李建軍

(西南財經大學財政稅務學院,四川 成都 611130)

一、引言及文獻綜述

根據現代稅收理論,稅收是人們?yōu)橄M公共服務支付的代價,實際上用于提供公共產品和服務的稅收是征得稅收扣除征稅費用的余額。盡量提高稅收征管效率、減少征稅過程的消耗,使人們的稅收支付更多地轉換為公共服務,這不僅是治稅效率原則的重要方面,也是實現征稅根本目標的要求。相對準確的評估稅收征管效率,并考察其影響因素,是優(yōu)化稅收征管,提高稅收征管效率、降低征稅成本及實現稅收目標的基礎性工作。

稅收征管效率,是治稅效率原則的重要維度①稅收效率原則,包括稅收經濟效率和稅收行政效率,稅收經濟效率要求稅收中性或超額負擔最小化,稅收行政效率 (或稅收征管效率、稅收征收效率),(胡怡建,2009;陳共,2009;蔣洪,2004),本文研究國家稅務局系統(tǒng)在征稅過程中的行政效率,也即稅收行政效率。,是征稅過程本身的效率,它要求政府在征得稅收過程中花費的征收成本最小。人均征稅額、征稅費用率、成本-稅收比等指標是稅收征管效率水平衡量中常用的簡便方法,但各指標在刻畫稅收征管水平時,沒有考慮樣本間的稅基與稅源差異,而在征稅花費人力、財力等其他條件相同情況下,稅源和稅基的豐富度不同,征得的稅收必然大相徑庭②Lewis B D.(2006)分析了傳統(tǒng)簡單稅收征管效率指標的局限,認為簡單指標易于計算但對一些地區(qū)存在偏誤,而參數 (或非參數)方法測算卻比較合理、得當,但也有因技術方法復雜而較難被接受使用。。相對于簡單征管效率估計指標,考慮稅源和稅基因素,運用非參數 (如DEA、FDH等)和參數 (如SFA)對稅收征管效率進行評估分析,是近年國內外稅收征管效率研究的常用方法,如Alfirman[1],Lewis[2],Mattos et al.[3]、崔興芳等[4]、王德祥等[5]、楊得前[6]、李建軍[7]等。已有研究對我們認識我國稅收征管效率水平及優(yōu)化稅收征管都頗具參考價值。目前,我國的稅收征管工作主要有國稅、地稅兩套系統(tǒng)負責,由于國地稅系統(tǒng)征管的稅種、征管技術和方式等不同,客觀上使兩系統(tǒng)的征管效率水平及其影響因素不同。然而,已有文獻基本上都是對稅務機關整體征管效率的研究,忽視了兩套稅務系統(tǒng)稅收征管差異性和獨立性。與已有研究不同,本文主要研究國稅系統(tǒng)的稅收征管效率,在運用多種非參數方法對國稅機關稅收征管效率評估測算的基礎上,進一步考察國稅機關稅收征管效率的影響因素。

二、測算方法及效率測算

(一)測算方法

征稅同樣是個投入產出過程,投入稅基、稅務部門的人力、物力和財力等征得稅收收入,投入和產出都比較明確,故基于投入-產出思想的非參數和參數方法是稅收征管效率測算的常用方法[1-7]。由于非參數方法不需要明確的生產函數結構形式,在效率評估中更為常用。為增進研究結果的穩(wěn)健性,本文采用多種非參數方法對國稅機關的稅收征管效率進行評估,基于規(guī)模報酬不變的CCR模型DEA法[8]、基于規(guī)模報酬可變的BCC模型DEA法[9]和自由處置殼法 (FDH)[10]。非參數方法效率核算可以從投入的角度也可以從產出的角度,本文采用產出導向效率評估方式。

圖1 CCR-DEA法測算的國稅稅收征管效率得分

圖2 BCC-DEA法測算的國稅稅收征管效率得分

圖3 FDH法測算的國稅稅收征管效率得分

圖4 1997-2009年國稅平均稅收征管效率變化

設有n個地方國稅機關 (DUM)有j種投入和k種產出,xi和yi為第i個地方國稅機關的投入和產出列向量,X、Y分為 (j×n)和 (k×n)階的投入、產出矩陣,則CCR模型、BCC模型和FDH模型的線性規(guī)劃式分別為：

其中,θ為滿足θ≥1的標量,是國稅機關決策單元DUM的技術效率,若θ＞1,DUM沒有達到效率前沿邊界,意味著低效率;若θ=1,則該決策單位處于效率前沿。λ為(n×1)階常數向量,是計算低效率DUM位置的權重。N′是n維單位向量,BCC模式較CCR模式施加了凸性限制N′λ=1,代表可變規(guī)模報酬。FDH模型加入λ∈ {0,1},λ取0或1,放棄技術凸性假設而堅持規(guī)模報酬可變。

(二)效率測算

在各地國稅機關稅收征管效率評估中,基于國稅機關負責征收的稅種類別①國稅系統(tǒng)負責征收的稅收主要有：增值稅、消費稅 (進口環(huán)節(jié)除外)、企業(yè)所得稅、個人所得稅等。,我們以各地國家稅務局組織稅收收入為產出變量,以第二產業(yè)增加值減去建筑業(yè)增加值再加上批發(fā)零售業(yè)增加值(億元)②用來近似刻畫增值稅和消費稅稅基,因為進口環(huán)節(jié)增值稅和消費稅由海關代征,故沒有納入進出口因素。、企業(yè)營業(yè)盈余 (億元)、城鎮(zhèn)單位就業(yè)人員勞動者報酬 (億元)、國稅機構人員數 (人)四個指標為投入變量,分別使用CCR-DEA、BCC-DEA和FDH三種非參數方法進行效率測算,測算結果如圖1-4。基于不同假設條件的三種非參數效率核算方法,雖然得出的具體效率得分存在差異,但整體趨勢是大體一致的,我國國稅機關稅收征管效率整體仍比較低,樣本期間年均效率呈曲折上升態(tài)勢,但上升幅度比較小。

三、各地國家稅務局稅收征管效率影響因素分析

(一)實證模型及變量說明

稅務部門稅收征管效率的影響因素主要有稅制因素、經濟社會環(huán)境、稅務人員因素、征管技術水平等方面[4],影響稅收征管效率的因素非常多。根據已有的相關研究[4-7][11]和數據的可得性,本文主要考察財政、經濟和社會環(huán)境對國稅機關稅收征管效率的影響,建立稅收征管效率計量模型如下：

i,t分別表示地區(qū) (省、自治區(qū)、直轄市)和年份,因變量為各地國稅機關稅收征管效率核算得分,為增進研究的穩(wěn)健性,被解釋變量國稅稅收征管效率分別采用前文所述的CCR、BCC和FDH三種非參數方法的評估結果。

W×eff為各地國稅局稅收征管效率的空間加權變量,用來反映某地 “相鄰”地區(qū)國稅機關稅收征管效率對該地征管效率的影響。稅收征管知識和技術具有共通性,稅務機關直接的交流學習,會使先進的征管技術和知識向其他地區(qū)溢出。W為空間權重矩陣,它是一個方塊對角矩陣,矩陣中元素wij表示第i省份與第j省區(qū)的空間相互關系,權重矩陣可表示為：

由于共有30個地區(qū),故權重矩陣為30行×30列的方陣。這里以兩省會城市之間的公路最近里程的倒數為權重對各省國稅機關之間的 “相鄰”程度進行賦值。在實際使用過程中,先對加權矩陣W行進行標準化處理,使權重矩陣W所有行元素之和等于1,然后與被加權的稅征管效率值相乘,計算出加權變量。由于空間加權變量與被解釋變量為同時決定的,這使解釋變量便具有內生性,為克服可能存在的內生性,我們取該變量的滯后一期。

taxdec為以地方稅務機關征收的稅收與國地稅征得總稅收之比表示的稅收分權變量,我國稅收征管主要有國、地稅兩套系統(tǒng)完成,稅收分權反映了國地稅分工狀況,稅收分權程度越高意味著地方稅務機關負責征收的稅收越多,隨著征稅規(guī)模及范圍的擴大,可能產生稅收征管的規(guī)模經濟效應,或擁擠與規(guī)模不經濟。lpopstaff為對數化的地區(qū)人口與地稅稅務人員比,也即稅務人員的人均管理的人口范圍。其他變量為轄區(qū)經濟社會環(huán)境變量,用以控制轄區(qū)差異：employ為就業(yè)比,用城鄉(xiāng)就業(yè)數與人口之比表示 (單位：%);city為城鎮(zhèn)化率,用城鎮(zhèn)就業(yè)占城鄉(xiāng)總就業(yè)的比重來表示(單位：%);lprgdp為地區(qū)人均實際GDP的自然對數,用以反映地區(qū)經濟發(fā)展水平,實際GDP計算時以1978年價格為不變價格調整而得;proad為每萬人公路里程數變量,用來表征地區(qū)的道路基礎設施狀況;open為貿易開放度,也即進出口總額與GDP之比;col為大專以上學歷人口比 (單位：%)。

本文使用的是1997-2009年中國30個地區(qū)數據,不含西藏和港澳臺地區(qū),數據主要來自 《中國統(tǒng)計年鑒》和 《中國稅務年鑒》相關各期,2008年和2009年各地區(qū)地稅局人員數,因稅務年鑒無報告,通過插值法補充。省會城市間公路最近里程數據源自于谷歌地圖網。

(二)實證結果分析

由于DEA評估的效率值都在0和1之間,也即因變量在某個區(qū)間的數據被截斷或被歸并到一點,OLS估計結果將是有偏且不一致的,此時遵循極大似然法概念的Tobit模型是一個較好選擇。故我們采用Tobit模型進行回歸,估計結果如表1。

從表1可知,在因變量分別為CCR、BCC和FDH效率值的模型中,稅收征管效率空間加權變量滯后一期的系數都顯著為正,表明一國稅機構的 “相鄰”地區(qū)國稅機關稅收征管效率的提高將帶動該國稅機構稅收征管效率的提升。稅收征管知識和技術具有同質性,先進的稅收征管經驗、知識和技術等會在稅務機關之間的傳遞和流動,特別是在稅務系統(tǒng)垂直管理制度下,上級對地方經驗、技術的組織推廣,都促使稅收征管效率呈現出空間互動和溢出效應。

稅收分權taxdec變量在三個回歸模型中的系數都顯著為負,這說明隨著稅收分權的提高將引起國稅機關稅收征管效率的下降。在我國稅收征管工作主要有國稅、地稅兩稅收系統(tǒng)負責,而由于稅務機關為征管稅收所花費的大量支出 (如機構、建筑、設備等)都是固定成本,擴大稅收征管的責任范圍,增加征管稅收的邊際成本呈遞減趨勢,稅收征管具有規(guī)模經濟特征,稅收分權意味著地方稅務系統(tǒng)負責征管的稅收增加、國稅負責征管的稅收減少,這使得國稅機關稅收征管越來越不具備規(guī)模性,進而使得稅收分權對國稅征管效率的影響表現為負。這意味著實現國地稅系統(tǒng)合并在提高征管效率上的價值。

就業(yè)比employ在三個回歸模型中系數都為正,除在第一個回歸模型中不顯著外,在其他回歸模型中都顯著,整體上說明就業(yè)的增加、就業(yè)比的提高有助于國稅征管效率的提升?？赡艿脑蛟谟诰蜆I(yè)水平高、有相對穩(wěn)定且龐大的就業(yè)群體,為稅收征管提供了穩(wěn)定的稅源和納稅人,從而有助于稅收征管效率的改善。城鎮(zhèn)化city變量系數在三模型中都顯著為正。城鎮(zhèn)化率的提升意味著,一方面居民向城鎮(zhèn)聚集,另一方面產業(yè)和經濟集聚、社會經濟產出主要有城鎮(zhèn)創(chuàng)造,這使得稅源、稅基、課稅對象和納稅人向城鎮(zhèn)集中,這便利了稅務機關的稅收征管,降低征管成本,促進了征管效率的提升。

人均GDP變量lprgdp系數顯著為負,說明經濟發(fā)展水平提高會阻遏國稅征管效率的提高,可能的解釋是,一方面經濟發(fā)展水平提高帶來的稅收征管技術的進步、居民納稅意識增強等,有助于稅收征管效率的改善,另一方面,隨著經濟發(fā)展水平提高,社會經濟活動日趨復雜化,納稅人的稅收成本意識、逃避稅動機和技能等不斷增強,這都給稅收征管工作提出了挑戰(zhàn),經濟發(fā)展水平對稅收征管效率影響的積極效應和消極效應并存,而消極效應大于積極效應,從而人均實際GDP變量系數表現為負。

每萬人公路里程變量proad系數各模型中都為負,且在后兩個模型中都通過了檢驗,說明公路交通設施發(fā)展不利于國稅稅收征管效率提高,與我們的預期相悖。究其原因在于：我國各省區(qū)面積懸殊,地廣人稀的西部地區(qū)每萬人公路里程數大,而東部發(fā)達地區(qū)反而小①如2009年每萬人公路里程數最多的三個地區(qū)分別為：青海107.9、新疆69.8、內蒙古62.2;最小的三地區(qū)分別為：上海6.1、天津11.6和北京11.8。,每萬人公路里程數變量與轄區(qū)交通基礎設施便利程度大體呈負向關系。每萬人公路里程數越大,則稅務機關為履行轄區(qū)內的稅收征管工作,所需的交通、人力等成本越多,從而使每萬人公路里程變量系數顯示為負。

貿易開放度指標open系數在不同程度上顯著為正,表明貿易開放有助于國稅稅收征管效率的提升。隨著進出口的增加、經濟開放度的提高,國外經濟主體 (企業(yè)和個人)的思想觀念和行為方式等對國內經濟主體的影響將不斷加深,國外先進的組織管理技術和知識等會向包括稅務部門在內的公共部門和私人部門溢出;同時,對外經濟交往的增加、經濟開放度的提升,將促使居民的效率意識、社會參與意識、公民觀念等增強,從而對稅務部門的稅收征管工作提出更高的要求、形成外部壓力,進而推動國稅稅收征管效率的改進。

反映社會教育狀況的大專以上學歷人口比變量col系數在三個回歸模型中都顯著為正,此外,我們又使用了人均受教育年限指標②按照國內通常的教育年限取值方式,不識字或識字很少、小學文化、初中文化、高中文化、大專以上的教育年限分別設定為0、6、9、12和16(呂煒和劉國輝,2010)。,發(fā)現人均教育年限變量在模型中都不顯著,這表明教育中對稅收征管效率有積極效應的主要是高等教育。相對于初中級教育,高等教育更注重培養(yǎng)人的綜合素質和公民及社會意識,受大學以上教育者的稅收意識相對較高、社會參與意識相對更強,這都對稅務部門稅收征管效率改善具有積極作用。

表1 國稅系統(tǒng)稅收征管效率影響因素Tobit回歸結果

四、簡要的結論

本文首先對我國國家稅務局系統(tǒng)的稅收征管效率進行測算,進而研究國稅機關稅收征管效率的影響因素。研究發(fā)現,基于規(guī)模報酬不變和規(guī)模報酬可變的DEA方法、自由處置殼FDH方法核算的國稅機關稅收征管效率,雖在樣本期間及地區(qū)的具體效率得分存在差異,但整體趨勢是大體一致的,我國國稅機關稅收征管效率整體仍比較低,在樣本期間整體效率雖有起伏,但整體上保持相對穩(wěn)定。

各地國稅機關的稅收征管效率具有空間相依性和學習效應,“相鄰”地區(qū)國稅機關稅收征管效率的提高將帶動該國稅機構稅收征管效率的提升。稅收分權使國稅機關負責征管的稅收減少、國稅稅收征管越來越不具備規(guī)模性,不利于國稅征管效率的提高。為發(fā)揮稅收征管的規(guī)模效應,逐步實現國地稅系統(tǒng)合并是理想的選擇。就業(yè)比的提高、城鎮(zhèn)化水平提升、貿易開放度的提升、大學以上受教育程度人口比重增加、便利的交通等將會促進國稅機關稅收征管效率提高。為應對經濟發(fā)展中經濟社會生活復雜化、納稅人逃避稅的意識及行為的強化給稅收征管帶來的挑戰(zhàn),國稅機關應加強同地稅、工商、金融等部門的信息交流合作,提高稅收征管業(yè)務和技術水平。

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