北京工商大學(xué)商學(xué)院 侯俊濤 牛紅軍 張宏亮

中國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式研究

北京工商大學(xué)商學(xué)院 侯俊濤 牛紅軍 張宏亮

與社會(huì)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展相伴的是環(huán)境問(wèn)題的日益嚴(yán)重，環(huán)境問(wèn)題已經(jīng)成為一個(gè)全球性問(wèn)題。據(jù)有關(guān)部門(mén)統(tǒng)計(jì)，環(huán)境污染80%來(lái)自于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)（孟凡利，1999），那么企業(yè)作為環(huán)境問(wèn)題的肇事者，其環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露成為了人們關(guān)注的焦點(diǎn)，是人們了解企業(yè)環(huán)保成果、環(huán)境政策和進(jìn)行環(huán)境預(yù)測(cè)的重要工具。對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式的探討有助于企業(yè)更有效披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，使企業(yè)所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息能更好地滿(mǎn)足利益相關(guān)者的需要，最終將有利于全球性環(huán)境問(wèn)題的解決以及人類(lèi)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。本文以中國(guó)石油和日本松下為例，研究中國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題，并以此提出我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式及完善的相應(yīng)對(duì)策。

環(huán)境會(huì)計(jì) 信息披露模式 對(duì)策

企業(yè)作為社會(huì)的一個(gè)重要組成部分必然要承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。企業(yè)存在建立在社會(huì)需求的基礎(chǔ)之上,既要為人們提供某種產(chǎn)品或服務(wù),同時(shí)又不能損害社會(huì)利益。在環(huán)境問(wèn)題日益突出的時(shí)代,企業(yè)負(fù)有管理和改善環(huán)境及節(jié)約資源的社會(huì)責(zé)任。這就要求企業(yè)對(duì)資源進(jìn)行計(jì)價(jià)核算，對(duì)環(huán)境信息予以披露。從被監(jiān)督被管理的角色轉(zhuǎn)變?yōu)榄h(huán)境保護(hù)的主體，主動(dòng)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任采取措施減少污染、節(jié)約資源，為保護(hù)人類(lèi)共同的生存和發(fā)展空間作貢獻(xiàn)。

世界金融危機(jī)提醒我們，單一利潤(rùn)最大化的目標(biāo)可能帶來(lái)社會(huì)危機(jī)甚至災(zāi)難，企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo)不僅僅是利潤(rùn)最大化或股票價(jià)值最大化，而應(yīng)是企業(yè)的社會(huì)責(zé)任價(jià)值最大化，切實(shí)履行社會(huì)責(zé)任，最終使企業(yè)獨(dú)善其身，承擔(dān)企業(yè)社會(huì)責(zé)任的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露勢(shì)在必行。如何從環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面著眼，推進(jìn)企業(yè)社會(huì)責(zé)任的履行和社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，很值得探討。2011年11月16日，聯(lián)合國(guó)環(huán)境署在京首次發(fā)布了一份綠色經(jīng)濟(jì)綜合報(bào)告 《邁向綠色經(jīng)濟(jì)——實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展和消除貧困的各種途徑》。全球發(fā)展綠色經(jīng)濟(jì)已成為全球共識(shí)，我們認(rèn)為，在目前我國(guó)綠色經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型中，環(huán)境會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則空缺的情況下，可以嘗試建立企業(yè)社會(huì)責(zé)任的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體系，率先在會(huì)計(jì)報(bào)告中增加企業(yè)環(huán)境社會(huì)責(zé)任的履行情況，提升企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的綠色信譽(yù)度。為此本文借鑒中國(guó)石油和日本松下企業(yè)模式，對(duì)中國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任的信息披露模式進(jìn)行探討。

一、國(guó)內(nèi)外企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式比較——以中國(guó)石油和日本松下為例

（一）日本企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式的現(xiàn)狀。日本的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式是編制獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告單獨(dú)披露，現(xiàn)行的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告是獨(dú)立于財(cái)務(wù)報(bào)告之外的，與此同時(shí)日本政府還設(shè)計(jì)了環(huán)境會(huì)計(jì)系統(tǒng)軟件，發(fā)布在相關(guān)的網(wǎng)站上供企業(yè)下載使用，使得現(xiàn)行的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告有統(tǒng)一的格式。

表1 松下集團(tuán)2006年度環(huán)境保護(hù)成本單位：百萬(wàn)日元

以日本松下集團(tuán)2006年度環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告為例。

1.環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀。松下集團(tuán)是世界知名的電器企業(yè)，秉持“通過(guò)本業(yè)為社會(huì)做貢獻(xiàn)”經(jīng)營(yíng)理念，通過(guò)制造產(chǎn)品開(kāi)展CSR實(shí)踐活動(dòng)。在 “推進(jìn)環(huán)境經(jīng)營(yíng)”、“嚴(yán)格遵紀(jì)守法”和“強(qiáng)化信息安全”的基礎(chǔ)上，努力追求產(chǎn)品質(zhì)量。松下集團(tuán)的環(huán)境會(huì)計(jì)是由“環(huán)境保護(hù)成本”和“環(huán)境效果”所組成的?！碍h(huán)境效果”不僅對(duì)“環(huán)境保護(hù)效果（質(zhì)量）”和“企業(yè)內(nèi)經(jīng)濟(jì)效果（金額）”，還對(duì)“環(huán)境保護(hù)效果換算的金額”以及通過(guò)削減產(chǎn)品使用時(shí)的電費(fèi)而實(shí)現(xiàn)的“顧客經(jīng)濟(jì)效果”進(jìn)行推算和評(píng)價(jià)。

2006年松下集團(tuán)以報(bào)表形式披露了其環(huán)境保護(hù)成本、環(huán)境物量性信息及環(huán)境效益，分別見(jiàn)表1、表2和表3。

2006年松下集團(tuán)的環(huán)境保護(hù)成本的投資金額為138億日元，比2005年增加了2.7%。費(fèi)用金額（折舊費(fèi)、人工費(fèi)、其他經(jīng)費(fèi)）為578億日元，削減了0.7%。投資金額的增加主要原因是防止大氣污染和水污染等防治公害的成本的增加，在費(fèi)用金額當(dāng)中，不可或缺的成本（防止公害成本、環(huán)境損害應(yīng)對(duì)成本、研究開(kāi)發(fā)成本）為300億日元（表略）。

表2 松下集團(tuán)2006年度企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)效益單位：百萬(wàn)日元

表3 松下訪華團(tuán)2006年度顧客經(jīng)濟(jì)效益

注：1.電費(fèi)的金額換算系數(shù)為22日元/kWh；2.對(duì)象時(shí)間：2006年4月1日-2007年3月31日；3.匯總范圍：松下電器產(chǎn)業(yè)株式會(huì)社和日本國(guó)內(nèi)外的相關(guān)公司。

2.評(píng)價(jià)

（1）日本環(huán)境部于2005年提出新版本環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南，區(qū)分環(huán)境成本與環(huán)境效益，并將環(huán)境保護(hù)成本細(xì)分為企業(yè)營(yíng)運(yùn)成本、上下游關(guān)聯(lián)成本、行政管理成本、研發(fā)成本、社會(huì)活動(dòng)成本和環(huán)境救濟(jì)成本;環(huán)境保護(hù)效益細(xì)分為相對(duì)于企業(yè)營(yíng)運(yùn)成本之利益、相對(duì)于上下游關(guān)聯(lián)成本之利益和其他環(huán)境保護(hù)利益。對(duì)于自愿公布環(huán)境會(huì)計(jì)信息的日本企業(yè)提供了統(tǒng)一的模式，相互之間有了可比性。

（2）從披露內(nèi)容來(lái)講，貨幣信息方面：松下集團(tuán)依據(jù)日本環(huán)境部發(fā)布的指南模式進(jìn)行披露，將環(huán)境保護(hù)成本分明細(xì)項(xiàng)目進(jìn)行披露，并將企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)效益和顧客經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行區(qū)分和計(jì)量，內(nèi)容詳盡全面；物量信息方面：松下集團(tuán)從事業(yè)活動(dòng)中的環(huán)境保護(hù)效果、產(chǎn)品運(yùn)輸時(shí)的環(huán)境保護(hù)效果、產(chǎn)品使用時(shí)的環(huán)境保護(hù)效果三方面，分別對(duì)二氧化碳、硫化物和氮化物等具體信息進(jìn)行較為細(xì)致的披露。值得一提的是，松下集團(tuán)還將氣體排放量和廢棄物等物量信息進(jìn)行了金額換算，以貨幣的形式加以披露，突出了會(huì)計(jì)在企業(yè)環(huán)境保護(hù)活動(dòng)中預(yù)測(cè)、核算及確認(rèn)、監(jiān)督的功能；記述性信息方面：松下集團(tuán)在 “與地球環(huán)境共存”、“為實(shí)現(xiàn)健全社會(huì)做貢獻(xiàn)”等部分闡述了這一年來(lái)所做的保護(hù)環(huán)境的努力與成效。

（3）另外，松下集團(tuán)2006年的社會(huì)責(zé)任報(bào)告書(shū)通過(guò)了第三方驗(yàn)證，對(duì)公布數(shù)據(jù)的可靠性提供了保障。

（二）中國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式的現(xiàn)狀。目前我國(guó)在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面還比較落后，現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的比例不高，也沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)規(guī)定，這直接導(dǎo)致我國(guó)目前環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形式各不相同，目前我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息主要在年度報(bào)告、內(nèi)部工作會(huì)議記錄、董事長(zhǎng)報(bào)告、招股說(shuō)明書(shū)、會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行披露，也有的企業(yè)發(fā)布環(huán)境報(bào)告書(shū)，據(jù)有關(guān)資料表明，我國(guó)發(fā)布報(bào)告書(shū)的企業(yè)迄今為止總共23家，其中14家本土企業(yè)，7家外資企業(yè)，4家中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)。且這23家企業(yè)發(fā)布報(bào)的報(bào)告書(shū)形式不一樣，有的是通過(guò)環(huán)境報(bào)告書(shū)的形式發(fā)布，有的是通過(guò)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告形式發(fā)布，有的是通過(guò)可持續(xù)發(fā)展報(bào)告發(fā)布的，其中大部分企業(yè)是通過(guò)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告、可持續(xù)發(fā)展報(bào)告發(fā)布相關(guān)的環(huán)境信息，提供的環(huán)境信息非常有限，并且負(fù)面的環(huán)境信息也很少。

例：中國(guó)石油2008年度的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。

中國(guó)石油天然氣股份有限公司2006年度起建立社會(huì)責(zé)任報(bào)告發(fā)布制度，社會(huì)責(zé)任報(bào)告成為中石油與各利益相關(guān)者和社會(huì)公眾溝通與交流的重要渠道和載體。2008年社會(huì)責(zé)任報(bào)告，建立了履行社會(huì)責(zé)任改進(jìn)機(jī)制，公布了公司在下一年度履行社會(huì)責(zé)任的目標(biāo)和行動(dòng)計(jì)劃，首次初步建立了有中國(guó)石油特色的社會(huì)責(zé)任業(yè)績(jī)指標(biāo)體系，并在附錄中列出了業(yè)績(jī)數(shù)據(jù)。本文僅對(duì)中石油2008年社會(huì)責(zé)任報(bào)告中有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的方面進(jìn)行分析。其中：

1.氣候變化

（1）推進(jìn)清潔發(fā)展機(jī)制（CDM）。2008年，中國(guó)石油啟動(dòng)實(shí)施了遼陽(yáng)石化氧化二氮（N2O）減排項(xiàng)目，將N2O氣體轉(zhuǎn)化為無(wú)害氣體排放。該項(xiàng)目是中國(guó)第一個(gè)大規(guī)模的CDM項(xiàng)目，實(shí)際每年可減排1200多萬(wàn)噸碳指標(biāo)，約占全國(guó)減排量的10%以上。

（2）實(shí)施林業(yè)碳匯。2008年，公司啟動(dòng)了北京、湖北等7個(gè)省、市的碳匯林建設(shè)項(xiàng)目，已完成2.87萬(wàn)畝。2008年5月，中國(guó)石油廣東省龍川“碳匯”造林項(xiàng)目正式啟動(dòng)，計(jì)劃投資150萬(wàn)元，在龍川的3000畝荒山上種植南方常見(jiàn)的優(yōu)良樹(shù)種。公司自2001年開(kāi)始在新疆油田實(shí)施規(guī)模植樹(shù)造林固碳工程。2008年4月一期工程順利完成，在荒漠上造林6667公頃，累計(jì)木材蓄積量達(dá)75萬(wàn)立方米，年可吸收二氧化碳540余萬(wàn)噸，產(chǎn)生新鮮氧氣121萬(wàn)噸。

2.節(jié)能降耗。全年共實(shí)現(xiàn)節(jié)能量192萬(wàn)噸標(biāo)煤，節(jié)水量6388萬(wàn)立方米，分別完成“十一五”節(jié)能節(jié)水總目標(biāo)的29%和25%。2008年，安排節(jié)能專(zhuān)項(xiàng)投資23.9億元，組織實(shí)施了一批以放空氣回收、機(jī)采系統(tǒng)節(jié)電、能量及水系統(tǒng)優(yōu)化為重點(diǎn)的節(jié)能項(xiàng)目。

3.環(huán)境保護(hù)。2008年，公司繼續(xù)保持污染物達(dá)標(biāo)排放，廢水中主要污染物石油類(lèi)和化學(xué)需氧量（COD）排放分別為1068噸和24991噸，廢氣中二氧化硫排放量15.07萬(wàn)噸。

4.環(huán)境業(yè)績(jī)指標(biāo)匯總（表4）。

表4 中國(guó)石油2008年環(huán)境業(yè)績(jī)指標(biāo)匯總表

資源來(lái)源：中國(guó)石油2008年度社會(huì)責(zé)任報(bào)告書(shū)

5.評(píng)價(jià)。通過(guò)中石油的社會(huì)責(zé)任報(bào)告并結(jié)合其他企業(yè)的環(huán)境信息情況，可以發(fā)現(xiàn)目前我國(guó)環(huán)境信息披露的幾個(gè)特點(diǎn)：

（1）環(huán)境報(bào)告作為社會(huì)責(zé)任報(bào)告的一部分，數(shù)據(jù)分散于全文之中；

（2）由于為自然性披露，沒(méi)有環(huán)境信息的統(tǒng)一披露表式，自愿披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息各有特點(diǎn)，內(nèi)容各有側(cè)重，相互之間缺乏可比性；

（3）從披露內(nèi)容來(lái)說(shuō)比較籠統(tǒng)，記述性信息較多，而實(shí)物量、價(jià)值量信息較少；或?qū)嵨锪啃畔⒕佣啵瑑r(jià)值量信息較少；

（4）缺乏第三方鑒證，信息的可靠性差，報(bào)喜不報(bào)憂(yōu)。

（三）中國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀及披露模式存在的問(wèn)題總結(jié)

1.我國(guó)上市公司披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息內(nèi)容和格式不規(guī)范。我國(guó)上市公司所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息比較混亂、零散，可比性很差，以文字?jǐn)⑹龅姆绞綄h(huán)境會(huì)計(jì)信息披露在年度報(bào)告中的董事會(huì)報(bào)告和會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，定量化的信息比較少，即便有一些定量化的信息，大部分上市公司也將其作為常規(guī)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行處理，比如：有些企業(yè)將排污費(fèi)作為一般的管理費(fèi)用計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表中的利潤(rùn)表，這樣環(huán)境會(huì)計(jì)信息的使用者看不到企業(yè)的環(huán)境業(yè)績(jī)，也嚴(yán)重挫傷了那些在環(huán)境方面做出努力的企業(yè)的積極性，不利于開(kāi)展環(huán)境保護(hù)工作，這種狀況與目前缺乏環(huán)境會(huì)計(jì)規(guī)范有很大的關(guān)系。針對(duì)這種現(xiàn)狀，我們要努力學(xué)習(xí)國(guó)外的經(jīng)驗(yàn)，美國(guó)、日本等環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式相對(duì)成熟的國(guó)家雖然目前也未形成完善的環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系，但是這些國(guó)家上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露制度已經(jīng)基本形成，將環(huán)境政策、環(huán)境成本和環(huán)境負(fù)債等環(huán)境會(huì)計(jì)信息需要披露的內(nèi)容在年度報(bào)告、企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告、環(huán)境報(bào)告中進(jìn)行定量化披露和定期披露。

2.目前我國(guó)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露比例不高。從上述的分析結(jié)果可以看出：目前我國(guó)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露比例不是太高，且重污染行業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露比例高于非重污染行業(yè)，這主要與目前我國(guó)法律法規(guī)對(duì)重污染行業(yè)要求披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息有關(guān)，如：環(huán)境保護(hù)部2008年6月24日印發(fā)了《上市公司環(huán)保核查行業(yè)分類(lèi)管理名錄》，對(duì)需要進(jìn)行環(huán)保核查的行業(yè)進(jìn)行分類(lèi)，作者發(fā)現(xiàn)需要進(jìn)行環(huán)保核查的行業(yè)大部分是重污染行業(yè)。由此可見(jiàn)，目前我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露主要是強(qiáng)制性的，通過(guò)強(qiáng)制性可以提高我國(guó)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的比例，因此我們要加大力度制定相關(guān)的環(huán)境法律法規(guī)以起到規(guī)范企業(yè)環(huán)境行為的作用。

3.披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息缺乏固定的、規(guī)范的形式。我國(guó)目前無(wú)相關(guān)的會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形式進(jìn)行規(guī)范，因此企業(yè)在披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息時(shí)可以采用多種形式，比如董事會(huì)報(bào)告、會(huì)計(jì)報(bào)表附注、招股說(shuō)明書(shū)、重大事項(xiàng)、獨(dú)立報(bào)告等形式，這造成了目前我國(guó)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息缺乏固定的、規(guī)范的格式,這種不固定、不規(guī)范的披露形式使得企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息比較混亂、零散,企業(yè)完全按照信息的特點(diǎn)和自己的意愿自行選擇披露方式，比如：環(huán)境投資，企業(yè)可以選擇在董事會(huì)報(bào)告中進(jìn)行披露，也可以選擇在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行說(shuō)明，這樣導(dǎo)致同一個(gè)內(nèi)容在不同企業(yè)之間缺乏可比性,從而降低了環(huán)境會(huì)計(jì)信息的有用性。

4.缺乏鼓勵(lì)自愿披露的機(jī)制。重污染行業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的比例高于非重污染行業(yè)這一現(xiàn)狀來(lái)看，目前我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露主要是強(qiáng)制性的。大多數(shù)企業(yè)不愿意主動(dòng)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，即便披露，披露的也是一些對(duì)自己企業(yè)有利的環(huán)境信息，規(guī)避對(duì)企業(yè)不利的環(huán)境信息。本文認(rèn)為待時(shí)機(jī)成熟之后我們應(yīng)建立鼓勵(lì)企業(yè)自愿披露的機(jī)制，如對(duì)環(huán)保方面突出的企業(yè)進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)企業(yè)的環(huán)保業(yè)績(jī)通過(guò)排名的方式公布在相關(guān)的網(wǎng)站上、使企業(yè)的環(huán)保業(yè)績(jī)與企業(yè)的融資難易程度掛鉤、使企業(yè)的環(huán)保業(yè)績(jī)與企業(yè)的公眾形象相關(guān)聯(lián)。

二、我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式的設(shè)計(jì)及完善對(duì)策

（一）模式設(shè)計(jì)。我們認(rèn)為,在目前我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則空缺的情況下,應(yīng)對(duì)企業(yè)實(shí)施“自愿”為主，“強(qiáng)制”為輔的原則，應(yīng)該考慮采用獨(dú)立環(huán)境報(bào)告模式報(bào)告環(huán)境會(huì)計(jì)信息,其中應(yīng)包括貨幣信息、物量信息以及記述性信息，并且綜合采用文字、圖表等方式,使環(huán)境績(jī)效的披露更加集中、全面和系統(tǒng),從而能夠使信息使用者對(duì)企業(yè)的環(huán)境績(jī)效有一個(gè)恰當(dāng)?shù)恼J(rèn)識(shí)。從上面的幾個(gè)案例和大部分學(xué)者的分析來(lái)看，在財(cái)務(wù)報(bào)表的附注上披露能夠確認(rèn)計(jì)量的環(huán)境會(huì)計(jì)貨幣信息，并編制單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書(shū)補(bǔ)充說(shuō)明企業(yè)的環(huán)境績(jī)效和物量信息，是目前解決我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露一個(gè)比較好的方式。為此，我將以中國(guó)的國(guó)情和海爾環(huán)境報(bào)告書(shū)的模式為背景，以及日本環(huán)境部于2002年提出的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南為參考，設(shè)計(jì)我國(guó)企業(yè)的環(huán)境報(bào)告框架和環(huán)境會(huì)計(jì)指南。

（二）框架和內(nèi)容設(shè)計(jì)。鑒于環(huán)境問(wèn)題的重要性和持續(xù)性作者認(rèn)為應(yīng)采用報(bào)表附注披露和編制單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書(shū)相結(jié)合的方式，對(duì)于能夠確認(rèn)、計(jì)量的貨幣信息和有關(guān)的環(huán)境會(huì)計(jì)程序和方法等信息要在報(bào)表的附注中披露，并以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的形式加以規(guī)范。另外還應(yīng)編制單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書(shū)，重點(diǎn)包括貨幣性信息、物量性信息和記述性信息以及第三方的驗(yàn)證。

我國(guó)的企業(yè)環(huán)境報(bào)告書(shū)，要有統(tǒng)一的規(guī)范，也要有自身的特色。比如產(chǎn)品的環(huán)保性，公司未來(lái)的發(fā)展定位，本會(huì)計(jì)期間的社會(huì)責(zé)任履行情況等，這些應(yīng)該由企業(yè)自行設(shè)計(jì)。但是，對(duì)于一些敏感的數(shù)據(jù)、利益相關(guān)者重點(diǎn)關(guān)注的部分應(yīng)有統(tǒng)一的格式，從而便于比較和分析。以下是筆者認(rèn)為我國(guó)環(huán)境報(bào)告書(shū)中必須要予以披露的5部分，并且對(duì)披露格式進(jìn)行了設(shè)計(jì)。

1.企業(yè)環(huán)境成本披露格式。

表5 我國(guó)企業(yè)環(huán)境成本信息披露表式

2.企業(yè)環(huán)境保護(hù)收益披露格式。

表6 我國(guó)企業(yè)環(huán)境收益信息披露表式 單位：元

3.企業(yè)環(huán)境信息物量信息披露格式。

表7 我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露格式

4.企業(yè)的環(huán)境保護(hù)目標(biāo)、政策和環(huán)境保護(hù)措施披露。

5.第三方對(duì)環(huán)境報(bào)告書(shū)的驗(yàn)證。通過(guò)第三方的審驗(yàn)，可以進(jìn)一步保障數(shù)據(jù)的正確性，這也是對(duì)利益相關(guān)者和社會(huì)公眾負(fù)責(zé)任的一種體現(xiàn)。

（三）完善企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的措施

1.制定企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露指南。我國(guó)現(xiàn)有的環(huán)境信息披露方式簡(jiǎn)單、內(nèi)容不一致、沒(méi)有統(tǒng)一的規(guī)范,企業(yè)為了維護(hù)自身的利益只披露正面的環(huán)境信息,對(duì)負(fù)面的環(huán)境信息披露很少。因此,應(yīng)當(dāng)制定環(huán)境信息披露指南或準(zhǔn)則,使環(huán)境信息的披露有據(jù)可依,企業(yè)之間披露的環(huán)境信息有可比性,投資者能夠從披露的內(nèi)容中得到準(zhǔn)確的信息。同時(shí)，企業(yè)依據(jù)環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在報(bào)表中公布的環(huán)境數(shù)據(jù)要與報(bào)告書(shū)中的數(shù)據(jù)統(tǒng)一，相輔相成，不能自相矛盾。

2.大力推進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)研究。從上述我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀可以看出：目前我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在種種不盡如人意的地方，這與環(huán)境會(huì)計(jì)在我國(guó)起步較晚有很大的關(guān)系，筆者認(rèn)為，學(xué)術(shù)界應(yīng)大力推進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)研究。在理論研究方面要求研究工作者不斷地吸收相關(guān)學(xué)科的先進(jìn)研究成果，因?yàn)榄h(huán)境會(huì)計(jì)是一門(mén)與環(huán)境學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)等多學(xué)科交叉的學(xué)科，此外我們還要不斷地借鑒吸收美國(guó)、日本等環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展相對(duì)完善國(guó)家的研究成果。

3.相關(guān)部門(mén)要做好全力配合。從我國(guó)證券市場(chǎng)的具體情況來(lái)看，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管部門(mén)依次是財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、環(huán)保局。證監(jiān)會(huì)對(duì)我國(guó)上市公司的信息披露工作進(jìn)行管理，證監(jiān)會(huì)應(yīng)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)管。環(huán)境會(huì)計(jì)信息涉及到大量的環(huán)保方面的知識(shí)，因此需要相關(guān)環(huán)保部門(mén)的配合，需要環(huán)保部門(mén)的檢測(cè)工作和質(zhì)量控制。財(cái)政部對(duì)全國(guó)的會(huì)計(jì)工作進(jìn)行統(tǒng)一管理，因此需要財(cái)政部門(mén)制定相關(guān)的準(zhǔn)則。充分發(fā)揮政府審計(jì)機(jī)構(gòu)在環(huán)境審計(jì)中的重要作用，政府審計(jì)機(jī)構(gòu)要對(duì)企業(yè)的環(huán)境管理責(zé)任和環(huán)境績(jī)效的審計(jì)進(jìn)行比較權(quán)威性的評(píng)價(jià)。

4.企業(yè)應(yīng)樹(shù)立長(zhǎng)遠(yuǎn)目光。企業(yè)作為環(huán)境會(huì)計(jì)信息的提供者，積極主動(dòng)開(kāi)展環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露應(yīng)該說(shuō)是社會(huì)成本最低和最有效的方式，但是從上文我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀可以看出，目前我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的比例還不是太高，這與目前我國(guó)的很多企業(yè)缺乏長(zhǎng)遠(yuǎn)目光有很大的關(guān)系，在日本，企業(yè)通常積極主動(dòng)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，他們的最初目的是將自己的產(chǎn)品順利打入歐美市場(chǎng)，企業(yè)在披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息時(shí)耗費(fèi)了大量的人力物力，但是他們的積極主動(dòng)也確實(shí)取得了巨大的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益，使日本產(chǎn)品在國(guó)際市場(chǎng)樹(shù)立了“綠色”、“健康”的形象，得到廣大消費(fèi)者的認(rèn)可。中國(guó)企業(yè)也應(yīng)樹(shù)立長(zhǎng)遠(yuǎn)的眼光，在實(shí)踐中不斷探索合適的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式。

5.社會(huì)大眾的監(jiān)督和參與。環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的完善除需要學(xué)術(shù)界、政府、企業(yè)的參與和努力外，還離不開(kāi)新聞機(jī)構(gòu)、民間團(tuán)體、中介機(jī)構(gòu)、行業(yè)協(xié)會(huì)及金融機(jī)構(gòu)等社會(huì)大眾的參與。我們可以借助新聞媒體宣傳環(huán)保的重要性、披露環(huán)境績(jī)效顯著的企業(yè)、批評(píng)環(huán)境污染嚴(yán)重的企業(yè)；金融機(jī)構(gòu)向企業(yè)放貸時(shí)設(shè)置更多的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)；充分發(fā)揮行業(yè)協(xié)會(huì)以及民間團(tuán)體的監(jiān)督作用。公眾參與和社會(huì)監(jiān)督有利于推行環(huán)境報(bào)告書(shū)制度，隨著人們對(duì)環(huán)境問(wèn)題的日益重視，公眾對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的知情權(quán)、監(jiān)督權(quán)等必然會(huì)進(jìn)一步加強(qiáng)，因此環(huán)境會(huì)計(jì)信息也要順應(yīng)民意，來(lái)滿(mǎn)足公眾的需求。

三、結(jié)語(yǔ)

從我國(guó)已經(jīng)進(jìn)行社會(huì)責(zé)任信息披露的企業(yè)和國(guó)內(nèi)大部分學(xué)者的觀點(diǎn)來(lái)看，普遍愿意采用以單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書(shū)的形式，配合補(bǔ)充說(shuō)明企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。我們認(rèn)為，對(duì)于能夠確認(rèn)計(jì)量的環(huán)境會(huì)計(jì)信息首先要在報(bào)表的附注中予以披露，有條件的企業(yè)要另外編制單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書(shū)，或作為社會(huì)責(zé)任報(bào)告書(shū)的獨(dú)立部分。從內(nèi)容來(lái)說(shuō)，一方面將附注中的貨幣性信息進(jìn)行細(xì)化和分類(lèi)，另一方面要有物量信息和記述性信息，比如本會(huì)計(jì)期間產(chǎn)生的污染物種類(lèi)并用相關(guān)的數(shù)量單位表示出來(lái)。為了方便數(shù)據(jù)的采集和統(tǒng)計(jì)，有條件的企業(yè)可以在污染物的排放口設(shè)置相關(guān)的監(jiān)測(cè)儀器，檢查和記錄污染物的排放量，并且成立專(zhuān)門(mén)的機(jī)構(gòu)，定期由負(fù)責(zé)人對(duì)污染物的排放量進(jìn)行匯總。報(bào)表附注中的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，屬于會(huì)計(jì)信息的補(bǔ)充部分，應(yīng)當(dāng)由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)進(jìn)行完善和規(guī)范。對(duì)于環(huán)境報(bào)告書(shū)，應(yīng)用相關(guān)的指南來(lái)指導(dǎo)，提供統(tǒng)一的披露格式，方便企業(yè)之間來(lái)相互比較。最后，出于對(duì)利益相關(guān)者的負(fù)責(zé)，保證數(shù)據(jù)的正確性，應(yīng)該有第三方的驗(yàn)證，這項(xiàng)工作可以由會(huì)計(jì)師事務(wù)所或環(huán)保局來(lái)做，起到監(jiān)督審查的作用。

雖然我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露較一些發(fā)達(dá)國(guó)家起步較晚，但是隨著我國(guó)政府和公眾環(huán)保意識(shí)的增強(qiáng)，有關(guān)綠色環(huán)境稅政策出臺(tái)，企業(yè)社會(huì)責(zé)任的環(huán)境信息披露制度已經(jīng)處于實(shí)踐和完善階段。我們相信經(jīng)過(guò)各方的共同努力，會(huì)有力地促進(jìn)我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息披露意識(shí)的提高和環(huán)境會(huì)計(jì)披露狀況的完善。

1.邱菊瑛.2006.企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式研究.中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，12。

2.孫興華、孫瑩.2008.中國(guó)綠色會(huì)計(jì)審計(jì)研究思考倡議.會(huì)計(jì)之友，5。

3.張宏亮.2009.企業(yè)資源會(huì)計(jì)研究.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社。

編者按：21世紀(jì)既是科技經(jīng)濟(jì)大發(fā)展的世紀(jì)，又是追求可持續(xù)發(fā)展的世紀(jì)，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的研究和實(shí)踐無(wú)論是對(duì)于全人類(lèi)，還是對(duì)一個(gè)國(guó)家的社會(huì)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展都具有全局性意義。在我國(guó)推進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)，進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露勢(shì)在必行。目前我國(guó)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的研究尚在初始階段，在其研究?jī)?nèi)容與方式、制度體系、影響因素等方面，都有待進(jìn)一步去借鑒國(guó)外進(jìn)步的經(jīng)驗(yàn)來(lái)發(fā)展和完善，并結(jié)合我國(guó)特有國(guó)情來(lái)進(jìn)行特有的創(chuàng)新。本期專(zhuān)題就我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)理論與發(fā)展進(jìn)行了探討。