【摘要】財務(wù)會計概念框架是由目標和相互聯(lián)系的基本概念組成的理論體系，具有連貫、協(xié)調(diào)和內(nèi)在統(tǒng)一性。財務(wù)會計概念框架可以評價現(xiàn)有會計準則，指導(dǎo)未來會計準則的制定，但它并不是會計準則。本文通過對中美財務(wù)會計概念框架進行比較評價，并發(fā)現(xiàn)概念框架體系結(jié)構(gòu)及具體內(nèi)容等多方面的不同，希望對構(gòu)建我國的財務(wù)會計概念框架具有現(xiàn)實意義。

【關(guān)鍵詞】中國基本會計準則；美國財務(wù)會計概念公告；異同

一、財務(wù)會計概述

財務(wù)會計概念框架（Conceptual Framework for Financial Accounting，CF）作為一個專門術(shù)語，不同的國家對具有財務(wù)會計概念框架性質(zhì)的公告，其名稱也不盡相同，比如英國類似的概念框架稱為“財務(wù)報告原則公告”（Statement of Principles for Financial Reporting，SP），國際上具有概念框架性質(zhì)的文件稱為“編報財務(wù)報表的框架”（Framework for The Preparation and Presentation of Financial Statements），簡稱IASC框架，而美國則稱之為財務(wù)會計概念公告（SFACs）。盡管名稱不同，但實質(zhì)相同，都是對財務(wù)會計準則制定過程中涉及的一些基本概念進行的研究，依此更好地指導(dǎo)會計準則的制定或會計實務(wù)，并提供相對一致的概念基礎(chǔ)，同時作為評估既有會計準則質(zhì)量的一個重要標準，指導(dǎo)并發(fā)展新會計準則。按照美國FASB的描述，財務(wù)會計概念框架的內(nèi)容主要涉及財務(wù)報告的目標、財務(wù)信息的質(zhì)量特征、會計要素的劃分、會計要素的確認、計量、列報等。2006年2月15日我國財政部公布了新企業(yè)會計準則，包括1個基本準則和38個具體準則，基本上覆蓋了我國現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)常涉及到的交易、事項和其他經(jīng)濟活動。我國的基本準則，名義上不是概念框架，但對我國具體會計準則起指導(dǎo)作用，也可視為我國財務(wù)會計概念框架的雛形。但與其他西方國家的概念框架相比，我國還存在很多需改進之處。本文從中美兩國概念框架體系的重點幾個項目進行比較，希望對我國概念框架的構(gòu)建起到借鑒作用，并加速實現(xiàn)我國財務(wù)會計概念框架的國際趨同。

二、中美財務(wù)會計重點項目比較

（1）法律地位的比較。美國FASB頒布的CF的法律地位同國際IASB的CF類似，屬于不成文法系，不具有法律效力，也就是說此結(jié)構(gòu)并不是一份會計準則，它不對任何特定的計量或揭示問題確定標準，其內(nèi)容不能取代任何具體的會計準則，如遇抵觸情況應(yīng)以會計準則為準。而我國屬于成文法系的國家，會計準則由財政部會計司負責制定，是標準的政府準則制定模式。企業(yè)只能按照國家統(tǒng)一的會計準則和制度編報財務(wù)報告而不能背離，也就是說具有法律效力。（2）結(jié)構(gòu)體系的比較。財務(wù)會計概念框架共同的內(nèi)容一般包括財務(wù)報表的目標、質(zhì)量特征（美國稱為信息質(zhì)量特征）、要素定義、要素的確認與計量及財務(wù)報告等。美國SFACs包括企業(yè)財務(wù)報表目標（起點）、會計信息的質(zhì)量特征、財務(wù)報表的要素、非營利性組織財務(wù)報告的目標、財務(wù)報表的確認與計量、在會計計量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值。而中國的基本準則包括十一章：總則、會計信息質(zhì)量要求、資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益收入、費用、利潤、會計計量、財務(wù)會計報告、附則。（3）財務(wù)報表目標的比較。世界各國目標側(cè)重點不同，有的側(cè)重于決策有用觀，有的注重受托責任觀，并以決策有用觀為主流。美國SFACs表示決策有用觀置于首位，受托責任觀于次要，并指出財務(wù)報表只是財務(wù)報告中的一部分或中心部分，財務(wù)報告應(yīng)該不僅包括財務(wù)報表，而且還包括傳遞信息的其他手段。目標是向現(xiàn)在和潛在投資人、債權(quán)人等信息使用者提供有助于經(jīng)濟決策的信息，并區(qū)分一般目標（經(jīng)濟決策有用的信息）和具體目標（對投資和信貸決策有用、對評價現(xiàn)金流量前景、關(guān)于企業(yè)資源的權(quán)利及變動情況有利）。我國基本會計準則提出財務(wù)報告的目標是向財務(wù)報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任的履行情況，有助于財務(wù)報告使用者做出經(jīng)濟決策。因此我國目標兼顧受托責任觀和決策有用觀，但是借鑒國際上的做法，我國應(yīng)該具體明確財務(wù)目標，并將其作為制定的起點。（4）對于基本假設(shè)的異同。在美國概念公告中并沒有專門此方面的假設(shè)，但在公告上下文中滲透了會計假設(shè)的要求，這主要是因為它是以目標為起點制定的概念框架。在中國的基本準則中提出會計假設(shè)包括會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量、權(quán)責發(fā)生制五項，也就是比較詳細具體。但是新的經(jīng)濟環(huán)境下企業(yè)結(jié)構(gòu)也發(fā)生了變化，這四大假設(shè)遭到不同程度的沖擊，我國應(yīng)該對此進行修訂。（5）財務(wù)報表質(zhì)量特征的差異。美國FASB在SFAC NO.2中對財務(wù)信息的質(zhì)量劃分了明確的層次結(jié)構(gòu)，其主要質(zhì)量特征有可理解性、相關(guān)性與可靠性；次要質(zhì)量特征有可比性、中立性和重要性等。在之后的公告中又涉及穩(wěn)健主義和審慎性。并對相關(guān)和可靠信息的制約因素進行了分析，這包括效益和成本的平衡問題。我國基本準則規(guī)定了會計信息質(zhì)量要求的八個特征：真實性、相關(guān)性、明晰性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹慎性、及時性，這其中并沒有排序，都是圍繞“決策有用觀”的目標做出的，但缺乏層次性。其中對會計信息質(zhì)量要求的規(guī)定中沒有涉及成本和收益的平衡問題，也沒有對各個特征之間可能產(chǎn)生的沖突做出說明。因此我國需要進一步修訂完善，否則將影響財務(wù)信息的質(zhì)量。（6）財務(wù)報表會計要素的比較?！爸忻繡F”會計要素設(shè)置的理念相同，都是未來經(jīng)濟利益觀。美國SFAC No.6中對財務(wù)報表要素的分類和定義體現(xiàn)了未來經(jīng)濟利益觀。美國FASB將財務(wù)報表的要素劃分成十大類：資產(chǎn)、負債、權(quán)益、業(yè)主投資、分派業(yè)主款、全面收益、收入、費用、利得和損失。涉及權(quán)益的要素較多，這充分體現(xiàn)美國十分維護業(yè)主權(quán)益。中國基本準則對資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤六個會計要素的定義同樣體現(xiàn)了未來經(jīng)濟利益觀。兩國對收入和費用的界定是一致的。我國提出了利潤的概念，利潤=收入-費用+利得-損失，而會計要素中并沒有利得和損失，也就是要素不完整，應(yīng)該擴展為八個，盡管他間接包含在利潤中，但這仍是我國準則中的一個不足。（7）會計要素的確認?！爸忻繡F”的會計確認都是以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)。美國FASB在SFAC NO.5中，為確認設(shè)定了四項標準：可定義性；可計量性；相關(guān)性；可靠性。一項經(jīng)濟事項必須同時符合上述四條基本確認標準才能予以確認，且要符合效益大于成本以及重要性這兩個前提，才可確認，這體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則。中國基本準則中會計要素的“確認”分為六章，每章細分某一會計要素的定義、確認條件、列報三個部分。我國首先考慮的是形式，其次是實質(zhì)，且把要素定義與確認結(jié)合討論。這一創(chuàng)新點有利于理解要素定義與確認的聯(lián)系。（8）會計要素的計量。美國CF中有五種計量屬性：歷史成本（首先使用）、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行價值、可變現(xiàn)凈值、公允價值。其中公允價值這一要素是在公告修訂之后加入的，但仍主張使用歷史成本，公允價值的使用受一定成都的限制。我國會計計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值。要求企業(yè)在對會計要素進行計量時一般應(yīng)當采用歷史成本，采用其他四種計量屬性的，應(yīng)當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。

三、總結(jié)

通過比較可以發(fā)現(xiàn)，美國SFACs是世界上最早、最全面、最有代表性的財務(wù)會計概念框架，基本上能自成一個完整的體系。我國對財務(wù)會計概念框架的研究起步較晚，中國基本會計準則起著概念框架的作用，但仍有很多缺陷。因此我國必須借鑒西方國家尤其是美國的概念框架理論，結(jié)合我國會計環(huán)境發(fā)展的現(xiàn)狀，構(gòu)建一套符合中國國情的財務(wù)會計概念框架，完善我國的會計體系。早日制定出更符合國際慣例的中國財務(wù)會計概念框架，才能促進我國會計準則的國際趨同。

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