摘要：隨著經(jīng)濟的發(fā)展，我國原有的增值稅和營業(yè)稅并行的格局弊端逐漸顯露，已經(jīng)嚴重阻礙了國民經(jīng)濟特別是服務業(yè)的發(fā)展，“十二五規(guī)劃”正式提出了對增值稅在“十二五”期間進行擴圍改革。本文分析了增值稅試點改革的必要性和改革的重大意義，同時提出了改革中可能面臨的各種問題，要真正實現(xiàn)改革需要處理好各方面的問題。

關鍵詞：增值稅改革；重復征稅；意義；問題

一、我國增值稅的發(fā)展歷程

隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，1994年我國進行了稅制改革，建立了具有中國特色的適應當時經(jīng)濟發(fā)展需要的生產(chǎn)型增值稅制。1993年發(fā)布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》，基本建立起了具有中國特色的規(guī)范化的增值稅制度。由于生產(chǎn)性增值稅不允許抵扣購進固定資產(chǎn)的稅額，存在重復征稅問題。隨著制度法規(guī)的健全，增值稅改革邁出稅改的第一步，自2009年1月1日起，我國的增值稅由原來的完全生產(chǎn)型增值稅逐漸向消費型增值稅轉換，允許全國范圍內(nèi)的所有增值稅一般納稅人對其新購進設備所含的進項稅額抵扣，政策利好了許多企業(yè)，但仍存在重復計征、抑制投資、阻礙技術更新等問題。為解決 這些問題，減輕企業(yè)和消費者的稅收負擔，加強我國稅制的合理性，促進經(jīng)濟平穩(wěn)較快發(fā)展，2011年10月26日，溫家寶總理在主持召開的國務院常務會議上決定，自2012年1月1日起，在部分地區(qū)和行業(yè)開展神話增值稅制度改革試點，逐步將目前征收營業(yè)稅的行業(yè)改為征收增值稅。財政部和國稅總局在2011年11月17日公布的營業(yè)稅改正增值稅試點方案中指出，于2012年1月1日起在上海市部分行業(yè)開展營業(yè)稅改征增值稅試點工作。此次改革在現(xiàn)行增值稅17%標準稅率和13%低稅率基礎上，新增11%和6%兩檔低稅率。租賃有形動產(chǎn)等適用17%稅率，交通運輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務業(yè)適用6%稅率。在現(xiàn)階段經(jīng)濟形勢下，提出將交通運輸業(yè)與部分現(xiàn)代服務業(yè)納入增值稅范疇的改革無疑是適應我國經(jīng)濟發(fā)展需要的，符合“十二五”發(fā)展規(guī)劃要求的。

二、營業(yè)稅改征增值稅的必要性

1994年稅制改革初步形成并延續(xù)至今的商品稅體系中增值稅和營業(yè)稅是兩個最為重要的稅種。二者在征稅范圍上按照最初的設計應該是相互平行，其中增值稅的征稅范圍包括在我國境內(nèi)銷售、進口貨物以及提供加工、修理修配勞務；而營業(yè)稅的征稅范圍則主要覆蓋了第三產(chǎn)業(yè)提供的大部分勞務行為和銷售不動產(chǎn)與轉讓無形資產(chǎn)的行為。這一安排適應了當時的經(jīng)濟體制和稅收管理能力，為促進經(jīng)濟發(fā)展和增加國家財政收入發(fā)揮了重要的作用；同時這種增值稅與營業(yè)稅并行的做法也是基于中國當時社會經(jīng)濟目標與社會經(jīng)濟基礎，即強化制造業(yè)在GDP中所占的份額，努力實現(xiàn)成為制造業(yè)大國的理想。為了減輕制造業(yè)承擔的較大的運輸成本，增值稅制度還規(guī)定允許在增值稅中抵扣交通運輸成本中包含的稅款。

然而隨著市場經(jīng)濟的建立和發(fā)展，以及我國經(jīng)濟結構的調(diào)整，這種按照行業(yè)分別適用不同稅制的做法逐漸顯現(xiàn)出其不合理性，不利于經(jīng)濟結構的轉型，因此全面推進增值稅改革成為必然。

三、營業(yè)稅改征增值稅的意義

1.有助于解決營業(yè)稅一直存在的重復征稅問題，優(yōu)化稅制結構

營業(yè)稅改征增值稅是中國稅制完善的一個組成部分?，F(xiàn)有的貨物和勞務稅體系是1994年的稅制改革奠定的。由于各種各樣的原因，交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)等九大服務業(yè)適用營業(yè)稅制，這就形成了增值稅和營業(yè)稅并存的一種特殊間接稅格局。增值稅和營業(yè)稅并行破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅作用的發(fā)揮，也造成稅負失衡，違反了公平與效率的稅收原則，同時也與增值稅的“中性”特點相違背。經(jīng)過近二十年的實施，增值稅與營業(yè)稅的優(yōu)劣清楚地體現(xiàn)出來。實行增值稅的行業(yè)，擺脫了以前營業(yè)稅重復征收的壓迫，生產(chǎn)力得到一定程度的解放，而實行營業(yè)稅的行業(yè)，卻仍然深受重復征收的制約。因此，營業(yè)稅改征增值稅成為一種必然的趨勢，它可以涵蓋原材料制造、批發(fā)、零售等環(huán)節(jié)，鏈接增值稅中斷的抵扣鏈條，對我國稅制的完善有著不可估量的積極影響。

2.有利于服務業(yè)的發(fā)展，推動我國經(jīng)濟結構轉型

營業(yè)稅的征稅范圍極廣，包括在我國境內(nèi)提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人，應稅勞務主要是針對第三產(chǎn)業(yè)的相關行業(yè)：交通運輸行業(yè)、建筑業(yè)、娛樂業(yè)、文化體育業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通訊業(yè)等。從產(chǎn)業(yè)發(fā)展和經(jīng)濟結構調(diào)整角度來看，將與百姓生活密切相關的第三產(chǎn)業(yè)排除在增值稅的征稅范圍之外，不利于服務業(yè)發(fā)展。同時，由于企業(yè)外購服務所含的增值稅無法得到抵扣，企業(yè)更愿意自行提供所需服務而不是外購，這不利于服務業(yè)的專業(yè)化分工和服務外包的發(fā)展。

同時，實行營業(yè)稅改征增值稅后，服務行業(yè)自身稅率降低，經(jīng)營成本降低，將使一些相關產(chǎn)品或服務價格隨之降低，服務業(yè)的投資回報率隨之提高，這必將對中國的資金投資方向起到導向作用，引導更多資金投入第三產(chǎn)業(yè)，從而改變當前第三產(chǎn)業(yè)比重偏低，工業(yè)比重偏高的結構失衡的問題。

3.有利于降低企業(yè)稅負、增加利潤，促進企業(yè)的發(fā)展

以交通運輸業(yè)為例，交通運輸業(yè)的應納稅額如按營業(yè)稅計算，稅率為3%；如按增值稅一般納稅人計算，銷項稅稅率適用11%，進項稅稅率17%。假定產(chǎn)生進項稅的成本的進項稅可以100%抵扣?，F(xiàn)將營業(yè)稅改正增值稅對企業(yè)稅負的影響用下表分析：

表 營業(yè)稅改征增值稅對稅負的影響分析 單位：萬元

從上表的計算可以看出，在交通運輸業(yè)中，企業(yè)的固定資產(chǎn)在總資產(chǎn)中比重較高，企業(yè)購入這些固定資產(chǎn)后，由于被劃定為營業(yè)稅納稅人，因此增加的固定資產(chǎn)進項稅額不能抵扣，營業(yè)稅的實際稅負高于增值稅的稅負，這必然使這類行業(yè)在競爭中處于不利地位。 營業(yè)稅改征增值稅后，企業(yè)稅負降低，稅收支出減少，從而減少企業(yè)現(xiàn)金流出，對企業(yè)成本利潤方面產(chǎn)生積極影響促進企業(yè)發(fā)展。

4.有利于降低通貨膨脹，給廣大消費者帶來實惠

服務業(yè)中大多屬于勞動力密集的基礎行業(yè)，開展營業(yè)稅改增值稅試點，本質是政府讓利給企業(yè)，間接提高職工收入，從而為擴大內(nèi)需創(chuàng)造良好條件。近年來，CPI指數(shù)持續(xù)上漲，中國已經(jīng)呈現(xiàn)通貨膨脹長期性趨勢。除了貨幣問題，還有稅負過重，各種“費”，帶來成本上升，最終由消費者買單，導致物價不斷升高。從這點看，此次稅改有利于降低通貨膨脹。

四、稅改過程中可能遇到的問題

1.稅收收入歸屬問題

按照現(xiàn)行財政體制，增值稅屬于中央和地方共享稅，營業(yè)稅屬于地方稅。至今，營業(yè)稅已成為地方最大稅種，是地方財政不可或缺的收入來源。而營業(yè)稅改征增值稅必然會影響到地方政府的財政收入。

此次增值稅改革選在上海的主要原因是，上海是我國為數(shù)不多的幾個國稅地稅合一的省市之一。從征收管理來說，選在上海壓力會比較小。但是如果將增值稅試點改革推廣到全國，就面臨著中央和地方如何分賬和稅務管理體制改革的重大問題。

為了推進稅制改革，減少改革的阻力，中央政府以不減少地方財政收入為前提，上海試點方案規(guī)定將改征之后的增值稅收入全部留給地方，這無疑有利于調(diào)動地方政府的積極性，有助于稅制改革的穩(wěn)步推進。但這樣做的話，也讓本來作為中央和地方共享稅的增值稅收入分享變得更加復雜?，F(xiàn)行體制中，稅收返還之后，增值稅收入在中央和地方按3：1進行分成。而上海的試點將部分行業(yè)的增值稅收入100%留給地方，這只是暫時的處理辦法，進一步完善分稅制財政體制，讓稅收分享更加規(guī)范化是必由之路。營業(yè)稅改征增值稅，也在呼喚全方位的財稅體制改革。

2.稅收行業(yè)的擴圍問題

增值稅改革最終會對我國經(jīng)濟產(chǎn)生深遠影響。但鑒于我國經(jīng)濟環(huán)境的復雜性，增值稅改革不可能是一蹴而就的，應分步進行，循序漸進。分階段擴大增值稅的征稅范圍，將增值稅推向社會各個環(huán)節(jié)，逐漸替代營業(yè)稅預計可以達到良好效果?？蓞⒖嫉脑鲋刀愓魇辗秶臄U大路徑如下圖所示：

圖 增值稅征收范圍擴大路徑

3.稅收試點地區(qū)的增加問題

營業(yè)稅改征增值稅，取消了部分重復征稅，勢必會在短期減少財政收入。但是增值稅改革會提高第三產(chǎn)業(yè)企業(yè)經(jīng)營的積極性，挖掘現(xiàn)代服務業(yè)的發(fā)展?jié)摿?，從長期來看有利于地方經(jīng)濟結構轉型和經(jīng)濟發(fā)展。除了上海之外，還有像北京、天津、深圳、重慶等已進入服務業(yè)主導經(jīng)濟時代的城市。這些城市的服務業(yè)也比較發(fā)達，而營業(yè)稅主要是在第三產(chǎn)業(yè)征收，改革后有利于減輕第三產(chǎn)業(yè)的稅負，如果不改革，這些地區(qū)的企業(yè)與上海的企業(yè)相比將不具有競爭優(yōu)勢。例如，非上海地區(qū)的某家生產(chǎn)型企業(yè)需要購買500萬元的廣告服務，在同等情況下，它會選擇在上海購買，因為可以享受6%的進項稅抵扣，這對其他地區(qū)服務業(yè)發(fā)展是不公平的。

4.發(fā)票管理問題

目前混亂的假發(fā)票市場嚴重擾亂了市場經(jīng)濟的正常秩序和干擾了稅制改革的進程。而憑借增值稅發(fā)票計算進項稅額非常重要，直接影響到此次稅改的效果。對于一些物流企業(yè)來說，在加盟和轉包環(huán)節(jié)產(chǎn)生的運輸費用，很多不夠正規(guī)的小企業(yè)或者個體戶根本沒有發(fā)票，只能開白條，一旦改為繳納增值稅，這類費用便無法用于抵扣。為此，加強運費發(fā)票、增值稅發(fā)票管理工作，是稅改過程中的一項不容忽視的工作。

五、結束語

增值稅改革有利于優(yōu)化我國的稅制制度，有利于解決目前的稅負壓力大、結構不合理問題，能夠減輕企業(yè)負擔，使得企業(yè)加快腳步把主要精力放在自己的核心競爭力的打造上。作為此次改革中被覆蓋的交通運輸業(yè)和現(xiàn)代服務業(yè)，應做好充分準備，前瞻性的采取有效措施，積極實施稅收籌劃，準確把握國家的方針政策，最大限度地享受增值稅擴圍給企業(yè)帶來的優(yōu)惠，實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，推動我國國民經(jīng)濟的發(fā)展。

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