黃勝華

(河南工程學(xué)院 會(huì)計(jì)學(xué)院，河南 鄭州 451191)

目前，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展存在諸多問題，比較典型的有:組織形式不盡完善、事務(wù)所從業(yè)的獨(dú)立性有待提高、忽視人力資源建設(shè)、行業(yè)監(jiān)管機(jī)制不健全等。如何對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，并形成科學(xué)、客觀、公正的評(píng)價(jià)結(jié)果，是近年來(lái)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)多次探討卻未達(dá)成共識(shí)問題。

加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的綜合評(píng)價(jià)，并將評(píng)價(jià)結(jié)果對(duì)外公布，意義重大。一方面可以貫徹落實(shí)《國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)財(cái)政部關(guān)于加快發(fā)展我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)若干意見的通知》(國(guó)辦發(fā)［2009］56 號(hào))，提高企事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的公平有序競(jìng)爭(zhēng)，加快形成大中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所協(xié)調(diào)發(fā)展的合理布局;另一方面可以推動(dòng)財(cái)政部發(fā)布的《關(guān)于引導(dǎo)企業(yè)科學(xué)規(guī)范選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所的指導(dǎo)意見》(財(cái)會(huì)［2011］15 號(hào))的貫徹落實(shí)，使企業(yè)能夠根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果，科學(xué)地選擇與自身規(guī)模、行業(yè)地位和社會(huì)影響相適應(yīng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建原則

評(píng)價(jià)原則應(yīng)是評(píng)價(jià)主體共同遵守的準(zhǔn)則，并接受社會(huì)公眾和輿論的監(jiān)督。由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)是一項(xiàng)受多因素影響的復(fù)雜工作，為了防止評(píng)價(jià)結(jié)果的偏差擴(kuò)大，在選擇和確定會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，既要考慮評(píng)價(jià)指標(biāo)在理論上的必要性，又要考慮其數(shù)據(jù)采集在現(xiàn)實(shí)中的可行性，所以在設(shè)計(jì)綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系時(shí)應(yīng)遵循如下原則:

(一)科學(xué)性原則

科學(xué)性原則是指評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)的理論、方法、規(guī)則都以科學(xué)理論為基礎(chǔ)，以科學(xué)方法為指導(dǎo)，使評(píng)價(jià)指標(biāo)體系能夠在邏輯結(jié)構(gòu)上合理，評(píng)價(jià)指標(biāo)基本概念清晰，能夠抓住會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合實(shí)力的本質(zhì)，每一項(xiàng)評(píng)價(jià)指標(biāo)都應(yīng)具有針對(duì)性，進(jìn)而達(dá)到綜合評(píng)價(jià)的目的。

(二)可操作性原則

可操作性原則是指在滿足評(píng)價(jià)目的需要的前提下，從會(huì)計(jì)師事務(wù)所的實(shí)際情況出發(fā)，評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)力爭(zhēng)達(dá)到概念明確、定義清楚，指標(biāo)數(shù)據(jù)應(yīng)易于獲取，而且指標(biāo)的內(nèi)容不應(yīng)太過復(fù)雜，以免給綜合評(píng)價(jià)工作帶來(lái)不必要的麻煩。

(三)相對(duì)指標(biāo)與絕對(duì)指標(biāo)相結(jié)合原則

評(píng)價(jià)指標(biāo)的表現(xiàn)形式既可以是相對(duì)數(shù)，即相對(duì)指標(biāo)，也可以是絕對(duì)數(shù)，即絕對(duì)指標(biāo)。相對(duì)指標(biāo)反映速度、結(jié)構(gòu)、比率等，但只能反映綜合實(shí)力的相對(duì)水平，不能反映整體實(shí)力水平，可以用來(lái)衡量不同規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所在某一方面的綜合實(shí)力。絕對(duì)指標(biāo)反映總量、規(guī)模等，反映整體水平，但不能反映綜合實(shí)力的相對(duì)水平，可以用來(lái)衡量相同規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所在某一方面的綜合實(shí)力。因此，在設(shè)計(jì)綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系時(shí)，應(yīng)采取相對(duì)指標(biāo)與絕對(duì)指標(biāo)相結(jié)合的原則。

(四)定量指標(biāo)與定性指標(biāo)相結(jié)合原則

定量指標(biāo)較為直觀，可以計(jì)算出具體的數(shù)值，并可以制定明確的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，通過量化的表述，使評(píng)價(jià)結(jié)果更為客觀。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合實(shí)力評(píng)價(jià)是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，涉及職業(yè)道德建設(shè)、內(nèi)部治理等方面的評(píng)價(jià)指標(biāo)。這些指標(biāo)難以量化，但對(duì)于評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合實(shí)力又十分重要，需要采取定性的方法加以描述。因此，為了使評(píng)價(jià)結(jié)果更具綜合性，在設(shè)計(jì)綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系時(shí)，應(yīng)采取定量指標(biāo)與定性指標(biāo)相結(jié)合的原則。［1］

二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建思路

對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信用評(píng)價(jià)制度源于美國(guó)，起因是20 世紀(jì)70 年代初期美國(guó)多家上市公司接連出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)不靈，甚至倒閉的情況。與此同時(shí)，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證的財(cái)務(wù)報(bào)表，經(jīng)查有嚴(yán)重不實(shí)，進(jìn)而使公眾投資者承擔(dān)了重大的損失。在美國(guó)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信用評(píng)價(jià)以事務(wù)所整體為對(duì)象，評(píng)價(jià)結(jié)果公開存放，可供公眾閱覽，但評(píng)價(jià)只列舉重大缺陷而沒有評(píng)分或評(píng)等級(jí)。我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)也開展注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信用評(píng)價(jià)工作，主要抽查個(gè)別審計(jì)案件的工作內(nèi)容，以判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的誠(chéng)信水平。這種評(píng)價(jià)方法主要與臺(tái)灣的注冊(cè)會(huì)計(jì)師較多、單獨(dú)執(zhí)業(yè)且事務(wù)所規(guī)模不大有很大關(guān)系。

國(guó)外學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)主要側(cè)重于事務(wù)所規(guī)模、行業(yè)專長(zhǎng)、組織形式、是否被訴訟、獨(dú)立性、品牌聲譽(yù)、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)等幾個(gè)方面。［2］國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)問題也進(jìn)行了深入的研究，根據(jù)相關(guān)文獻(xiàn)，評(píng)價(jià)指標(biāo)主要側(cè)重于營(yíng)業(yè)收入、注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)、從業(yè)人員數(shù)量、事務(wù)所成立時(shí)間的長(zhǎng)短等幾個(gè)方面。［3］

會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合實(shí)力的高低可以從多方面體現(xiàn)，比如事務(wù)所的規(guī)模、事務(wù)所的內(nèi)部治理水平、事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量等。同時(shí)，這些方面的影響因素又相互交錯(cuò)在一起，相互制約，相互作用。因此，筆者在設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，本著理論聯(lián)系實(shí)際、理論為實(shí)踐服務(wù)的初衷，在參考國(guó)內(nèi)外相關(guān)學(xué)者研究成果的基礎(chǔ)上，結(jié)合河南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所的具體情況，在中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)辦法》的理論指導(dǎo)下，有針對(duì)性地選取了會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模、執(zhí)業(yè)素質(zhì)、內(nèi)部治理、審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量等四個(gè)方面來(lái)構(gòu)建會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以達(dá)到對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行微觀評(píng)價(jià)的評(píng)價(jià)目的。

三、會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建

根據(jù)以上評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建原則和構(gòu)建思路，結(jié)合中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和各省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的綜合評(píng)價(jià)辦法，筆者在設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，除吸收評(píng)價(jià)辦法中原有評(píng)價(jià)指標(biāo)外又增加了新的指標(biāo)以彌補(bǔ)其不足。筆者所設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系如表1 所示。按照指標(biāo)性質(zhì)的不同，評(píng)價(jià)指標(biāo)體系主要包括如下幾個(gè)部分的內(nèi)容:第一，定量指標(biāo)。定量指標(biāo)是評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的第一層次，是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合實(shí)力的量化評(píng)價(jià)，是綜合評(píng)價(jià)中最基礎(chǔ)的指標(biāo)，關(guān)系到整個(gè)評(píng)價(jià)體系的科學(xué)性和客觀性。第二，定性指標(biāo)。由于定量指標(biāo)不能反映會(huì)計(jì)師事務(wù)所的職業(yè)道德建設(shè)、內(nèi)部治理等非定量方面的情況，而這些方面在評(píng)價(jià)過程中又十分重要，直接影響到對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的綜合實(shí)力作出客觀合理的評(píng)價(jià)，因此，設(shè)計(jì)的評(píng)價(jià)指標(biāo)還應(yīng)包括定性指標(biāo)部分。第三，備抵指標(biāo)。備抵指標(biāo)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中的執(zhí)業(yè)行為違反相關(guān)規(guī)定而受到行業(yè)相關(guān)管理部門的各種懲處的情況。備抵指標(biāo)是用以對(duì)定量指標(biāo)和定性指標(biāo)的內(nèi)容進(jìn)行校正的輔助指標(biāo)。［1］

表1 會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系表

利用上述評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，采用分類計(jì)分評(píng)價(jià)的方法，可以對(duì)不同規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行評(píng)價(jià)，通過從基礎(chǔ)數(shù)據(jù)采集到綜合評(píng)價(jià)結(jié)果形成的全過程來(lái)對(duì)綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系進(jìn)行檢驗(yàn)。即通過將實(shí)際評(píng)價(jià)結(jié)果與行業(yè)相關(guān)管理部門日常監(jiān)管所掌握的情況相比對(duì)，以確定綜合評(píng)價(jià)是否符合實(shí)際狀況，是否能夠客觀地反映會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合實(shí)力的現(xiàn)實(shí)狀況。

［1］胡紹奎.吉林省會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)系統(tǒng)項(xiàng)目設(shè)計(jì)研究［D］.長(zhǎng)春:吉林大學(xué)，2007.

［2］洪敏.我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)［J］.財(cái)會(huì)通訊(綜合)，2011(4)(下):95－97.

［3］申富平，郭穎，丁含.會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的研究文獻(xiàn)述評(píng)［J］.中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2011(4):72－74.