■ 黃德林/張 璐

（中國地質大學（武漢）政法學院, 湖北 武漢 430074）

在資源全球化不斷發(fā)展和我國國際地位跨越式上升的形勢下，我國應充分利用好國內國外兩個市場、兩種資源，制定相應的政策和措施，積極推進礦業(yè)企業(yè)“引進來，走出去”戰(zhàn)略，實現(xiàn)我國經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的現(xiàn)代化強國戰(zhàn)略[1]。為實現(xiàn)“走出去”的戰(zhàn)略目標，我國可以從金融財稅方面入手，從稅費優(yōu)惠方面鼓勵我國礦產(chǎn)企業(yè)“走出去”進行資源勘探與開發(fā)。應該借鑒我國在鼓勵外企來華投資給予的稅收優(yōu)惠政策和發(fā)達國家的稅收激勵制度方面的國際經(jīng)驗，對我國現(xiàn)行的海外礦產(chǎn)資源勘查稅收制度進行完善，以建立起一套符合我國實際情況和國際慣例的海外礦產(chǎn)資源勘查稅收優(yōu)惠制度。

1 海外礦產(chǎn)資源勘查稅費優(yōu)惠的必要性和可行性

由于礦產(chǎn)資源的種類、分布、產(chǎn)量和儲量在世界各地極不平衡，以及礦產(chǎn)資源的不可再生性，使得幾乎沒有哪個國家能夠單獨依靠本國礦產(chǎn)資源滿足自身建設和發(fā)展的需求[2]。各國都非常重視利用兩個市場、兩種資源，實施全球礦產(chǎn)資源戰(zhàn)略。綜觀世界各國海外礦產(chǎn)資源勘查經(jīng)驗，稅費優(yōu)惠政策對鼓勵企業(yè)進行海外勘查方面有著顯著效果。

1.1 海外礦產(chǎn)資源勘查稅收優(yōu)惠的必要性

第一，海外礦產(chǎn)資源勘查稅收優(yōu)惠有利于降低礦產(chǎn)企業(yè)勘查的商業(yè)風險。礦產(chǎn)勘查活動的高風險性，主要表現(xiàn)在兩個方面。一方面，礦產(chǎn)勘查除具有一般行業(yè)共有的商業(yè)風險外，還具有獨特的風險，體現(xiàn)在：勘查資金回收期很長，投資回報難以在短時間內實現(xiàn)，在這么長的時間里，政治、經(jīng)濟、市場情況不能確定，難以預測。另一方面，是地質風險。地質風險指發(fā)現(xiàn)一個有經(jīng)濟價值且開采可獲利的礦床的成功率極低。據(jù)世界各國礦產(chǎn)勘查成功率的統(tǒng)計分析，一般只有1%左右，即礦產(chǎn)勘查的風險程度高達99%。由此可見，礦業(yè)的高風險性，主要不在采礦階段，而是出現(xiàn)在勘查階段上[3]。

第二，海外礦產(chǎn)資源勘查稅收優(yōu)惠有利于增加礦產(chǎn)企業(yè)利潤。稅收問題是海外礦產(chǎn)投資者最為關心的問題之一，其原因包括礦產(chǎn)企業(yè)在稅收上要服從雙重管轄：既要服從本國的屬人管轄，又要服從東道國的屬地管轄，這就造成了雙重納稅負擔。政府通過稅法改革減輕其過重負擔，使得投資者多獲得一些利益，這肯定能減輕其心理和財政壓力。其另一原因是稅收優(yōu)惠制度可以對海外礦產(chǎn)資源勘查成本和收益提供一定的保障，稅收優(yōu)惠能合理降低企業(yè)進行資源勘查的成本，增加收益，也就能提高企業(yè)進一步在海外進行礦產(chǎn)開發(fā)的積極性，從而加快企業(yè)在海外發(fā)展的速度，增加企業(yè)在海外投資長期的潛在利潤。

第三，加強稅收優(yōu)惠可以吸引更多民間資本的參與，使投資主體多元化[4]。稅收優(yōu)惠制度會促使大量的社會資本向海外礦產(chǎn)資源勘查開發(fā)項目轉移。在市場經(jīng)濟條件下，稅收分配與價格機制相互配合，在很大程度上影響或決定著社會的投資方向和規(guī)模。當有關促進海外礦產(chǎn)資源勘查開發(fā)的稅收優(yōu)惠政策實施后，各市場主體便進行經(jīng)濟利益的權衡，在可預見的巨大經(jīng)濟利益驅動下，必然會有一部分市場主體，包括部分有實力的民營企業(yè)轉而投身于海外礦產(chǎn)資源勘查，從而降低政府直接投資的比重。目前，中國的海外投資仍以國有或國有控股企業(yè)為主，私營企業(yè)也占一部分。投資主體主要以中國鋁業(yè)、中國五礦、武鋼、鞍鋼、中鋼、中國神華、云南錫業(yè)、中金嶺南、紫金集團、中國黃金、湖南華菱、山東魯能等有實力的上市公司為主?，F(xiàn)在全球化正遭遇艱難時刻，各個區(qū)域貿易保護主義行為不斷出現(xiàn)，資源所在國對中國國有企業(yè)海外投資開發(fā)背后的政治動機和行為抱有普遍猜忌和抗拒，而對中小型企業(yè)進行海外勘查的限制較少。無論從策略還是風險的角度上講，鼓勵海外投資主體多元化，特別是鼓勵和培育包括民營企業(yè)在內的中型企業(yè)成為海外投資的主力，具有重要意義。

總之，稅收是影響我國礦產(chǎn)企業(yè)海外勘察投資的一個重要因素之一，我國現(xiàn)行稅制存在許多不足，尤其是現(xiàn)行的涉外稅收優(yōu)惠政策只注重吸引外國來華投資，而未考慮“走出去”戰(zhàn)略的需要[5]，而單個礦產(chǎn)企業(yè)在技術和資金方面都具有局限性。這就需要我國政府從整體利益出發(fā)，來調整我國現(xiàn)行的征稅制度，建立起合理有效的稅收優(yōu)惠制度。

1.2 海外礦產(chǎn)資源勘查稅收優(yōu)惠的可行性

第一，我國具有提供稅收優(yōu)惠的財政基礎。近幾年來，我國政府通過大力加強稅收征管、堵塞稅收漏洞，實現(xiàn)了稅收收入和財政收入的大幅度增長。從表1可以看出，從2005年到2010年，國家財政收入總額從31649.26億元增長到83081.51億元，財政收入占國內生產(chǎn)總值的比重也從17.3%上升至20.9%，這表明財政收入增長的穩(wěn)定性進一步增強，財政發(fā)展的步伐不斷加快，國家財力的增長為政府通過各種優(yōu)惠政策扶植企業(yè)積極進行海外投資提供了雄厚的物質保障。

與此同時，我國外匯儲備逐年增加，2007年超15300億美元，2008年底為19500億美元，2009年末為23992億美元，截至2011年3月末，國家外匯儲備余額為30447億美元，這為我國政府對海外投資實施稅收減免等鼓勵措施奠定了堅實的外匯基礎。

第二，實施稅收優(yōu)惠政策并不影響稅收公平原則。對礦產(chǎn)企業(yè)進行海外礦產(chǎn)資源勘查實施稅收優(yōu)惠，能夠達到實現(xiàn)宏觀調控，保障經(jīng)濟公平和社會公平，以及增進社會福利的效果。稅收優(yōu)惠作為稅法的組成部分，具有經(jīng)濟法的本質特征，可以通過改變經(jīng)濟人行為的成本或利益歸屬，使經(jīng)濟人在進行成本-收益核算時，做出既有利于自身又有利于社會的選擇[3]。我國海外礦產(chǎn)資源勘查還處于起步階段，并且海外礦產(chǎn)勘查具有高風險性，讓參與海外礦產(chǎn)資源勘查投資的企業(yè)與普通納稅主體承擔相同的稅負，有悖于稅收公平原則。讓這些礦產(chǎn)企業(yè)享受一定的稅收優(yōu)惠政策不僅不違背稅收公平原則，而且是對這些勇于到海外進行礦產(chǎn)投資的企業(yè)的鼓勵。對海外礦產(chǎn)勘查投資實施稅收優(yōu)惠，讓政府也成為風險的分擔者，可以在降低投資風險的同時增加預期收益，改善海外礦業(yè)投資的競爭條件，從而使其與傳統(tǒng)類型的投資相比處于相對公平的發(fā)展環(huán)境之中。

表1 國家財政收入占國內生產(chǎn)總值的比重統(tǒng)計表（2005-2010）1中華人民共和國統(tǒng)計局財政數(shù)據(jù)：《國家財政收支總額及增長速度》，《國內生產(chǎn)總值》，http://www.stats.gov.cn/tjsj/ndsj/2010/indexch.htm，2011年8月30日。

第三，稅收優(yōu)惠政策的實行會促進行業(yè)發(fā)展并擴大稅基。對海外礦產(chǎn)資源勘查實施稅收優(yōu)惠，短期內可能會減少我國政府的財政收入，但從長期來看，扶持海外礦產(chǎn)投資會促進整個行業(yè)的發(fā)展和規(guī)模的擴大，使應納稅所得額也相應增大。同時，海外礦產(chǎn)資源開發(fā)項目的發(fā)展必將促進相關配套行業(yè)、輔助行業(yè)的繁榮，有助于拓展政府征稅的稅基，促進就業(yè)。當稅基擴大帶來的稅收收入增長超過因實施稅收優(yōu)惠而減少的稅收收入時，鼓勵企業(yè)到海外進行礦產(chǎn)勘查的稅收優(yōu)惠措施不但不會增加政府的財政負擔，反而能使財政收入上升。

2 若干發(fā)達國家對海外礦產(chǎn)資源勘查稅收優(yōu)惠制度

2.1 日本海外礦產(chǎn)資源稅收優(yōu)惠制度

日本對海外礦產(chǎn)資源勘查的稅收優(yōu)惠主要包括海外勘探備用金制度和海外礦產(chǎn)勘查費用的特別減扣制度。其具體實施過程是：日本企業(yè)在本國國內進行礦山作業(yè)的過程中，必須將其礦產(chǎn)資源販賣收入的12%或采掘礦石所得的50%作為國內勘查準備金進行儲備。日本企業(yè)在海外進行礦山作業(yè)過程中，海外自主開發(fā)的日本法人必須將采掘礦石所得的50%作為海外勘查準備金進行儲備。這些資金在前3年中是免稅的。3年后，企業(yè)必須在要進行投資或融資的一個月前向經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)省提出稅務特別扣減申請。

2.2 美國海外礦產(chǎn)資源稅收優(yōu)惠制度

美國采取耗竭補貼制度。由于礦產(chǎn)資源是可耗竭、不可再生的，礦業(yè)企業(yè)為彌補不斷減少的資源儲備，必須對勘查進行投資，不斷尋找新的可開采的資源。耗竭補貼制度是指每個納稅年度從凈利潤中扣除一部分給勘查項目的所有人或經(jīng)營人，用于尋找新礦體，以彌補開采消耗的儲量。美國所有海外經(jīng)營的企業(yè)均實行14%的耗竭補貼率（在國內依照礦種不同在5%-22%之間）。也就是說礦產(chǎn)企業(yè)可將其作為納稅基礎的毛收入少申報5%-22%。不同于一般折扣，資源耗竭補貼的基礎不是本企業(yè)的資本投資額。實際上，只要礦山在經(jīng)營，企業(yè)就可以一直領取資源耗竭補貼，即使該公司的投資基金已全部收回，亦可如此。美國作為采用稅收抵免制度的代表，建立了較為完備的消除國際雙重征稅的制度，既維護了本國稅收管轄權，又保證了稅收在對外投資活動中的中性原則，保護了本國企業(yè)的利益。

2.3 加拿大海外礦產(chǎn)資源稅收優(yōu)惠制度[5]

為鼓勵礦產(chǎn)勘查和開發(fā)，加拿大政府不斷推出吸引礦業(yè)投資的稅收和金融政策。加拿大計算稅基時的優(yōu)惠包括：

第一，資本成本補貼。一是基于礦業(yè)投資的高投資及高風險性，從收入中扣除用于礦產(chǎn)開采經(jīng)營的機器、選廠設施、基礎設施及礦山開拓等的投入，折舊年限一般4-5年；二是允許新礦山或產(chǎn)量增加25%以上的礦山投入從新礦山經(jīng)營的最大經(jīng)營利潤中扣除。

第二，特殊考慮的稅前扣除。允許所有加拿大境內勘探費用及10%國外勘探費用稅前扣除；在計算稅基時，扣除對生產(chǎn)能力達到60%且持續(xù)生產(chǎn)6個月的開采性投資。扣除上述1-3項優(yōu)惠后，聯(lián)邦礦山企業(yè)所得稅有效稅率由28%降為21%。

第三，開采稅和加工補貼優(yōu)惠。省級開采稅是基于礦產(chǎn)資源為省所有，基本與權利金相當，除薩斯喀徹溫省外，多數(shù)是以利潤為基礎計算的。開采稅的優(yōu)惠主要用以刺激企業(yè)優(yōu)先選擇在本省進行深加工，各省開采稅一般在18－20%之間。

3 對我國建立海外礦產(chǎn)資源勘查稅收優(yōu)惠制度的建議

2008年金融危機爆發(fā)并影響了國際市場，大量的礦業(yè)公司面臨財政危機，希望通過資產(chǎn)收購或合并等方式來減輕債務，降低運營成本。我國礦產(chǎn)資源企業(yè)應抓住機遇，加大對海外礦產(chǎn)資源投資的規(guī)模和力度，尤其是加大對海外礦產(chǎn)資源的勘查和開發(fā)，建立海外礦產(chǎn)資源生產(chǎn)和儲備基地。

第一，借鑒日本的海外探礦備用金制度，將海外與礦產(chǎn)銷售收入有關的開采所得作為公積金使用（3年用完），無需納稅。具體實施措施可為：我國礦產(chǎn)企業(yè)在海外進行礦山作業(yè)過程中，海外自主開發(fā)的企業(yè)必須將開采礦產(chǎn)資源所得的50%作為海外勘查準備金進行儲備。這些資金在前3年中是免稅的，3年后，企業(yè)必須在要進行下一次投資或融資的一個月前向我國稅務部門提出稅務特別扣減申請。經(jīng)稅務部門認定后，企業(yè)可以從礦產(chǎn)準備金中拿出一部分進行勘查開發(fā)相關的項目投資。稅務部門對該項目的礦業(yè)所得稅進行特別扣減。扣減額度可包括海外勘查準備金的提取額，海外新礦床勘查費與勘查用機械設備償還額的合計等。

第二，借鑒美國、法國、加拿大采取的耗竭補貼制度。具體實施措施可為：建立起有效的資源耗竭補貼制度，規(guī)定在每個納稅年度里海外礦產(chǎn)勘查的企業(yè)可以從凈利潤中得到一部分作為資源耗竭資金，用于尋找新礦體，以彌補開采消耗的儲量。也可以用于產(chǎn)業(yè)結構調整的轉產(chǎn)投入，從而有效降低采礦企業(yè)所承受的稅負。并且這筆費用可免稅，但必須在5年內用于政府規(guī)定的礦產(chǎn)勘查工作。實行礦產(chǎn)資源耗竭補貼政策是市場經(jīng)濟條件下礦產(chǎn)企業(yè)在海外及國內持續(xù)生存和發(fā)展不可缺少的前提條件。我國應立即開展對礦產(chǎn)資源耗竭補貼制度和政策的調查研究工作，并盡快推進這一政策和制度的制定和實施，從根本上改善我國的礦業(yè)礦產(chǎn)勘查投資環(huán)境。

第三，對重點支持的海外礦產(chǎn)勘查項目采取緩交稅或不交稅措施。具體實施措施可為：在海外進行勘查的礦產(chǎn)企業(yè)在海外所得如果用于下一輪礦產(chǎn)勘查或新投資項目，可向有關部門提出申請，經(jīng)批準后允許延期納稅以緩解企業(yè)資金壓力。也可經(jīng)投資者申請，稅務機關批準，退還礦產(chǎn)企業(yè)在再投資部分已繳納企業(yè)所得稅款的一定比例。如果投資者在五年內撤資或出售股權，則其減免稅待遇也相應取消。這項措施可以促進礦產(chǎn)企業(yè)下一步海外礦產(chǎn)勘查投資行為的發(fā)生，加速企業(yè)海外投資資金的積累，形成了“投資—收回—再投資”的良性循環(huán)機制。

第四，根據(jù)收益與原始海外勘查投資的比例設計累退稅率，以鼓勵礦產(chǎn)企業(yè)在海外取得豐厚的收益，并增長我國資源儲備和外匯收入。具體實施措施可為：對未超過原始投資50%的部分，按30%的稅率征稅；超過原始投資50%，但未超過200%的部分，按20%的稅率征稅；超過原始投資200%以上的部分，按10%的稅率征稅。簡而言之，收益超過原始投資的部分越多，適用的稅率越低。這樣既可以體現(xiàn)對礦產(chǎn)企業(yè)進行海外勘查的支持，鼓勵企業(yè)將資金更長久地用于海外礦產(chǎn)勘查，又可以防止政府稅收收入出現(xiàn)大的波動。

第五，若在海外發(fā)生意外造成損失，可對海外礦產(chǎn)勘查企業(yè)給予充分的損失賠償。具體實施措施可為：礦產(chǎn)企業(yè)在海外勘查過程中發(fā)生虧損時，允許該礦產(chǎn)企業(yè)以其在該企業(yè)中所占投資比例計算虧損，用以沖抵該企業(yè)其他來源的應繳稅款，抵補部分不得超過該企業(yè)投入海外勘查的金額[6]。若礦業(yè)企業(yè)在境外遇有風、水、地震等自然災害造成損失較大，使得繼續(xù)維持投資和經(jīng)營活動確有困難，或由于資源所在國發(fā)生戰(zhàn)爭、政治動亂、金融危機等不可抗拒的客觀因素造成損失較大的，在取得中國政府駐當?shù)厥诡I館等駐外機構證明，可給予一年減征或免征的優(yōu)惠。該項措施有利于降低風險，增強企業(yè)海外礦產(chǎn)勘查投資的意愿和信心，從而達到激勵我國企業(yè)到資源國進行勘查開發(fā)的目的。

第六，對海外礦產(chǎn)勘查企業(yè)給予關稅和出口退稅方面的優(yōu)惠措施。具體實施措施可為：(1)對用于境外勘查開發(fā)的國產(chǎn)儀器裝備及零備件免征出口稅；(2)我國市場需要在海外勘查到的礦產(chǎn)資源進口到國內，可對中方占份額的礦產(chǎn)品以及其加工產(chǎn)品返銷國內時減免出口關稅和進口環(huán)節(jié)增值稅；(3)對于我國海外礦產(chǎn)企業(yè)分得的不可兌換的當?shù)刎泿刨徎氐漠a(chǎn)品，給予適當?shù)倪M口關稅減免待遇；(4)對于礦產(chǎn)企業(yè)用于資源勘查的實物性投資的出境設備、器材、原材料及散件，海關憑外經(jīng)貿部批準證書和合同副本驗收，實行全國統(tǒng)一的出口退稅政策。對其中二手設備按其提取折舊后的金額計算應退稅款；對新設備及原材料按增值稅專用發(fā)票所列明的進項稅額計算應退稅款。

[1]孫亞.基于我國企業(yè)“走出去”發(fā)展過程中的金融支持研究[J].華北金融,2009:(6):16-19．

[2]張華.我國企業(yè)投資海外礦產(chǎn)資源的策略[J].中國礦業(yè),2010,19(10):28-31.

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