務(wù)報表體系等提出了幾點思考。
　　【關(guān)鍵詞】 事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則；　改進；　思考
　　一、新《規(guī)則》的改進之處
　?。ㄒ唬┮缶幹剖聵I(yè)單位決算
　　新《規(guī)則》第四條增加了事業(yè)單位財務(wù)管理的主要任務(wù)，即要求完整、準確編制單位決算，以真實反映單位財務(wù)狀況。新《規(guī)則》新增了第十一條、第十二條和第十三條，第十一條解釋了事業(yè)單位決算的涵義；第十二條規(guī)定了事業(yè)單位決算的編制、審核和審批的要求；第十三條強調(diào)加強事業(yè)單位決算的審核和分析，規(guī)范決算管理工作。新《規(guī)則》要求編制事業(yè)單位決算將有利于加強事業(yè)單位及其上級主管部門對財政資金運行質(zhì)量的績效、成本和風(fēng)險的管理。
　?。ǘ┤∠祟A(yù)算外資金概念，統(tǒng)一了預(yù)算內(nèi)外收支管理
　　新《規(guī)則》第十五條對事業(yè)收入的解釋，不再對資金區(qū)分預(yù)算內(nèi)和預(yù)算外。即按照公共財政的要求，對事業(yè)單位取得的非稅收入全部納入預(yù)算管理并全部上繳財政，嚴格執(zhí)行“票款分離”和“罰繳分離”，推行原預(yù)算內(nèi)外資金綜合管理。新《規(guī)則》新增第二十條規(guī)定：“事業(yè)單位應(yīng)當將各項支出全部納入單位預(yù)算，建立健全支出管理制度?！边@將有利于更加清楚地反映事業(yè)單位的支出，嚴格執(zhí)行“收支兩條線”管理。
　　新《規(guī)則》新增了第二十五條、第二十六條和第二十七條，其中第二十五條明確規(guī)定事業(yè)單位要嚴格執(zhí)行國庫集中支付制度和政府采購制度；第二十六條規(guī)定要求加強支出的績效管理，此舉將有利于事業(yè)單位通過對部門績效目標的綜合考評，合理配置資源，優(yōu)化支出結(jié)構(gòu)，規(guī)范預(yù)算資金分配，提高預(yù)算資金使用效益和效率。第二十七條明確提出加強各類票據(jù)管理，從源頭上治理票據(jù)監(jiān)管問題，防止國家稅收和預(yù)算外資金流失。這三條新增的規(guī)定為加強統(tǒng)一預(yù)算內(nèi)外收支管理奠定了堅實的基礎(chǔ)。
　　（三）專用基金管理的修訂
　　新《規(guī)則》明確規(guī)定了專用基金管理的原則，即“先提后用、收支平衡、專款專用”，強調(diào)支出不得超出基金規(guī)模，從而嚴格控制專用基金的支出程序，防范潛在的財務(wù)風(fēng)險。同時，對專用基金內(nèi)容的規(guī)定作了較大修改。新《規(guī)則》第三十三條規(guī)定：“事業(yè)收入和經(jīng)營收入較少的事業(yè)單位可以不提取修購基金，實行固定資產(chǎn)折舊的事業(yè)單位不提取修購基金?！睆亩哂胁煌?guī)模和不同社會功能的事業(yè)單位在購置、修理和處置固定資產(chǎn)時可以采取不同的會計核算方法，這不能不說是一個很大的進步。在職工福利基金的提取上，將其范圍限定為“非財政撥款結(jié)余”，即只能從非財政撥款結(jié)余里邊提取職工福利基金。此外，實行醫(yī)療保險改革后，事業(yè)單位按規(guī)定標準計提的醫(yī)療基金將上繳醫(yī)療保險管理機構(gòu)管理，單位沒必要再設(shè)醫(yī)療基金，故新《規(guī)則》取消了提取醫(yī)療基金的規(guī)定。對專用基金管理這一章的修訂使新《規(guī)則》更加完善，更符合事業(yè)單位實際情況。
　　（四）資產(chǎn)管理的修訂
　　1.固定資產(chǎn)的修訂
　　眾所周知，在事業(yè)單位的資產(chǎn)管理中，固定資產(chǎn)管理占據(jù)著十分重要的地位。新《規(guī)則》對固定資產(chǎn)管理作了較大的修改。新《規(guī)則》第四十條規(guī)定重新劃分了固定資產(chǎn)標準，提高了固定資產(chǎn)單位價值標準門檻：固定資產(chǎn)單位價值在1 000元以上（其中：專用設(shè)備單位價值在1 500元以上），適應(yīng)了辦公現(xiàn)代化管理水平提高的要求，同時明細了固定資產(chǎn)分類：“圖書”一類增加了“檔案”；其他固定資產(chǎn)具體規(guī)定為“家具、用具、裝具及動植物”；取消了“建筑物”概念，采用了“構(gòu)筑物”概念；取消了“通用設(shè)備”概念，采用了“一般設(shè)備”概念。
　　新《規(guī)則》第三十三條新增規(guī)定，容許實行固定資產(chǎn)折舊的事業(yè)單位不提取修購基金。意味著事業(yè)單位可以根據(jù)自身情況，適時恰當?shù)夭扇」潭ㄙY產(chǎn)折舊的會計核算方法。事業(yè)單位提取折舊將有利于補償固定資產(chǎn)價值，即為事業(yè)單位固定資產(chǎn)更新積累資金，從而促使事業(yè)單位加強成本核算和管理，真實反映其資產(chǎn)情況和經(jīng)營成果。
　　新《規(guī)則》第三十六條規(guī)定事業(yè)單位的資產(chǎn)除了包括流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和對外投資外，也包括在建工程。新增第四十二條規(guī)定對在建工程進行了解釋，并規(guī)定在達到交付使用狀態(tài)時應(yīng)辦理工程竣工決算和資產(chǎn)交付使用。新增的“在建工程”科目可以用于以下幾個方面的核算：一是用于核算基建全過程；二是購入需要安裝的固定資產(chǎn)時，可先通過“在建工程”歸集安裝費用，計算安裝成本，安裝完畢交付使用時從“在建工程”轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”核算；三是涉及到固定資產(chǎn)的維修保養(yǎng)、改建、擴建等支出中的資本化支出，在發(fā)生時通過“在建工程”科目進行歸集，完工時再結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”科目；四是用于核算在政府采購制度下未列入基本建設(shè)項目的房屋構(gòu)筑物維修、裝飾等項目。
　　新《規(guī)則》取消了舊《規(guī)則》第二十九條關(guān)于事業(yè)單位固定資產(chǎn)報廢和轉(zhuǎn)讓的規(guī)定，新增第四十五條和第四十六條，對資產(chǎn)處置、出租資產(chǎn)、出借資產(chǎn)和資產(chǎn)使用效率進行了規(guī)定，建立了資產(chǎn)的共享共用制度。
　　2.對外投資的修訂
　　隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展和事業(yè)單位自身建設(shè)規(guī)模的擴大，事業(yè)單位除了保證自身正常運轉(zhuǎn)和事業(yè)發(fā)展外，還進行對外投資。鑒于事業(yè)單位的社會公益服務(wù)性，要求事業(yè)單位的投資管理目標必須是：以較低的投資風(fēng)險和投資成本，取得較多的投資收益。新《規(guī)則》第四十四條新增規(guī)定要求嚴格控制對外投資，不得使用財政撥款及其結(jié)余進行對外投資，強調(diào)事業(yè)單位作為社會服務(wù)組織應(yīng)更多地專注于公益性事業(yè)，而股票、期貨、基金、企業(yè)債券等投資是具有高風(fēng)險的投資，不符合事業(yè)單位投資管理的目標，限制進行相關(guān)投資則顯得合情合理。
　?。ㄎ澹┴搨芾淼男抻?br/>　　事業(yè)單位面臨著生存和發(fā)展的激烈競爭，為實現(xiàn)組織的既定目標，需要加強基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，改善服務(wù)系統(tǒng)，而財政撥款無法滿足這種資金需求，事業(yè)單位不得不考慮舉借債務(wù)。盡管舊《規(guī)則》不允許舉借債務(wù)，而事業(yè)單位舉債發(fā)展卻已成為事實。新增第五十條規(guī)定：“事業(yè)單位應(yīng)當建立健全財務(wù)風(fēng)險控制機制，規(guī)范和加強借入款項管理，嚴格執(zhí)行審批程序，不得違反規(guī)定舉借債務(wù)和提供擔保?！痹撘?guī)定從某種程度上來說認同了事業(yè)單位舉債發(fā)展。
　　（六）新增事業(yè)單位分立
　　新《規(guī)則》修訂了第五十一條規(guī)定，在事業(yè)單位發(fā)生分立時，也應(yīng)當進行清算。第五十三條規(guī)定了事業(yè)單位進行分立時資產(chǎn)的處理辦法，進一步完善了事業(yè)單位清算分類。
　?。ㄆ撸┻M一步完善了事業(yè)單位財務(wù)報告體系
　　事業(yè)單位財務(wù)報告是反映事業(yè)單位一定時期財務(wù)狀況和事業(yè)成果的總結(jié)性書面文件。新《規(guī)則》第五十五條規(guī)定將財政撥款收入支出表和固定資產(chǎn)投資決算報表作為主表納入事業(yè)單位年度財務(wù)報告體系。相應(yīng)地，在新《規(guī)則》第五十六條規(guī)定中，財務(wù)說明書也增加了對對外投資、資產(chǎn)出租出借、資產(chǎn)處置、固定資產(chǎn)投資、績效考評的情況說明。
　　1.財政撥款收入支出表
　　財政撥款是事業(yè)單位履行公益性職能的基本保障，通過編制財政撥款收入支出表并作為主表納入年度財務(wù)報告體系，能夠反映事業(yè)單位不同財政資金的來源和資金支出情況及其增減變動，考核、分析資金的使用效果，從而有利于加強對財政撥款收入和支出的監(jiān)管，保證財政撥款真正用于單位的事業(yè)發(fā)展。
　　2.固定資產(chǎn)投資決算報表
　　固定資產(chǎn)投資是建造和購置固定資產(chǎn)的經(jīng)濟活動，即固定資產(chǎn)再生產(chǎn)活動，包括基本建設(shè)投資，更新改造投資、房地產(chǎn)開發(fā)投資和其他固定資產(chǎn)投資。隨著經(jīng)濟和科技的發(fā)展，事業(yè)單位的固定資產(chǎn)投資力度日益加大，新《規(guī)則》要求編制固定資產(chǎn)投資決算報表反映了事業(yè)單位亟需根據(jù)新情況加強固定資產(chǎn)投資管理，從而有效地提高固定資產(chǎn)的使用效率。
　　（八）財務(wù)分析指標的修訂
　　新《規(guī)則》取消了指標“經(jīng)費自給率”，取而代之的是“預(yù)算收入和支出完成率”。事業(yè)單位財務(wù)管理很重要的一個內(nèi)容是預(yù)算管理，因此，在強化預(yù)算管理方面，預(yù)算收入和支出完成率則是一個更好地的選擇。
　　新《規(guī)則》增加了“人均基本支出”財務(wù)分析指標，該指標是衡量事業(yè)單位按照實際在編人數(shù)平均的基本支出水平，其計算公式為：人均基本支出=（基本支出-離退休人員支出）÷實際在編人數(shù)。
　?。ň牛┰鲈O(shè)“財務(wù)監(jiān)督”一章
　　“財務(wù)監(jiān)督”一章具體規(guī)定了監(jiān)督的主要內(nèi)容、監(jiān)督機制和內(nèi)外部監(jiān)督制度。其中，第六十二條規(guī)定：“事業(yè)單位基本建設(shè)投資的財務(wù)管理，應(yīng)當執(zhí)行本規(guī)則，但國家基本建設(shè)投資財務(wù)管理制度另有規(guī)定的，從其規(guī)定?！币馕吨藝一窘ㄔO(shè)投資財務(wù)管理制度另有規(guī)定的外，事業(yè)單位基本建設(shè)投資核算均融入了事業(yè)經(jīng)費的會計核算體系，那么，統(tǒng)一的核算及管理方式，將有利于全面、完整、客觀地反映事業(yè)單位的整個財務(wù)狀況及經(jīng)營成果與現(xiàn)金流量，有利于財政等上級部門對基建項目和專項資金進行跟蹤與監(jiān)管。
　　二、新《規(guī)則》的一點思考
　　（一）事業(yè)單位會計核算基礎(chǔ)的發(fā)展趨勢
　　近年來，事業(yè)單位及其上級主管部門加強了深化改革部門預(yù)算制度、國庫集中收付制度和非稅收入收繳管理制度的力度，突出要求體現(xiàn)會計核算真實性一般原則，切實實行對部門績效和人員績效的綜合考評。而新《規(guī)則》一系列規(guī)定除對經(jīng)營性業(yè)務(wù)核算采用權(quán)責發(fā)生制外，其余的會計核算基礎(chǔ)是收付實現(xiàn)制，所以，在對資產(chǎn)、負債、收入、支出等會計要素進行確認、計量、記錄和報告時，并沒有將與實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)有關(guān)的事項及時準確加以確認并進行會計處理。那么，何談體現(xiàn)會計核算的真實性原則呢？績效考評的客觀性自然也是有問題的。
　　因此，在改進和完善事業(yè)單位會計核算方式方面，建議穩(wěn)步推進由收付實現(xiàn)制向權(quán)責發(fā)生制轉(zhuǎn)變，同時，對特殊業(yè)務(wù)和經(jīng)費來源完全依靠財政撥款的事業(yè)單位，采用收付實現(xiàn)制。
　?。ǘ┱曍搨l(fā)展，加強負債監(jiān)管
　　新《規(guī)則》未對第八條規(guī)定進行修訂。新《規(guī)則》第八條規(guī)定：“事業(yè)單位預(yù)算應(yīng)當自求收支平衡，不得編制赤字預(yù)算?！币簿褪钦f，新《規(guī)則》依然不允許事業(yè)單位進行負債發(fā)展，這與新增的第五十條規(guī)定有相悖之處。而且，事實上，舉債發(fā)展和赤字預(yù)算現(xiàn)象已經(jīng)存在，并且有進一步發(fā)展的趨勢。有一個很好的例證，高等院校通過負債籌集資金進行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，以適應(yīng)擴大招生規(guī)模的需要，使高等教育得到了前所未有的發(fā)展，說明事業(yè)單位負債發(fā)展是具有可行性和必要性的。所以，事業(yè)單位及其上級主管部門應(yīng)當正視負債發(fā)展，允許負債發(fā)展。另一方面，舉債發(fā)展也暴露出一些問題，主要是因債務(wù)固定利息的支付與本金的償還給事業(yè)單位帶來了較大的財務(wù)風(fēng)險。但是，事業(yè)單位的發(fā)展不能因噎廢食，不能因為有風(fēng)險就不舉債。適度舉債，確定最佳資本結(jié)構(gòu)，控制財務(wù)風(fēng)險，才是上上策。因此，政府要做的是加強對負債經(jīng)營的宏觀調(diào)控，建立貸款審批制度和經(jīng)濟責任制，有效地防范財務(wù)風(fēng)險。
　?。ㄈ┩晟曝攧?wù)報表體系
　　新《規(guī)則》第六十六條規(guī)定：“部分行業(yè)根據(jù)成本核算和績效管理的需要，可以在行業(yè)事業(yè)單位財務(wù)管理制度中引入權(quán)責發(fā)生制?！奔热徊糠中袠I(yè)可以采用權(quán)責發(fā)生制，那么其收支表中的收支就不能反映現(xiàn)金收支的實際情況，而報表使用者最關(guān)心的一個方面就是事業(yè)單位可支用現(xiàn)金額。從這個角度來看，事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)自身實際情況編制現(xiàn)金流量表則顯得十分必要。因此，建議事業(yè)單位參照企業(yè)會計準則及制度編制現(xiàn)金流量表，以完善財務(wù)報表體系。
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