摘 要：預(yù)算管理在國內(nèi)外經(jīng)過了多年的發(fā)展，我國企業(yè)實施全面預(yù)算管理的需求也在成倍增長，到2010年已經(jīng)達到了97%，但是全面預(yù)算管理仍然不是完美的，還存在很多的不足?；趯θ骖A(yù)算管理未來發(fā)展趨勢的研究，分析了我國企業(yè)全面預(yù)算管理中普遍存在的問題，并提出了相應(yīng)的優(yōu)化措施。

關(guān)鍵詞：全面預(yù)算管理；戰(zhàn)略地圖；EVA；ERP

中圖分類號：F23文獻標識碼：A 文章編號：1672-3198（2012）03-0154-03

從微觀方面看，全面預(yù)算管理有助于提高企業(yè)的管理效益和收益。從宏觀方面看，它更是企業(yè)利用市場優(yōu)化資源配置，提高企業(yè)競爭能力的重要手段。在通貨膨脹日趨嚴重的今天，有些企業(yè)已不堪重負陷入了財務(wù)困境，因此有效地進行全面預(yù)算管理，提升企業(yè)的價值有重要的意義。

1 預(yù)算管理的發(fā)展歷程

預(yù)算管理在西方企業(yè)中的應(yīng)用及發(fā)展始于19世紀末，其發(fā)展大致經(jīng)歷了以下四個階段：（1）成本預(yù)算管理階段；（2）財務(wù)計劃階段；（3）以目標利潤為導向的全面預(yù)算管理階段；（4）以戰(zhàn)略為導向的全面預(yù)算管理階段。

迄今為止，在經(jīng)濟發(fā)達的國家和地區(qū)幾乎所有的大中型企業(yè)都要進行預(yù)算管理，它已成為國際上通行的企業(yè)管理方法。美國、日本、荷蘭和英國的企業(yè)中實行預(yù)算管理的企業(yè)所占的比例分別為91%、93%、100%和100%。全面預(yù)算管理在國外一些企業(yè)得到了很好的實踐。

而全面預(yù)算管理在我國發(fā)展的時間并不長，20世紀50年代后，我國的部分企業(yè)開始實行定額管理，60年代又推廣了班組核算管理，到80年代又推行了內(nèi)部銀行、責任會計制度等18種企業(yè)管理方法。20世紀80年代初西方的管理會計理論被廣泛采用，推動了全面預(yù)算管理在我國的應(yīng)用。20世紀90年代，隨著世界經(jīng)濟進程的加速國內(nèi)部分企業(yè)開始積極探索適合我國國情的企業(yè)預(yù)算管理模式。2000年9月，原國家經(jīng)貿(mào)委發(fā)布的《國有大中型企業(yè)制度和加強管理的基本規(guī)范（試行）》明確提出企業(yè)應(yīng)建立全面預(yù)算管理制度。

1999年至今，我國企業(yè)實施全面預(yù)算管理的數(shù)量持續(xù)增長。2002年2月，財政部頒發(fā)了《關(guān)于企業(yè)實行預(yù)算管理的指導意見》，對國有企業(yè)實施全面預(yù)算管理提出明確要求。預(yù)算管理也從最初的計劃、協(xié)調(diào)，發(fā)展到現(xiàn)在的兼具控制、激勵、評價等功能為一體的一種綜合貫徹企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的管理機制。全面預(yù)算管理現(xiàn)在也已處于企業(yè)內(nèi)部控制的核心地位。

圖1 我國企業(yè)實施全面預(yù)算管理的趨勢圖大量的研究也表明目前我國企業(yè)實施全面預(yù)算管理存在很大的問題，彭成勤的《企業(yè)全面預(yù)算管理的現(xiàn)狀及對策》，李曉鵬在《如何加強集團企業(yè)全面預(yù)算管理》中都提到了我國全面預(yù)算管理中存在的全面預(yù)算管理組織機構(gòu)不完善，預(yù)算目標方面的不足，預(yù)算編制方法模式化，預(yù)算管理缺少事中控制，企業(yè)戰(zhàn)略與預(yù)算脫節(jié)等一系列問題?？梢钥闯?，全面預(yù)算管理還需要進一步研究和完善。

2 預(yù)算管理發(fā)展的趨勢

全面預(yù)算管理并不是完美的，有時會出現(xiàn)預(yù)算與戰(zhàn)略脫節(jié)、缺乏有效的實時控制與考核等問題，鑒于全面預(yù)算管理存在一些不足，學術(shù)界與實務(wù)界提出了兩種理論——“超越預(yù)算”理論和“改進預(yù)算”理論，前者主張擺脫預(yù)算流程的限制，釋放企業(yè)權(quán)限，而后者主張改進傳統(tǒng)的預(yù)算管理方法，形成經(jīng)過改進的預(yù)算管理體系。

在改進預(yù)算的基礎(chǔ)上，近年來有很多研究戰(zhàn)略導向的全面預(yù)算管理，結(jié)合ERP的全面預(yù)算管理以及基于EVA的全面預(yù)算管理等的文章，在鄒武平的《企業(yè)全面預(yù)算管理的未來發(fā)展趨勢》中寫到未來我國企業(yè)全面預(yù)算管理需要引入戰(zhàn)略，需要借助IT工具實施信息化的預(yù)算管理，在實行預(yù)算剛性管理的前提下也需要能快速響應(yīng)環(huán)境變化的柔性管理，并要做到預(yù)算管理人性化。指出企業(yè)全面預(yù)算管理的未來發(fā)展趨勢主要有四個方向：（1）戰(zhàn)略預(yù)算管理；（2）信息化預(yù)算管理；（3）柔性預(yù)算管理；（4）人性化預(yù)算管理。

也有些學者認為超越預(yù)算會是企業(yè)未來發(fā)展的趨勢?！俺筋A(yù)算”理論認為大多數(shù)企業(yè)長期以來一直圍繞預(yù)算轉(zhuǎn)，這種方法早該被拋棄了。放棄傳統(tǒng)預(yù)算可能聽起來很瘋狂，但是，在這場從各個層級的中心化組織向權(quán)力下放的網(wǎng)絡(luò)化組織轉(zhuǎn)變的長期戰(zhàn)斗中，放棄傳統(tǒng)預(yù)算是第一步，許多其他管理模塊也有待變革。傳統(tǒng)上，企業(yè)將大量資金投在了質(zhì)量管理、IT網(wǎng)絡(luò)、流程重組，以及包括經(jīng)濟增加值、平衡計分表、責任會計制在內(nèi)的一系列管理工具上，但是，卻導致了企業(yè)創(chuàng)新受阻，各種創(chuàng)新理念無法變?yōu)楝F(xiàn)實，因為在企業(yè)內(nèi)部，預(yù)算以及由預(yù)算決定了的命令，控制文化占據(jù)著主導地位。

因此，對企業(yè)來說，適應(yīng)性較強、主動下放權(quán)力的超越預(yù)算是一個更佳的選擇，足可以替代傳統(tǒng)的預(yù)算模塊。事實上，對傳統(tǒng)預(yù)算的批評聲音一直以來不絕于耳，并不新鮮，真正新鮮的內(nèi)容應(yīng)該是重新定義一套完整的指導原則，幫助企業(yè)領(lǐng)導者建立一個值得信賴的、適應(yīng)性強的并且具有商業(yè)道德的管理模式。

3 我國企業(yè)全面預(yù)算管理的不足及優(yōu)化措施

由于我國企業(yè)實行預(yù)算管理起步較晚，并且主要依賴于財務(wù)數(shù)據(jù)，超越預(yù)算的思想可以借鑒于企業(yè)中，但是實際運用到我國企業(yè)中卻是個長遠的過程。因此下面談到的全面預(yù)算管理的優(yōu)化是基于“改進預(yù)算理論”。

大量的研究文獻以及企業(yè)的實際經(jīng)驗告訴我們目前我國企業(yè)的全面預(yù)算管理尚存在一些認識和實務(wù)的盲區(qū)：

（1）對全面預(yù)算管理認識不清，思想觀念有待更新。預(yù)算管理的觀念落后、認識誤區(qū)導致全面預(yù)算執(zhí)行效果不佳。目前，我國企業(yè)對預(yù)算管理的作用還存在許多錯誤認識，如業(yè)務(wù)部門認為預(yù)算是爭奪資源的工具；有些人認為全面預(yù)算是財務(wù)部門的事情，跟自己無關(guān)等等。

（2）戰(zhàn)略與預(yù)算編制脫節(jié)。戰(zhàn)略是企業(yè)的靈魂，在整個現(xiàn)代企業(yè)管理中居于核心地位。然而，一些企業(yè)的預(yù)算管理以年度利潤為目標，沒有把預(yù)算管理與企業(yè)的戰(zhàn)略聯(lián)系在一起，形成重視短期行為而忽視長期行為的弊端，使短期的預(yù)算目標與長期的企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略不相適應(yīng)。也因此近年來有了大批研究企業(yè)戰(zhàn)略與全面預(yù)算管理的文章。并且由于存在歷史數(shù)據(jù)的掌握不夠全面和未能對現(xiàn)有經(jīng)營狀況進行詳盡分析導致出現(xiàn)了上下級或者不同利益主體之間的信息不對稱。

（3）不合理的預(yù)算管理模式造成了嚴重的預(yù)算管理博弈行為。目前，我國企業(yè)一般采用“上下結(jié)合，分級編制，逐級匯總”的預(yù)算編制程序，在這樣的程序下，預(yù)算編制委員會希望預(yù)算指標定的高一些，以促使企業(yè)整體指標的順利完成，而預(yù)算執(zhí)行單位則希望預(yù)算指標定的低一些以減輕自身的壓力，一邊在相同付出的情況下得到更多回報。如銷售部門自己制定預(yù)算通常就會把預(yù)算制定在容易實現(xiàn)的水平上，顯然這一水平不能給企業(yè)帶來最高的經(jīng)濟效益，高層管理者則不會同意。以利潤預(yù)算為例，當利潤預(yù)算成為績效考核的標準時，就會出現(xiàn)一種矛盾：當管理者知道利潤源算編制過程中披露的信息會在績效考核中用到，那么他們就會力爭讓利潤預(yù)算目標變的寬松一些，使自己最終得到一個滿意的評價。這樣做的不良后果就是會是信息虛假，并最終妨礙企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的實施。因此在我國企業(yè)集團預(yù)算管理實施過程中存在嚴重的博弈行為。

（4）預(yù)算的執(zhí)行中很多企業(yè)都存在著重結(jié)果，輕過程的問題，這就使得預(yù)算執(zhí)行的力度不夠，并且存在作假行為。

（5）預(yù)算管理信息反饋不及時，預(yù)算執(zhí)行過程不能及時有效監(jiān)控。有些部門在超過預(yù)算時，自己還不知道，等到財務(wù)審核時才發(fā)現(xiàn)。而有的預(yù)算項目可能要等到月末財務(wù)完成結(jié)帳工作，并編制完差異報告后才知道預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。如果沒有及時有效的信息反饋機制，公司管理層只有通過最后差異評價報告才能獲得關(guān)于部門預(yù)算執(zhí)行的情況信息，但這已是事后的信息，由此進行的改進也只能是事后補救。因此，信息反饋機制的存在是有效控制預(yù)算的前提。另外在有超過預(yù)算的情況時，全部都要報財務(wù)經(jīng)理審批，沒有制定有效的預(yù)算控制權(quán)限，降低了預(yù)算執(zhí)行的效率。

（6）有些企業(yè)未設(shè)置調(diào)整人員的權(quán)限和調(diào)整金額，這就導致下屬部門私自更改預(yù)算額度。

（7）現(xiàn)預(yù)算考核是根據(jù)預(yù)算指標考核，并未做到責任到人，如：費用超標要如何考核，怎樣落實到人且現(xiàn)階段的預(yù)算指標考核只與公司領(lǐng)導收入掛鉤，對一線員工薪酬影響不大，激勵作用也不明顯。

（8）我國企業(yè)集團預(yù)算管理激勵缺損。①激勵不足。所謂預(yù)算管理的激勵不足，是指預(yù)算管理在實施過程中不能調(diào)動廣大員工的積極性，無法激發(fā)員工努力地完成預(yù)算目標。從理論上講，預(yù)算管理應(yīng)該是一個目標明確、責任明確、考核嚴格、獎懲得當?shù)墓芾硐到y(tǒng)，能夠保證組織目標的一致性和有效地激發(fā)組織成員的努力。員工作為預(yù)算管理的主體，是預(yù)算管理效果好壞的決定性因素。如果預(yù)算管理不能有效地激發(fā)和引導員工為預(yù)算目標而努力，那么預(yù)算管理的激勵作用就無法發(fā)揮。②激勵不當。有效的激勵機制應(yīng)當兼顧公平和效率。當激勵機制既不體現(xiàn)公平，也不兼顧效率時，就是激勵不當。在實踐中，預(yù)算管理激勵不當主要表現(xiàn)為預(yù)算松弛和代理人操縱預(yù)算執(zhí)行結(jié)果兩個方面。

針對這些企業(yè)全面預(yù)算管理中普遍存在的問題以及全面預(yù)算管理的發(fā)展方向，下面提出了幾個優(yōu)化措施：

（1）要加強全面預(yù)算管理的培訓，使個部門充分認識到自己的職能以及全面預(yù)算管理的作用，使其了解到要實現(xiàn)全面預(yù)算管理的目標，各有關(guān)部門和人員必須積極參與，特別要注重相互之間的密切溝通和工作配合。

（2）在預(yù)算目標的制定中要將其與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合起來，改變大多數(shù)企業(yè)預(yù)算與戰(zhàn)略脫節(jié)的現(xiàn)狀，可以結(jié)合戰(zhàn)略地圖的四個層面制定財務(wù)預(yù)算目標和非財務(wù)預(yù)算目標。財務(wù)預(yù)算目標包括凈利潤率、凈資產(chǎn)收益率、投資收益率等。非財務(wù)預(yù)算目標包括客戶層面的預(yù)算目標、內(nèi)部流程層面的預(yù)算目標和學習成長層面的預(yù)算目標。在財務(wù)目標的制定中，下級單位由于從事實際操作工作，更容易獲得有關(guān)數(shù)據(jù)，因此做出的各種預(yù)測通常要比上級準確。但是，由于自利原則以及代理理論，下級單位人員會在預(yù)計可以達到的收益上選擇有利于自己的數(shù)據(jù)，通常不會將客觀真實的數(shù)據(jù)報給上級。這點在利用預(yù)算進行業(yè)績考評的企業(yè)尤其突出，下級單位上報容易完成的預(yù)算，而上級經(jīng)理人員由于專業(yè)能力和各種不確定因素的存在，很難確定預(yù)算中是否含有預(yù)算盈余及其大小，預(yù)算盈余往往會使各部門不能完全發(fā)揮其職能，有效率地工作?！奥?lián)合基數(shù)法”即讓下級自己定一個能完成的利潤基數(shù)，在這個基數(shù)的基礎(chǔ)上按這個基數(shù)的90%確認為正式的預(yù)算基數(shù)，超過預(yù)算基數(shù)的利潤，全部歸下級作為獎勵，在年終對年初預(yù)算數(shù)和實際完成數(shù)進行比較，如果年初預(yù)算數(shù)小于年終實際完成數(shù)，按差距的95%進行罰款，將其引入預(yù)算管理，很好的解決了上述問題，并將企業(yè)和個人利益結(jié)合起來，會大大提高各部門工作積極性。

（3）預(yù)算編制就是要將預(yù)算目標具體化并分解到各個預(yù)算單位。預(yù)算編制的“歸口分級”管理即誰干事、誰花錢、誰編制預(yù)算；誰管事、管什么事、編什么預(yù)算。經(jīng)營預(yù)算很多信息依據(jù)平衡記分卡，如利潤目標、預(yù)計銷售量以及其他許多作業(yè)資訊；另外經(jīng)營預(yù)算中的許多開支應(yīng)采用作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算法確定，其步驟包括：①估計下一期的生產(chǎn)和銷售數(shù)量；②預(yù)測對業(yè)務(wù)活動的需求；③計算需求的資源；④決定實際的資源供給。財務(wù)預(yù)算根據(jù)成長預(yù)算與經(jīng)營預(yù)算有關(guān)數(shù)據(jù)編制，與傳統(tǒng)全面預(yù)算下的財務(wù)預(yù)算內(nèi)容相同，包括資產(chǎn)負債表，現(xiàn)金流量表等。

（4）將預(yù)算管控工作與ERP系統(tǒng)有效地結(jié)合起來。在編制方面要確定好金額標準，結(jié)合ERP系統(tǒng)來做好這項工作，最后達到理想狀態(tài)是預(yù)算經(jīng)ERP下達，各分公司及下屬單位只須在ERP系統(tǒng)輸入原始數(shù)據(jù)。如此可加強對預(yù)算的管控；預(yù)算編制的基期可以是月度、季度、年度，但都應(yīng)以戰(zhàn)略目標為導向。在執(zhí)行過程中，預(yù)算必須按照規(guī)定嚴格執(zhí)行，項目應(yīng)根據(jù)工程實際進度撥款。ERP延伸至前端后，能嚴密監(jiān)控項目的實施進度，大大降低了項目作假的可能性。由于高度的集權(quán)化管理，項目部門甚至將無權(quán)自主進行物資采購，只能按預(yù)算進行物資采購，并在終端系統(tǒng)中輸入原始數(shù)據(jù)。

（5）企業(yè)要制定執(zhí)行預(yù)算的激勵制度、監(jiān)控制度和獎懲制度。就各級責任部門、責任人和每個員工而言，最具直接激勵和約束作用的是其相關(guān)的責任目標。所以，將預(yù)算的制度、責任、指標、定額和費用等各方面進一步細化，并分解到管理的各個人，使他們具有明確的目標和過程監(jiān)控，可以減少不必要的麻煩，提高預(yù)算的執(zhí)行效率。

（6）預(yù)算管控要注重業(yè)績考核評價。將EVA（Economic Value Added）引入預(yù)算管理，幫助企業(yè)更加合理地確定未來的經(jīng)營目標，同時也為考核企業(yè)集團各子公司的經(jīng)營業(yè)績提供了更加科學的依據(jù)。EVA與傳統(tǒng)的財務(wù)指標相比，最重要的特點就是更能夠反映企業(yè)實際創(chuàng)造的價值。將EVA作為核心預(yù)算指標，并將其納入對各級領(lǐng)導和單位的業(yè)績考核體系，可以促使管理者和員工在制定戰(zhàn)略、確定投資計劃、分配資源等方面從提高公司價值的角度出發(fā)，做出正確的決定，不斷提升企業(yè)創(chuàng)造價值的能力。

4 結(jié)語

全面預(yù)算管理作為提高企業(yè)的管理效益和收益的手段，它在企業(yè)中的作用無可厚非，然而我國全面預(yù)算管理發(fā)展的時間尚短，還存在很多的不足，本文著重在全面預(yù)算管理的發(fā)展前景上根據(jù)目前企業(yè)存在的不足提出一些優(yōu)化措施。

參考文獻

［1］劉成篤.管理工作的信息化［M］.太原:山西人民出版社，2009.

［2］郭利漢.論全面預(yù)算管理中存在問題及應(yīng)對策略［J］.中國總會計師，2010，（12）.

［3］趙團結(jié).關(guān)于企業(yè)全面預(yù)算管理的幾點思考［J］.中國總會計師，2010，（2）.

［4］徐偉.借助IT工具實施全面預(yù)算管理［J］.財會研究，2009，（13）.

［5］雄黎，田野.全面預(yù)算管理與績效考評［J］.財會研究，2010，（14）.

［6］林二龍.論預(yù)算管理中的激勵機制［J］.商業(yè)文化（學術(shù)版），2009，（1）.