[摘要]本文以COSO提出的內(nèi)控制度框架為參考，以中國(guó)上市公司為研究對(duì)象，闡述了我國(guó)上市公司內(nèi)控管理現(xiàn)狀，重點(diǎn)就完善上市公司內(nèi)控管理，從內(nèi)控環(huán)境建設(shè)、執(zhí)行力、評(píng)價(jià)工作三方面提出了加強(qiáng)與改進(jìn)建議，指出通過(guò)完善公司治理結(jié)構(gòu)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，提高內(nèi)控執(zhí)行力控制風(fēng)險(xiǎn)，加強(qiáng)內(nèi)控評(píng)價(jià)監(jiān)督體系降低風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)上市公司實(shí)現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)。

[關(guān)鍵詞]企業(yè)；內(nèi)部控制

2008年6月和2010年4月，財(cái)政部等五部委先后聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和20項(xiàng)《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，基本建成了我國(guó)企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系，由此推動(dòng)我國(guó)企業(yè)內(nèi)控體系貫徹實(shí)施步入了法制化和規(guī)范化發(fā)展的新階段。《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》要求自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自2012年1月1日起擴(kuò)大到在滬深交易所主板上市的公司施行?，F(xiàn)就我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制管理做如下探討。

一、公司內(nèi)部控制界定

內(nèi)部控制是指經(jīng)濟(jì)單位和各個(gè)組織在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中建立的一種相互制約的業(yè)務(wù)組織形式和職責(zé)分工制度。1992年，美國(guó)反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告全國(guó)委員會(huì)（簡(jiǎn)稱COSO）發(fā)布了《內(nèi)部控制整體框架》，報(bào)告將內(nèi)部控制要素分為內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督。COSO框架在全球獲得廣泛認(rèn)可和應(yīng)用。2002年，由于連續(xù)發(fā)生的“安然”和“世通”等財(cái)務(wù)欺詐事件對(duì)國(guó)際投資市場(chǎng)造成了重大損害，美國(guó)國(guó)會(huì)出臺(tái)了《薩班斯-奧克斯利法案》（簡(jiǎn)稱SOX法案），要求上市公司全面關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，推動(dòng)了內(nèi)部控制整體框架的進(jìn)一步發(fā)展。無(wú)論是COSO框架還是SOX法案，都是為了防患于未然，這就是內(nèi)部控制的真正含義。上述法案和理論的提出及發(fā)展，對(duì)我國(guó)相關(guān)政府部門、企業(yè)界和理論界也產(chǎn)生了很大影響。為切實(shí)改善我國(guó)企業(yè)，尤其是大型企業(yè)及上市公司治理及內(nèi)部控制薄弱、財(cái)務(wù)造假頻繁出現(xiàn)等問(wèn)題，加強(qiáng)研究和實(shí)踐COSO框架下的內(nèi)部控制體系建設(shè)具有現(xiàn)實(shí)意義。

二、我國(guó)上市公司內(nèi)控管理現(xiàn)狀

近幾年，我國(guó)上市公司在內(nèi)部控制體系的實(shí)施及評(píng)價(jià)等方面都有了積極的發(fā)展，如大部分上市公司在金融危機(jī)的形勢(shì)下，提高了對(duì)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的重視程度，組織了內(nèi)部控制的梳理工作，有針對(duì)性地加強(qiáng)管理；企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防范認(rèn)識(shí)進(jìn)一步加深；越來(lái)越多的上市公司開(kāi)始編制并披露內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告，推動(dòng)內(nèi)控理念和制度深入人心、落地生根。然而，就我國(guó)上市公司內(nèi)控管理現(xiàn)狀而言，普遍存在以下問(wèn)題：

（1）內(nèi)部控制環(huán)境有待改善?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第5條明確指出：“內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，一般包括治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策和企業(yè)文化等?！比蛩拇髸?huì)計(jì)師事務(wù)所之一的德勤連續(xù)四年對(duì)中國(guó)上市公司內(nèi)控管理狀況進(jìn)行了調(diào)查，最新調(diào)查結(jié)果顯示，61%的企業(yè)認(rèn)為內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)存在不足，企業(yè)只關(guān)注控制活動(dòng)層面的內(nèi)容，而對(duì)以治理結(jié)構(gòu)為代表的控制環(huán)境重視不足。按照上市公司的制度框架，股東會(huì)是其最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，但是在國(guó)有企業(yè)改制為上市公司的過(guò)程中，其董事會(huì)成員其實(shí)已經(jīng)由原國(guó)有企業(yè)的上級(jí)作了安排，股東特別是新加入公司的中小股東對(duì)此根本沒(méi)有什么發(fā)言權(quán)。由此可見(jiàn)，加強(qiáng)和完善上市公司法人治理結(jié)構(gòu)是當(dāng)務(wù)之急。（2）內(nèi)部控制執(zhí)行不力。許多企業(yè)的內(nèi)部控制制度是寫在紙上、掛在墻上，實(shí)際執(zhí)行情況可想而知。德勤的調(diào)查報(bào)告顯示，57%的企業(yè)認(rèn)為持續(xù)監(jiān)控是當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制的薄弱點(diǎn)。由此說(shuō)明，大部分企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施效果的監(jiān)督工作沒(méi)有得到足夠的重視，這在一定程度上表明企業(yè)的內(nèi)控建設(shè)更多的是一種“救火式”的管理，內(nèi)控工作還處于一種初步實(shí)施的階段，企業(yè)并未將內(nèi)控工作形成一種常態(tài)，沒(méi)有建成內(nèi)控工作的長(zhǎng)效機(jī)制。（3）內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告可靠性較差。德勤的調(diào)查報(bào)告顯示，71%的受訪企業(yè)認(rèn)為其風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估有待加強(qiáng)。目前，企業(yè)編制內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的程序不夠規(guī)范；相當(dāng)一部分企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)牽頭部門是財(cái)務(wù)、董事會(huì)及其他部門，雖在形式上滿足了監(jiān)管需要，但這可能造成評(píng)價(jià)者不夠獨(dú)立，或能力有限，評(píng)價(jià)結(jié)果缺乏說(shuō)服力或評(píng)價(jià)工作流于形式；內(nèi)部控制專業(yè)人才儲(chǔ)備不足，這是上市公司存在的一個(gè)普遍問(wèn)題。（4）內(nèi)部控制現(xiàn)狀案例分析。案例一：南方航空集團(tuán)屬于國(guó)有大型企業(yè)，從2001年開(kāi)始調(diào)集巨額資金乃至賬外資金進(jìn)行委托理財(cái)。據(jù)檢察機(jī)關(guān)偵查證實(shí)，南航集團(tuán)財(cái)務(wù)部長(zhǎng)陳利民利用經(jīng)辦委托理財(cái)?shù)穆殑?wù)便利，采用先辦事，后請(qǐng)示或不請(qǐng)示；不匯報(bào)合作對(duì)象或隱瞞不報(bào)等方式，大肆超范圍地開(kāi)展委托理財(cái)業(yè)務(wù)，收受回扣；超權(quán)限地從銀行貸款供個(gè)人經(jīng)營(yíng)所用；收受賄賂近5400萬(wàn)元，挪用公款近12億元，貪污公款1200多萬(wàn)元。從內(nèi)部控制的角度分析，南航集團(tuán)幾十億的委托理財(cái)業(yè)務(wù)集中于公司2～3個(gè)人的運(yùn)作，反映出該公司法人治理結(jié)構(gòu)嚴(yán)重缺失，董事會(huì)應(yīng)承擔(dān)更為重要的公司治理角色；個(gè)人收受賄賂、挪用和貪污公款，反映了關(guān)鍵人員的道德敗壞、企業(yè)基本內(nèi)部控制的缺失以及管理層凌駕等問(wèn)題，企業(yè)整體價(jià)值觀和操守偏離，沒(méi)有形成強(qiáng)大的誠(chéng)信和道德價(jià)值體系。案例二：華源集團(tuán)曾是中國(guó)最大的醫(yī)藥集團(tuán)，但由于長(zhǎng)期以來(lái)以短貸長(zhǎng)投支撐其快速擴(kuò)張，最終引發(fā)整個(gè)集團(tuán)資金鏈的斷裂，引發(fā)了華源集團(tuán)的信用危機(jī)。據(jù)財(cái)政部2005年會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查公報(bào)披露，中國(guó)華源集團(tuán)財(cái)務(wù)管理混亂，內(nèi)部控制薄弱，部分下屬子公司為達(dá)到融資和完成考核指標(biāo)等目的，大量采用虛計(jì)收入、少計(jì)費(fèi)用和不良資產(chǎn)巨額掛賬等手段蓄意進(jìn)行會(huì)計(jì)造假，導(dǎo)致報(bào)表虛盈實(shí)虧，會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。從內(nèi)部控制的角度分析，企業(yè)在項(xiàng)目實(shí)施前沒(méi)有進(jìn)行嚴(yán)謹(jǐn)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)控制，肆意追求規(guī)模，導(dǎo)致其快速擴(kuò)張之路受阻；企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制失效，應(yīng)有的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督并沒(méi)有發(fā)揮效力，導(dǎo)致其財(cái)務(wù)管理混亂，會(huì)計(jì)信息失真。

三、完善我國(guó)上市公司內(nèi)部控制管理對(duì)策

近年來(lái)，政府及各監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制陸續(xù)提出了一系列要求，如財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，國(guó)資委發(fā)布了《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理指引》，滬深交易所也都對(duì)上市公司的內(nèi)部控制提出了具體要求，上市公司對(duì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求都能夠積極應(yīng)對(duì)，已經(jīng)采取了一些措施來(lái)加強(qiáng)和完善內(nèi)部控制，同時(shí)對(duì)內(nèi)部控制的重要性以及與風(fēng)險(xiǎn)管理相結(jié)合、建立內(nèi)控長(zhǎng)效機(jī)制等方面的認(rèn)識(shí)持續(xù)加深。但內(nèi)部控制的執(zhí)行沒(méi)有達(dá)到預(yù)期效果，筆者認(rèn)為需從以下方面加以完善：

1．重視內(nèi)控環(huán)境建設(shè)。第一，改善公司治理結(jié)構(gòu)。近年來(lái)，上市公司中出現(xiàn)的許多腐敗分子與我國(guó)的公司法人治理結(jié)構(gòu)不完善、企業(yè)改制“走過(guò)場(chǎng)”有很大關(guān)系。因此要完善內(nèi)部控制制度，必須首先從完善公司治理結(jié)構(gòu)開(kāi)始，即優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)，平等對(duì)待所有股東；確立董事會(huì)在內(nèi)控體系中的核心地位；健全獨(dú)立董事制，擺脫董事會(huì)中“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象；加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的監(jiān)控職能，賦予監(jiān)事會(huì)更大的監(jiān)督權(quán)力。第二，健全對(duì)經(jīng)營(yíng)者的約束與激勵(lì)機(jī)制。首先，對(duì)于由國(guó)有企業(yè)改制上市的公司制企業(yè)，要取消經(jīng)理人員的行政任命制度，全面推行聘任制；其次，加強(qiáng)對(duì)經(jīng)營(yíng)者的制衡約束，通過(guò)所有者約束機(jī)制、市場(chǎng)約束和國(guó)家法律約束來(lái)完善對(duì)公司經(jīng)理層的約束機(jī)制；再次，健全經(jīng)營(yíng)者激勵(lì)機(jī)制，推行適當(dāng)?shù)慕?jīng)營(yíng)者持股制度（如股票期權(quán)制度），實(shí)施長(zhǎng)期激勵(lì)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)者與所有者共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享利益。第三，重視人力資源的開(kāi)發(fā)和利用。企業(yè)必須建立良好的人力資源政策，如用人計(jì)劃、考核機(jī)制和薪酬激勵(lì)機(jī)制等，有利于保持和吸引優(yōu)秀人才。第四，建立優(yōu)良的企業(yè)組織結(jié)構(gòu)。企業(yè)要按照不同的管理幅度劃分不同的管理層次，設(shè)計(jì)不同的組織機(jī)構(gòu)；根據(jù)責(zé)、權(quán)、利相結(jié)合的原則，明確規(guī)定各職能機(jī)構(gòu)的權(quán)限與責(zé)任，劃分崗位系列；組織機(jī)構(gòu)不僅要有利于上下級(jí)的溝通，也要避免機(jī)構(gòu)重疊與過(guò)死。

2．提高內(nèi)控制度執(zhí)行力。任何健全與科學(xué)的制度不付諸實(shí)施，都是無(wú)效的。內(nèi)部控制作為一種管理工具，執(zhí)行與監(jiān)督其作業(yè)效果也成為管理層的責(zé)任。第一，確保內(nèi)控制度落實(shí)到位。要廣泛深入持久地宣傳內(nèi)部控制制度，使全體管理人員與職工清楚最高管理層的決心、意向與要求，明確本職工作的地位與影響力；制定貫徹執(zhí)行的切實(shí)措施，使每個(gè)工作人員清楚自己遵循的制度和規(guī)定，提高自我監(jiān)督與監(jiān)督他人的意識(shí)，并接受違規(guī)后應(yīng)有的懲罰；注意制度執(zhí)行中的檢查與調(diào)解工作，保證整個(gè)調(diào)度暢通無(wú)阻。第二，加強(qiáng)內(nèi)控監(jiān)督體制。對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的過(guò)程必須進(jìn)行恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)督，在必要時(shí)加以修正。據(jù)報(bào)道，上市公司中關(guān)村科技因隱瞞25.6億元的巨額擔(dān)保使其背上了沉重的財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)，遭到了深交所公開(kāi)譴責(zé)?？梢?jiàn)，企業(yè)一旦作出擔(dān)保的決策，就要對(duì)被擔(dān)保方實(shí)施實(shí)時(shí)監(jiān)控，從而做到及時(shí)發(fā)現(xiàn)潛在風(fēng)險(xiǎn)并恰當(dāng)應(yīng)對(duì)，將風(fēng)險(xiǎn)降到最低。所以，內(nèi)部監(jiān)督不僅僅是對(duì)企業(yè)內(nèi)部各成員進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，還應(yīng)對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制和經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)提供咨詢和建議。第三，落實(shí)內(nèi)控考核機(jī)制。企業(yè)員工是內(nèi)控建設(shè)的主體，但僅僅依靠員工的自覺(jué)性來(lái)提升企業(yè)的內(nèi)部控制管理水平是不夠的，適當(dāng)?shù)臋z查監(jiān)管將在加強(qiáng)內(nèi)控建設(shè)方面發(fā)揮重要作用。內(nèi)控考核要以全體員工貫徹落實(shí)內(nèi)控制度的健全與有效為考核重點(diǎn)，制定考評(píng)辦法、量化考評(píng)內(nèi)容、規(guī)范考評(píng)程序、定期綜合評(píng)價(jià)、完善激勵(lì)機(jī)制。

3．加強(qiáng)內(nèi)控評(píng)價(jià)工作。內(nèi)部控制是一個(gè)動(dòng)態(tài)循環(huán)的過(guò)程（設(shè)計(jì)-執(zhí)行-評(píng)價(jià)-改進(jìn)），其中內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是內(nèi)部控制運(yùn)行過(guò)程中非常關(guān)鍵的一環(huán)。第一，建立內(nèi)控評(píng)價(jià)體系。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體應(yīng)構(gòu)建四個(gè)層次的評(píng)價(jià)主體體系：第一層次，是企業(yè)內(nèi)部的自我評(píng)估；第二層次，是由監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)及其領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，這是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的核心部分；第三層次，是社會(huì)中介審計(jì)；第四層次，是政府監(jiān)管部門。第二，建立內(nèi)控評(píng)價(jià)常態(tài)機(jī)制。開(kāi)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)活動(dòng)，要做到明確責(zé)任、實(shí)事求是；要選派業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的骨干人員參加評(píng)價(jià)工作，內(nèi)控體系建設(shè)和維護(hù)是一個(gè)長(zhǎng)期的工程，企業(yè)必須培養(yǎng)自己的內(nèi)部控制專業(yè)人才，相應(yīng)進(jìn)行人才儲(chǔ)備；適當(dāng)時(shí)候引入外部審計(jì)；精心制定評(píng)價(jià)方案，形成并保存內(nèi)控工作底稿；針對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中發(fā)現(xiàn)的薄弱環(huán)節(jié)，認(rèn)真分析原因，制訂改進(jìn)意見(jiàn)和措施，使內(nèi)控評(píng)價(jià)工作起到實(shí)效。

四、研究結(jié)論

研究表明，健全的法人治理結(jié)構(gòu)、科學(xué)的內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置與權(quán)責(zé)分配是建立和實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，是制約、影響內(nèi)控環(huán)境的關(guān)鍵；有了制度，不去落實(shí)，制度本身的約束力和威懾力會(huì)大打折扣，所以，提升內(nèi)控執(zhí)行力，要狠抓內(nèi)控制度的落實(shí)；完善的內(nèi)控評(píng)價(jià)系統(tǒng)，能持續(xù)地監(jiān)測(cè)內(nèi)控運(yùn)行質(zhì)量，客觀地評(píng)價(jià)內(nèi)控在防止舞弊、消除風(fēng)險(xiǎn)和嚴(yán)守經(jīng)營(yíng)法規(guī)方面的可靠性和有效性，從而提高內(nèi)控機(jī)制的工作效率。內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要組成部分，也是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)得以順利進(jìn)行的基礎(chǔ)。隨著經(jīng)濟(jì)的全球化，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)將日趨激烈，企業(yè)要提高其核心競(jìng)爭(zhēng)力，提高經(jīng)濟(jì)效益，勢(shì)必要強(qiáng)化內(nèi)部控制，通過(guò)加強(qiáng)和完善內(nèi)部控制和監(jiān)督制度，推動(dòng)上市公司健康、持續(xù)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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