財(cái)政部駐河北省財(cái)政監(jiān)察專員辦事處 武振廣

冀中能源股份有限公司 趙文汀

財(cái)政部駐河北省財(cái)政監(jiān)察專員辦事處 張玉敏 邢俊義

淺析煤炭生產(chǎn)企業(yè)計(jì)提棄置費(fèi)用

財(cái)政部駐河北省財(cái)政監(jiān)察專員辦事處 武振廣

冀中能源股份有限公司 趙文汀

財(cái)政部駐河北省財(cái)政監(jiān)察專員辦事處 張玉敏 邢俊義

目前在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度設(shè)計(jì)上，煤礦企業(yè)尚未計(jì)提棄置費(fèi)用，且礦井建筑物按產(chǎn)量計(jì)提折舊。因此形成的低成本助推了煤炭企業(yè)高利潤率，導(dǎo)致煤炭企業(yè)利潤超前分配?；谏鲜銮闆r，我們建議按照“選擇試點(diǎn)分步實(shí)施，做實(shí)或有負(fù)債，逐步實(shí)現(xiàn)全程配比”的思路，借鑒歐美、日本等在環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)指南及實(shí)務(wù)上取得的最新研究進(jìn)展,以期為我國環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系構(gòu)建提供借鑒，通過煤炭生產(chǎn)企業(yè)計(jì)提棄置費(fèi)用來促進(jìn)生態(tài)恢復(fù)補(bǔ)償機(jī)制的建立和發(fā)展。

碳會(huì)計(jì) 煤炭企業(yè) 棄置費(fèi) 會(huì)計(jì)處理

2006年10月財(cái)政部頒布的 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則中首次提出“確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素”的概念。在準(zhǔn)則應(yīng)用指南中又進(jìn)一步明確：“對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，如油氣資產(chǎn)、核電站核設(shè)施等確定其初始入賬成本時(shí)，還應(yīng)考慮棄置費(fèi)用”、“棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出”。同時(shí)，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解中，還以實(shí)例形式進(jìn)行了例證。目前我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對煤炭生產(chǎn)企業(yè)棄置費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量作出明確規(guī)定，各煤炭生產(chǎn)企業(yè)均未計(jì)提棄置費(fèi)用。筆者認(rèn)為，依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精神，結(jié)合煤炭生產(chǎn)企業(yè)固定資產(chǎn)的特點(diǎn)，只要采礦企業(yè)存在環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)，就應(yīng)該計(jì)提固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用。

一、國內(nèi)煤炭經(jīng)濟(jì)運(yùn)行現(xiàn)狀

截止2009年底我國煤炭儲(chǔ)量為3189.6億噸，當(dāng)年全國原煤產(chǎn)量完成30.5億噸，同比增長8.8%；煤炭消費(fèi)量30.2億噸，同比增長9.2%。2009年全國煤炭采選業(yè)固定資產(chǎn)投資總額完成3021億元，同比增長25.9%；全國統(tǒng)計(jì)直報(bào)的大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)原選煤平均售價(jià)427.1元/噸，同比減少64.8元/噸，下降8.9%；原選煤單位成本389.52元/噸，同比增加4.30元/噸，增長1.12%。全國統(tǒng)計(jì)直報(bào)的大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)收賬款825.97億元，同比增加82.96億元，增長11.17%；應(yīng)交稅金總額1430.59億元，同比增長10.61%；其中應(yīng)交增值稅749.85億元，同比增長14.22%。

2009年全國煤礦數(shù)量由2005年的24800多處減少到15000多處，全國已取得采礦權(quán)的煤礦項(xiàng)目14423處，總產(chǎn)能超過36億噸。全國建成年產(chǎn)120萬噸以上的大型煤礦434處，核定能力12.63億噸；年產(chǎn)30萬噸以上的中型煤礦1004處，核定能力4.9億噸；全國大中型煤礦產(chǎn)量比重提高到70%以上。2009年，原煤產(chǎn)量前10家企業(yè)總產(chǎn)量9.6億噸，占全國煤炭總產(chǎn)量的31.48%。

“十一五”以來，煤炭固定資產(chǎn)投資快速增加，產(chǎn)能建設(shè)速度不斷加快。據(jù)統(tǒng)計(jì)，2006—2009年的4年間，全國煤炭采選業(yè)固定資產(chǎn)投資總額達(dá)到8405億元，較“十五”期間投資總額凈增6000億元，大幅提高了煤炭產(chǎn)能建設(shè)速度。全國煤炭產(chǎn)銷量繼續(xù)增加，煤炭凈進(jìn)口和產(chǎn)能較快增長，煤炭經(jīng)濟(jì)運(yùn)行繼續(xù)保持基本平穩(wěn)態(tài)勢。

二、環(huán)境成本外化不利于煤炭行業(yè)的健康發(fā)展

目前，煤炭經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展是以高昂的環(huán)境成本為代價(jià)的，這種環(huán)境成本很少通過會(huì)計(jì)核算使之內(nèi)化為企業(yè)成本，大部分外化為社會(huì)成本，即表現(xiàn)為所謂的企業(yè)外部負(fù)效應(yīng)，結(jié)果導(dǎo)致我國部分煤炭生產(chǎn)企業(yè)成本信息失真，擔(dān)負(fù)有固定資產(chǎn)棄置后環(huán)境治理義務(wù)的煤炭生產(chǎn)企業(yè)整治環(huán)境的動(dòng)力不足。棄置費(fèi)用會(huì)計(jì)處理模式的建立，為煤炭這一特殊行業(yè)的特定企業(yè)通過逐步建立支付儲(chǔ)備，最終有足夠的財(cái)力承擔(dān)環(huán)境恢復(fù)義務(wù)奠定了制度基礎(chǔ)。

一是新建礦井成本高，資產(chǎn)收回期過長。據(jù)調(diào)查統(tǒng)計(jì)，目前新建一座年產(chǎn)120萬噸的礦井需要投資9億元左右，這還不包括配套的洗煤廠等輔助設(shè)施的投資。從目前河北省主要煤種焦煤和貧瘦煤來看，噸煤的平均售價(jià)基本穩(wěn)定在460—480元之間，噸煤的開采完全單位成本根據(jù)礦井地質(zhì)條件的不同基本在300—340元之間。按照320元的平均數(shù)扣除相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算，噸煤凈利潤為105元/噸，全年利潤1.26億元。也就是說資產(chǎn)回收期需要7.14年。當(dāng)然這僅僅是簡單算法。如果考慮資金的時(shí)間價(jià)值和礦井固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用，資產(chǎn)回收期至少在8年以上。

二是固定資產(chǎn)補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)過低，制度設(shè)計(jì)存有缺陷。對于煤礦企業(yè)來說，用于礦井生產(chǎn)的固定資產(chǎn)主要包括房屋、地面、礦井等建筑物和動(dòng)力、生產(chǎn)、傳導(dǎo)、綜采等設(shè)備以及工具儀器和管理用具等。其中：房屋、地面、礦井建筑物按服務(wù)年限計(jì)提折舊，服務(wù)年限在20—40年之間。對于礦井建筑物，根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于調(diào)整統(tǒng)配煤礦井巷工程基金提取標(biāo)準(zhǔn)的通知》(財(cái)工字[1989]302號)規(guī)定,礦井建筑物按原煤實(shí)際產(chǎn)量計(jì)提折舊，計(jì)提比率為2.5元/噸。礦井建筑物主要包括：主、副井井筒、風(fēng)井井筒；主、副井底車場、井底通道；井下中央變電所、中央泵房、調(diào)度室前期滿足基本生產(chǎn)條件的井下巷道和峒室。從實(shí)物價(jià)值上看，煤炭生產(chǎn)企業(yè)是典型的資源開采型企業(yè)，其生產(chǎn)、經(jīng)營主要依靠固定資產(chǎn)，特別是井巷設(shè)備來進(jìn)行，而井巷資產(chǎn)在煤礦企業(yè)固定資產(chǎn)中所占份額在40%以上。仍按年產(chǎn)120萬噸礦井計(jì)算，僅井巷資產(chǎn)就有3.6億元左右，按照噸煤2.5元，計(jì)算計(jì)提折舊需要開采至少1.44億噸煤才能提足折舊。如可采儲(chǔ)量達(dá)不到1.44億噸，井巷資產(chǎn)連折舊還提不足，更談不上礦井報(bào)廢時(shí)發(fā)生的爆破、填埋、撤除、廢地整理、植被等生態(tài)恢復(fù)等費(fèi)用了。

三是超前分配利潤，透支企業(yè)發(fā)展能力。目前在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度設(shè)計(jì)上，煤礦企業(yè)尚未計(jì)提棄置費(fèi)用，且礦井建筑物按產(chǎn)量計(jì)提折舊。低成本助推了煤炭生產(chǎn)企業(yè)高利潤率，形成煤炭生產(chǎn)企業(yè)利潤超前分配。特別是上市公司，由于其所屬煤礦均是機(jī)械裝備先進(jìn)、煤質(zhì)優(yōu)良、開采難度系數(shù)較低的優(yōu)良資產(chǎn)，公司效益就更是優(yōu)于其他企業(yè)（以2011年三季度為例，39家煤炭行業(yè)上市公司資產(chǎn)占上市公司總資產(chǎn)的1.08%，但營業(yè)收入占3.4%、利潤額占5.3%、凈利潤占5%。），贏得投資人的追捧。但是，誘人的業(yè)績和好看的數(shù)字背后，因煤礦后期報(bào)廢、環(huán)境保護(hù)、生態(tài)恢復(fù)的巨額費(fèi)用卻無處消化，也無人認(rèn)賬和買單，一旦公司個(gè)別或幾個(gè)礦井資源枯竭，就會(huì)產(chǎn)生巨額虧損，影響公司或行業(yè)的健康發(fā)展。

四是履行環(huán)境保護(hù)、生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)，缺乏資金保證。采煤區(qū)周圍固體污染、水源污染和大氣污染并存，是煤礦企業(yè)的共同特點(diǎn)。具體表現(xiàn)為“矸石如山、水位下降、地表破壞”。煤矸石作為煤炭生產(chǎn)的伴生礦物，一般占煤炭產(chǎn)量的10%左右。產(chǎn)出的煤矸石一般都露天堆放在礦區(qū)周圍，煤矸石發(fā)生自燃，排放的二氧化硫等有害物質(zhì)對當(dāng)?shù)丨h(huán)境造成了嚴(yán)重污染。煤炭的過度開采破壞了地表和地下地質(zhì)結(jié)構(gòu)，造成地下水系統(tǒng)變化，水位下降甚至地面塌陷。同時(shí)，大量植被、樹木銳減，風(fēng)沙加劇，對采煤區(qū)及周邊氣候帶來了一定的負(fù)面影響。

國家為了解決煤炭生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)對周邊村民日常生活的影響，采取了加大煤礦企業(yè)成本支出用于部分沉陷補(bǔ)償費(fèi)和遷村費(fèi)。同時(shí)，國家財(cái)政也投入資金，通過企業(yè)或通過地方政府向遷移村及村民進(jìn)行補(bǔ)償。但是，這些補(bǔ)償只是滿足了一時(shí)之需。而對于煤礦企業(yè)對整體環(huán)境的破壞以及資源開采完畢后如何恢復(fù)生態(tài)環(huán)境等等，無論是企業(yè)還是國家，幾乎分文未投。

三、煤炭生產(chǎn)企業(yè)計(jì)提棄置費(fèi)用的必要性和可行性

（一）值得借鑒的國外做法。對于煤礦等特殊行業(yè)而言，其固定資產(chǎn)棄置義務(wù)是國際和國家有關(guān)環(huán)境保護(hù)的法律法規(guī)和制度的強(qiáng)制要求。例如，1953年美國《外陸架土地法》和1958年《日內(nèi)瓦公海條約》均規(guī)定：“任何要廢棄的或不再使用的安裝設(shè)施必須整體拆除。”20世紀(jì)80年代開始，“可持續(xù)發(fā)展”觀念逐漸形成。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號《準(zhǔn)備、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)》、英國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則FRS12《準(zhǔn)備、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)》、日本企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則18號 《資產(chǎn)除卻債務(wù)會(huì)計(jì)基準(zhǔn)》和適用指南21號《資產(chǎn)除卻債務(wù)會(huì)計(jì)基準(zhǔn)的適用指南》都對棄置費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理作出了規(guī)定。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）正式發(fā)布的FAS143《資產(chǎn)棄置債務(wù)會(huì)計(jì)處理方法》在棄置義務(wù)范圍、初始確認(rèn)、棄置成本處理及后續(xù)確認(rèn)和計(jì)量等方面則更為詳細(xì)、合理：一是因資產(chǎn)棄置義務(wù)而確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債需采用利率法隨時(shí)間進(jìn)行調(diào)整，一方面增加預(yù)計(jì)負(fù)債金額，另一方面增加經(jīng)營性的應(yīng)計(jì)費(fèi)用；二是資產(chǎn)棄置義務(wù)引起的預(yù)計(jì)負(fù)債，如果最初確認(rèn)時(shí)預(yù)計(jì)不準(zhǔn)確或隨時(shí)間而出現(xiàn)新義務(wù)時(shí)需要進(jìn)行調(diào)整。按照這一理解，企業(yè)不能僅憑一項(xiàng)資產(chǎn)的處置計(jì)劃或意圖來確認(rèn)資產(chǎn)棄置義務(wù)；也不能將資產(chǎn)正常運(yùn)營中的環(huán)境治理費(fèi)用（如繳納的排污費(fèi)、環(huán)境設(shè)備運(yùn)行費(fèi)等等）確認(rèn)為資產(chǎn)棄置義務(wù)。如煤礦開采礦井關(guān)閉后的處置義務(wù)是隨著礦井的逐漸開挖面積的增加而逐漸形成的。

（二）我國計(jì)提棄置費(fèi)用的迫切性、必要性和可行性

1.計(jì)提棄置費(fèi)用的迫切性、必要性。固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用的提出，無疑是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際接軌，貫徹以人為本的科學(xué)發(fā)展觀的具體體現(xiàn)。從國家層面來看，固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用的提出充分體現(xiàn)了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系緊密配合國家大政方針，適應(yīng)了國家政策的宏觀要求和經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的大背景，建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(huì)，著眼于促進(jìn)企業(yè)長遠(yuǎn)可持續(xù)發(fā)展，促進(jìn)環(huán)境治理保護(hù)和人與自然的和諧，在保障經(jīng)濟(jì)社會(huì)和諧發(fā)展方面具有積極的意義，同時(shí)也為特殊行業(yè)建立特種支出儲(chǔ)備提供了借鑒。

從企業(yè)層面來看，固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用的提出，可以限制企業(yè)急功近利的短期行為，調(diào)動(dòng)企業(yè)治理環(huán)境污染的積極性。井巷資產(chǎn)等大型固定資產(chǎn)廢棄時(shí)會(huì)對環(huán)境產(chǎn)生污染，產(chǎn)生巨大的環(huán)境成本，這在我國煤炭工業(yè)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展中已成為一個(gè)不可忽視的問題。企業(yè)在主觀上不愿意承擔(dān)巨大的環(huán)境污染成本。而新準(zhǔn)則中棄置費(fèi)用的提出，允許企業(yè)將環(huán)境污染成本折現(xiàn)后計(jì)入固定資產(chǎn)的初始入賬成本，進(jìn)而通過固定資產(chǎn)折舊，在固定資產(chǎn)使用壽命期內(nèi)，將這一部分環(huán)境污染成本分次計(jì)入相應(yīng)的費(fèi)用和成本中，并沖減當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤及應(yīng)納稅所得額，形成將來恢復(fù)環(huán)境的儲(chǔ)備資本，減輕了企業(yè)負(fù)擔(dān)，符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的處理原則。與此同時(shí)，根治環(huán)境污染的辦法應(yīng)該是保護(hù)與治理并重。新準(zhǔn)則通過固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用的提出，增加了企業(yè)環(huán)境污染的治理成本。成本的增加無形中也限制了企業(yè)生產(chǎn)中盲目追求效益、忽視環(huán)境保護(hù)的短期行為，客觀上規(guī)范了企業(yè)的生產(chǎn)行為，要求企業(yè)從成本效益分析著眼，從保護(hù)環(huán)境入手，盡量減少生產(chǎn)中的污染行為，對企業(yè)行為有一定的導(dǎo)向性。

2.計(jì)提棄置費(fèi)用的可行性。值得關(guān)注的是，近幾年國內(nèi)煤炭生產(chǎn)企業(yè)均在大力發(fā)展洗煤產(chǎn)業(yè)，通過深加工來進(jìn)一步提高煤炭產(chǎn)品附加值，從目前看煤炭生產(chǎn)企業(yè)利潤逐年增加主要得益于煤炭的深加工。

以上市公司平煤天安為例，平煤天安在2006年上市后，公司通過擴(kuò)大原煤洗選能力和提高精煤產(chǎn)量來進(jìn)一步提升盈利能力。2008年，受益于精煤產(chǎn)量提高和精煤價(jià)格的大幅上漲，平煤天安的精煤半年的毛利潤就超過了07年全年。平煤天安2008年的原煤產(chǎn)量2700余萬噸，其中精煤產(chǎn)量702萬噸，收入為91.34億元；動(dòng)力煤等其他煤炭產(chǎn)量2043萬噸，收入僅71.27億元。

圖1 平煤天安混煤和精煤業(yè)務(wù)收入 單位：億元

從下表也可以看出2007年、2008年精煤的毛利潤分別為51.8%和126.9%，而同期其他煤炭產(chǎn)品的毛利潤僅為24.8%和26.81%。

圖2 平煤天安混煤和精煤產(chǎn)品的毛利潤 單位：億元

表1 平煤天安2008、2009精煤產(chǎn)品的收入和成本估算

表2 平煤天安2008、2009其它煤炭產(chǎn)品的收入和成本估算

綜上所述，煤炭生產(chǎn)企業(yè)如仍不計(jì)提棄置費(fèi)用，沿用現(xiàn)有的礦井建筑物折舊制度，勢必會(huì)遺留下大量后期問題，再加上近幾年采礦權(quán)價(jià)款逐年升高、通貨膨脹壓力增大、人工成本越來越高，導(dǎo)致煤炭生產(chǎn)企業(yè)的原煤利潤空間逐漸降低。應(yīng)利用現(xiàn)有的歷史時(shí)機(jī)來計(jì)提煤炭生產(chǎn)企業(yè)的棄置費(fèi)用，減少煤炭行業(yè)的后期包袱，促進(jìn)行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

四、煤炭生產(chǎn)企業(yè)計(jì)提棄置費(fèi)用的建議

針對煤炭生產(chǎn)企業(yè)的特殊性，結(jié)合實(shí)踐，建議煤炭生產(chǎn)企業(yè)通過計(jì)提棄置費(fèi)用來建立生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制。初步考慮按照“以謹(jǐn)慎性為前提、做實(shí)或有負(fù)債、實(shí)現(xiàn)全程配比”的思路，從現(xiàn)行會(huì)計(jì)政策調(diào)整、建筑物清理和生態(tài)恢復(fù)三方面入手。

一是著眼未來，對現(xiàn)行會(huì)計(jì)政策、制度和標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整。由于各個(gè)煤礦生產(chǎn)企業(yè)不能自主計(jì)提礦井建筑物折舊，造成煤礦實(shí)際計(jì)提礦井建筑物折舊和應(yīng)提折舊偏離嚴(yán)重，導(dǎo)致礦井報(bào)廢時(shí)建筑物折舊尚未計(jì)提完畢的情況時(shí)有發(fā)生。未來的政策中應(yīng)結(jié)合煤礦企業(yè)實(shí)際情況，適當(dāng)提高礦井建筑物等固定資產(chǎn)折舊計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，特別是按照噸煤產(chǎn)量計(jì)提折舊的，其計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)原則上要保證在煤礦有效生產(chǎn)期內(nèi)提足折舊。

二是未雨綢繆，完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容及時(shí)引入和設(shè)立棄置費(fèi)用。主要考慮對于將來發(fā)生的與建筑物相關(guān)的爆破、填埋、撤除等費(fèi)用，采用折現(xiàn)法進(jìn)行計(jì)量確認(rèn)，并同相關(guān)資產(chǎn)一并計(jì)入資產(chǎn)總額，將后期爆破、填埋、撤除等處置費(fèi)用確認(rèn)為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用。

例1:Z煤礦已有多年開采歷史，201x年開拓新的生產(chǎn)巷道，新增井巷建筑物1.2億元,該礦區(qū)剩余開采年限預(yù)計(jì)30年。預(yù)計(jì)礦區(qū)報(bào)廢時(shí)新增井巷建筑物爆破、填埋、撤除等費(fèi)用2000萬元,該礦將其確認(rèn)為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債。未來?xiàng)壷觅M(fèi)用按6%的折現(xiàn)率折算的現(xiàn)值是348.22萬元(2000×（1+6%)-30≈348.22)。 則該煤礦將新增井巷建筑物入賬時(shí)編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借:固定資產(chǎn)——生產(chǎn)用——井巷建筑物123 482 200

貸:銀行存款 120 000 000

預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 3 482 200

計(jì)算結(jié)果表明:30年后的2000萬元,現(xiàn)在的價(jià)值(現(xiàn)值)是348.22萬元,利息費(fèi)用共計(jì)1651.78萬元。企業(yè)每年都要計(jì)算各期應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息費(fèi)用（見下表）。

表3 每年應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息費(fèi)用 單位：萬元

該煤礦每年年末,根據(jù)表中數(shù)據(jù)編制如下會(huì)計(jì)分錄（以第1年末計(jì)息數(shù)據(jù)為例）:

借:財(cái)務(wù)費(fèi)用 208 900

貸:預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 208 900

經(jīng)過30年共計(jì)息1651.78萬元,該煤礦第30年報(bào)廢時(shí),實(shí)際處置該項(xiàng)礦井建筑物時(shí)花費(fèi)3000萬元,編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借:預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)棄置費(fèi)20 000 000

清算損益 10 000 000

貸:銀行存款 30 000 000

三是以量定費(fèi)，促進(jìn)生態(tài)恢復(fù)補(bǔ)償機(jī)制建立和發(fā)展。矸石山處理、采煤沉陷區(qū)平整等相關(guān)的棄置費(fèi)用應(yīng)按產(chǎn)量計(jì)提，從而確保將企業(yè)應(yīng)擔(dān)負(fù)的社會(huì)責(zé)任引入到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的體系中，科學(xué)、合理、全面地反映成本信息。棄置費(fèi)用的金額與其現(xiàn)值比較，相差較大的可考慮貨幣時(shí)間價(jià)值，根據(jù) 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號——或有事項(xiàng)》，按照現(xiàn)值計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)按照預(yù)計(jì)負(fù)債的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息費(fèi)用應(yīng)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。

例2：某煤化公司作為兼并重組主體企業(yè)重組X礦，重組時(shí)固定資產(chǎn) 67 781 715元，在建工程18,280,551元（已達(dá)預(yù)定使用狀態(tài)），累計(jì)86 062 266元。兼并重組后該礦為單獨(dú)保留礦井，規(guī)模為120萬噸/年。截至201x年末預(yù)計(jì)可采經(jīng)濟(jì)儲(chǔ)量3651.7萬噸。該礦預(yù)計(jì)使用壽命約30年（按3600萬噸計(jì)算），按噸煤5元計(jì)提棄置費(fèi)用，假定折現(xiàn)率為7%。

（1）計(jì)算新入賬的固定資產(chǎn)的成本。按照噸煤5元計(jì)提棄置費(fèi)用。棄置費(fèi)累計(jì)為3600萬噸×5元/噸=1.8億元，按照折現(xiàn)率7%計(jì)算，折現(xiàn)為75,997,073.96元。

表4

重組企業(yè)固定資產(chǎn)入賬價(jià)值為：

67781715+18280551+75997073.96=162059339.96元

借：固定資產(chǎn) 162,059,339.96

貸：在建工程 18,280,551

預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 75 997 073.96

固定資產(chǎn)——原企業(yè)固定資產(chǎn) 67 781 715

（2）計(jì)算第1年應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息=75997073.96×7%=5319795.18元

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 5 319 795.18

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 5 319 795.18

（3） 計(jì)算第 2年應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息＝（75997073.96＋5319795.18）×7%＝5692180.84(元)

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 5 692 180.84

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 5 692 180.84

以后會(huì)計(jì)年度財(cái)務(wù)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理略。

（4）報(bào)廢時(shí)的會(huì)計(jì)處理。經(jīng)過30年共計(jì)息502512035.52元,該煤礦第30年報(bào)廢時(shí)計(jì)提預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 和 其 利 息 合 計(jì) 502512035.52+75997073.96=578509109.48元,該礦井生態(tài)恢復(fù)時(shí)實(shí)際花費(fèi)5億元,編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借:預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 578 509 109.48

清算損益 78 509 109.48

貸:銀行存款 500,000,000

總之，可通過上述會(huì)計(jì)手段來協(xié)調(diào)企業(yè)、政府、個(gè)人之間的關(guān)系，進(jìn)一步促進(jìn)和諧社會(huì)的構(gòu)建和煤炭經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

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