在核算過程中企業(yè)需要根據(jù)固定資產(chǎn)的實(shí)際取得情況選擇恰當(dāng)?shù)挠?jì)量方法，以保證入賬價(jià)值能夠較好地反映資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值或者企業(yè)支付的對(duì)價(jià)。

企業(yè)固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理與核算的內(nèi)容

·固定資產(chǎn)的取得

固定資產(chǎn)的取得問題在于取得方式多種多樣，包括外購(gòu)、自建、接受捐贈(zèng)或投資、通過非貨幣性資產(chǎn)交換或債務(wù)重組獲得等，而不同的取得方式其入賬價(jià)值的計(jì)量方法往往有較大差別。因此在核算過程中企業(yè)需要根據(jù)固定資產(chǎn)的實(shí)際取得情況選擇恰當(dāng)?shù)挠?jì)量方法，以保證入賬價(jià)值能夠較好地反映資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值或者企業(yè)支付的對(duì)價(jià)。

資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，一般按照所支付的對(duì)價(jià)入賬，為取得固定資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)合理支出，原則上都應(yīng)歸入其成本。例如，以現(xiàn)金外購(gòu)的固定資產(chǎn)，一般按照凈價(jià)入賬，在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的相關(guān)費(fèi)用均可計(jì)入成本；通過自建方式取得的固定資產(chǎn)，在區(qū)分自營(yíng)和出包方式時(shí)應(yīng)注意對(duì)相關(guān)利息費(fèi)用的資本化處理、固定間接費(fèi)用的分配等問題，在綜合各方面的成本后確認(rèn)固定資產(chǎn)入賬價(jià)值；通過接受投資取得的固定資產(chǎn)一般應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值入賬；通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等方式取得的固定資產(chǎn)根據(jù)相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)入賬；盤盈的固定資產(chǎn)，先通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算，其價(jià)值根據(jù)可參考市場(chǎng)或預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量來確認(rèn)。特別的，對(duì)于存在棄置費(fèi)用的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)把棄置費(fèi)用現(xiàn)值計(jì)入固定資產(chǎn)成本，并確認(rèn)相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。

·固定資產(chǎn)的折舊

固定資產(chǎn)是一種長(zhǎng)期資產(chǎn)，在使用過程中期形態(tài)不會(huì)發(fā)生明顯改變，其價(jià)值是在使用過程中不斷消耗或者轉(zhuǎn)移的。但是固定資產(chǎn)的成本并不能直接歸集到生產(chǎn)的產(chǎn)品中，因此根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制下配比原則的要求，為保持收入與費(fèi)用的一致，需要通過折舊的方式以系統(tǒng)、合理對(duì)固定資產(chǎn)的成本進(jìn)行分?jǐn)?。一般來說，折舊方法的選擇主要應(yīng)當(dāng)考慮是否能夠滿足配比原則的要求，所以折舊方法的選擇應(yīng)當(dāng)考慮幾個(gè)方面的因素：（1）固定資產(chǎn)使用效能在其壽命期間內(nèi)是保持穩(wěn)定還是逐步減少；（2）維護(hù)和修理的成本是保持穩(wěn)定還是逐漸遞增；（3）其未來的經(jīng)濟(jì)利益的風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)。

折舊方法一般分為直線法、加速折舊法和工作量法三種。理論上加速折舊法是最為合理的折舊方法，因?yàn)閺墓潭ㄙY產(chǎn)使用效能、維護(hù)費(fèi)用的時(shí)間分布以及未來經(jīng)濟(jì)利益的風(fēng)險(xiǎn)等各方面來看，它都能最好的體現(xiàn)配比原則的要求。但在實(shí)務(wù)中折舊方法的選擇還受到多種因素的影響，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身的實(shí)際情況選擇最為合適的方法，比如考慮記賬成本以及折舊方法對(duì)盈利的影響，或者行業(yè)的慣例等。

·固定資產(chǎn)后續(xù)支出

固定資產(chǎn)投入使用后，常常會(huì)有有形和無形的損耗，為了適應(yīng)新技術(shù)發(fā)展的需要，或者進(jìn)行維護(hù)修理以保持或提高其使用效能，需要對(duì)其進(jìn)行必要的維修、更新、改良或擴(kuò)建。這些固定資產(chǎn)的相關(guān)后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同的情況，區(qū)分為資本性支出和收益性支出，分別予以資本化或者費(fèi)用化。

對(duì)于一般的維護(hù)和修理，并沒有顯著的改善固定資產(chǎn)的性能，通常作為收益性支出在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。當(dāng)發(fā)生對(duì)原有固定資產(chǎn)進(jìn)行擴(kuò)建、新增裝置或設(shè)備等增置活動(dòng)時(shí)，因本質(zhì)上類似于購(gòu)置新的固定資產(chǎn)，因此發(fā)生的相關(guān)支出都予以資本化。如果企業(yè)要對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行更新和改良，則應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際效果來進(jìn)行合理的判斷，中小項(xiàng)目一般予以費(fèi)用化，而重大項(xiàng)目則資本化。當(dāng)企業(yè)發(fā)生固定資產(chǎn)的重新組合或者重安裝活動(dòng)時(shí)，如果支出金額較小或者受益期無法合理估計(jì)，一般計(jì)入費(fèi)用，而當(dāng)支出金額較大且受益期能夠合理估計(jì)的時(shí)候一般予以資本化。需要注意的是，由于沒有非常嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)務(wù)中往往依賴于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷。

·固定資產(chǎn)的處置與減值損失

對(duì)于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不相適應(yīng)（比如技術(shù)落后、發(fā)生損毀、違背發(fā)展戰(zhàn)略）的固定資產(chǎn)，企業(yè)可以對(duì)其進(jìn)行處置，如出售、拆除或?qū)ν庵脫Q其他資產(chǎn)。在處置固定資產(chǎn)的過程中，會(huì)計(jì)核算方面要注意的問題主要是應(yīng)補(bǔ)提當(dāng)期的折舊和確認(rèn)固定資產(chǎn)清理的損益。

固定資產(chǎn)的減值，指固定資產(chǎn)的賬面凈值超過其可收回金額的差額。固定資產(chǎn)在長(zhǎng)期的使用過程中，外部市場(chǎng)環(huán)境和企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都會(huì)發(fā)生變化，當(dāng)這些影響明顯不利于未來經(jīng)濟(jì)利益的流入時(shí)，就需要對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試。與折舊不同的是，固定資產(chǎn)減值實(shí)際上改變了其歷史成本計(jì)價(jià)原則，而試圖反映其真實(shí)的價(jià)值。對(duì)于減值的確認(rèn)，需要充分考慮外部和內(nèi)部各個(gè)方面的信息，對(duì)其未來現(xiàn)金流量進(jìn)行合理估計(jì)以確定其價(jià)值。特別的，對(duì)于不能單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量的固定資產(chǎn)，則需要采用“資產(chǎn)組”的概念，再按比例抵減資產(chǎn)組內(nèi)各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

企業(yè)固定資產(chǎn)核算中存在的問題

·固定資產(chǎn)核算范圍的界定

除了個(gè)部分會(huì)計(jì)制度之外，現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒有對(duì)固定資產(chǎn)的價(jià)值下限做明確的規(guī)定。因此在實(shí)際工作中，對(duì)于一項(xiàng)特定的資產(chǎn)是否歸為固定資產(chǎn)進(jìn)行管理，除了要滿足固定資產(chǎn)的定義之外，還需要會(huì)計(jì)人員根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行專業(yè)判斷，既要考慮核算管理的方便，也要考慮到對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。例如，如果辦公桌椅等價(jià)值較低的物品也納入固定資產(chǎn)核算范圍，加大大增加核算管理的工作量，而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響實(shí)際上并不明顯。根據(jù)重要性和成本效益原則，不將其作為固定資產(chǎn)核算更為合適。

·固定資產(chǎn)的入賬時(shí)間的確定

固定資產(chǎn)的入賬時(shí)間確認(rèn)的影響通常并不直接體現(xiàn)，但會(huì)影響到一定期間的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，或者對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的時(shí)間分布產(chǎn)生影響。例如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定自建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之日即需暫估入賬，但預(yù)定可使用狀態(tài)的確定仍然是一個(gè)判斷過程，因此固定資產(chǎn)的入賬時(shí)間在一定程度上會(huì)受到人為因素的影響。一方面，入賬時(shí)間決定著折舊計(jì)提的時(shí)間起點(diǎn)，影響到損益；另一方面，一般實(shí)現(xiàn)預(yù)定可使用狀態(tài)的時(shí)間要早于辦理竣工決算的時(shí)間，入賬價(jià)值往往是估計(jì)的，再?zèng)Q算以后再進(jìn)行調(diào)整，也影響到了資產(chǎn)價(jià)值的準(zhǔn)確性。

·固定資產(chǎn)相關(guān)的資本化

在固定資產(chǎn)的初始取得或后續(xù)計(jì)量中，常常會(huì)涉及到相關(guān)支出的資本化問題。如企業(yè)通過長(zhǎng)期借款以獲得固定資產(chǎn)的建造資金，當(dāng)必要的建造時(shí)間超過一年時(shí)，相關(guān)的借款費(fèi)用可以按照規(guī)定予以資本化計(jì)入固定資產(chǎn)成本。借款費(fèi)用資本化的開始時(shí)點(diǎn)相對(duì)容易確定，但其終止時(shí)間則需要更多的專業(yè)判斷，因此常常存在通過調(diào)整資本化終止時(shí)間以影響固定資產(chǎn)成本和當(dāng)期損益的做法。此外，資本化問題再會(huì)計(jì)和稅務(wù)方面存在差異，可能引起企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。資本化的會(huì)計(jì)處理往往更強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)條件，如符合定義，顯著增強(qiáng)了其使用效能，而稅法更偏重形式條件，并不區(qū)分資本化和費(fèi)用化的問題。

加強(qiáng)企業(yè)的固定資產(chǎn)管理

·加強(qiáng)對(duì)取得固定資產(chǎn)活動(dòng)的管理

首先，固定資產(chǎn)的取得往往涉及企業(yè)比較重大的決策活動(dòng)，應(yīng)當(dāng)經(jīng)過嚴(yán)格的審批授權(quán)程序。其次，固定資產(chǎn)的取得方式多種多樣，應(yīng)當(dāng)納入成本的支出內(nèi)容繁多，需要加強(qiáng)對(duì)固定資產(chǎn)取得過程的核算，盡量確保較為可靠的入賬成本。此外，還需要編制詳盡的管理檔案和固定資產(chǎn)卡片以隨時(shí)記錄固定資產(chǎn)的有關(guān)變動(dòng)情況。

·加強(qiáng)對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量及價(jià)值變動(dòng)活動(dòng)的管理

固定資產(chǎn)的折舊政策應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況和管理策略作出合適的選擇，一經(jīng)確定則不應(yīng)隨意更改。要注意累計(jì)折舊與固定資產(chǎn)減值損失的區(qū)別，不應(yīng)將二者混淆。此外，當(dāng)固定資產(chǎn)發(fā)生后續(xù)支出時(shí)，應(yīng)當(dāng)合理選擇應(yīng)當(dāng)資本化還是費(fèi)用化。

·固定資產(chǎn)的實(shí)物管理與信息化管理并重

一方面要加強(qiáng)對(duì)固定資產(chǎn)實(shí)物的管理，做好維護(hù)與保養(yǎng)工作，進(jìn)行必要的更新和改造、增置等，以維護(hù)其正常使用效能。資產(chǎn)管理部門還應(yīng)當(dāng)定期或不定期的對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行盤查清點(diǎn)，檢查其使用、維護(hù)狀況和減值情況，管理盤盈和盤虧的資產(chǎn)。另一方面，還需要強(qiáng)化對(duì)固定資產(chǎn)的信息化管理，將對(duì)固定資產(chǎn)的管理活動(dòng)納入到統(tǒng)一的財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)中，例如對(duì)所有固定資產(chǎn)統(tǒng)一設(shè)置條碼，完整記錄其購(gòu)置、轉(zhuǎn)移、清點(diǎn)、報(bào)廢等活動(dòng)，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的動(dòng)態(tài)、快速采集。結(jié)合實(shí)物管理和信息管理，以真正實(shí)現(xiàn)“賬、卡、物”相符，提高管理的效率和準(zhǔn)確性。

（作者單位：中國(guó)特種飛行器研究所）