鄧興平 王金鑫 常有新

【摘要】當(dāng)前國有企業(yè)會計(jì)信息失真、國有資產(chǎn)流失等問題比較嚴(yán)重，因而國家十分重視對國企領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審計(jì)。對國企領(lǐng)導(dǎo)人開展任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是一項(xiàng)新的工作，在實(shí)踐方面還存在很多問題，其中首當(dāng)其沖就是經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)涵的界定。本文擬從國有企業(yè)委托—代理機(jī)制的特點(diǎn)出發(fā)，來探討國企領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)涵的界定。

【關(guān)鍵詞】國企領(lǐng)導(dǎo)人委托—代理經(jīng)濟(jì)責(zé)任界定

在我國現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行體制下，國有企業(yè)（包括國有控股企業(yè)）的所有者是國家，財(cái)產(chǎn)的最終所有權(quán)歸屬全體公民，按照委托—代理理論的授權(quán)關(guān)系，全體公民是國有企業(yè)的終極委托人，國有企業(yè)的經(jīng)營管理者則成為受托責(zé)任人，承擔(dān)受托責(zé)任。但從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看，由于國有企業(yè)的這種特殊制度結(jié)構(gòu)，使得國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定不清晰，委托人行使委托權(quán)利的主體不明確，在經(jīng)營出現(xiàn)問題時(shí)委托人對受托人的責(zé)任追究多數(shù)是形式上的、間接的。這就造成受托經(jīng)營者的道德意識淡薄，信托責(zé)任感缺失，這是作為代理人的國有企業(yè)經(jīng)理階層侵占作為委托人的國家資產(chǎn)和利益，導(dǎo)致國有資產(chǎn)流失的重要原因。因此有必要對國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)涵做出清楚的闡釋和界定，以約束經(jīng)營者的道德意識和自律行為。

一、國有企業(yè)的委托—代理模型

美國學(xué)者威爾森（Wilson）、羅斯（Ross）、莫里斯（Mirrless）等人于20世紀(jì)70年代提出了委托—代理理論。在該模型中，委托代理關(guān)系被視為一種契約：在這種契約下，一個(gè)人或多個(gè)人(委托人)雇傭另一個(gè)人或一些人(代理人)為他們進(jìn)行某些活動，并賦予代理人一定的決策權(quán)，由于當(dāng)事人之間的信息不對稱，造成契約不能完備，所以雇傭方不得不為被雇傭方的行為承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的一方為委托人，選擇行動的一方為代理人。現(xiàn)實(shí)生活中，委托代理關(guān)系相當(dāng)普遍存在于所有組織和所有合作活動中，而在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)中，委托代理關(guān)系更大量地體現(xiàn)為企業(yè)資本所有者和經(jīng)營者之間的關(guān)系。

我國國有企業(yè)中同樣也存在委托代理關(guān)系和代理人問題。從1979年以來，我國遵循一條“漸進(jìn)式”改革思路，對國有企業(yè)制度進(jìn)行了一系列的改革，逐步改變了過去的計(jì)劃者控制的集權(quán)代理結(jié)構(gòu)，形成分權(quán)式多層代理格局。具體可以歸納為以下幾個(gè)特點(diǎn)：

第一，代理鏈具有濃厚的行政色彩。我國國有企業(yè)代理制的初始結(jié)構(gòu)是公有制本身給定的，而不是市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)制度自然演進(jìn)的結(jié)果。國有企業(yè)實(shí)行的是自上而下的多級委托和自下而上的多級代理，是一種依靠政府國有資產(chǎn)管理部門的行政命令支撐的集權(quán)式的政府代理模式。這種代理模式只給定了委托代理結(jié)構(gòu)而沒有同時(shí)給定委托人和代理人之間的契約關(guān)系，沒有形成有效的制衡機(jī)制，因而不可避免地會出現(xiàn)嚴(yán)重的企業(yè)代理人問題。

第二，代理鏈長，環(huán)節(jié)過多，責(zé)任主體不明確。目前我國國有企業(yè)數(shù)量多、規(guī)模大，涉及的行業(yè)廣，改革后企業(yè)的委托代理鏈不僅沒有減少反而拉長，代理層次增多，每個(gè)代理環(huán)節(jié)之間又沒有必然的聯(lián)系，因此，每個(gè)環(huán)節(jié)都可能中止和出問題，各環(huán)節(jié)的委托代理雙方信息不對稱問題變得更為嚴(yán)重。而且無論是代理人(企業(yè)經(jīng)營者)還是被代理人(層層行政委托之后的委托人)，因其代理責(zé)任不明，出了問題誰都可以不負(fù)責(zé)任。

第三，委托代理關(guān)系缺乏完善的制度安排。在代理的每一個(gè)環(huán)節(jié)，代理關(guān)系缺乏完善的責(zé)任制度，甚至沒有責(zé)任制，同時(shí)各項(xiàng)制度安排也不健全。如在被代理人的人事系統(tǒng)上，政府對國有企業(yè)授權(quán)不充分，保留對企業(yè)經(jīng)營者人事任免權(quán)，使經(jīng)營者都可以通過非市場競爭手段來謀取委托人的信任；從被代理的資產(chǎn)收益看，所有者一再讓渡，事實(shí)上沒有收益權(quán)，而被代理人則能夠?qū)⑹找嬉暈榧河?，隨意分配或消費(fèi)。制度安排的缺陷在一定程度上促使了企業(yè)代理人問題的產(chǎn)生。

二、國企領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任的理論劃分

鑒于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是對經(jīng)營者經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的鑒證和評價(jià)，所以經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)容應(yīng)緊扣企業(yè)經(jīng)營者承擔(dān)的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。理論上國企領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任的基本內(nèi)容應(yīng)包括：

第一，國企領(lǐng)導(dǎo)人財(cái)產(chǎn)責(zé)任履行情況。通常是指國企領(lǐng)導(dǎo)人對完成企業(yè)財(cái)富最大化任務(wù)及其對資金的籌集、投放、回收、收益分配、日常資產(chǎn)管理，以及在這一過程中各種財(cái)務(wù)關(guān)系的處理等方面的情況。如企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)收支活動是否合規(guī)、合法、真實(shí)、可靠；財(cái)務(wù)計(jì)劃或單位預(yù)算的執(zhí)行和決算情況是否真實(shí)有效；是否適時(shí)、適量、適度地籌集到滿足生產(chǎn)經(jīng)營所需的資金，保持合理的資金結(jié)構(gòu)等。

第二，國企領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)營責(zé)任履行情況。審查評價(jià)企業(yè)的經(jīng)營方針和政策，檢查確定各職能部門的經(jīng)營責(zé)任是否落實(shí)，職責(zé)范圍是否劃分清楚。審查評價(jià)企業(yè)業(yè)務(wù)程序，生產(chǎn)經(jīng)營活動是否按規(guī)定的業(yè)務(wù)程序進(jìn)行；企業(yè)經(jīng)營決策是否合、正確、合法，有無經(jīng)濟(jì)違紀(jì)違法行為，有無造成國有資產(chǎn)重大損失的事件。審查和評價(jià)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績。審查企業(yè)經(jīng)營決策和事業(yè)發(fā)展決策有無失誤，經(jīng)濟(jì)效益目標(biāo)是否達(dá)到。

第三，國企領(lǐng)導(dǎo)人管理責(zé)任履行情況。審查、檢驗(yàn)企業(yè)管理機(jī)能是否健全，是否還有可能改進(jìn)的地方，一般包括決策機(jī)能、計(jì)劃機(jī)能、組織機(jī)能領(lǐng)導(dǎo)機(jī)能和控制機(jī)能等方面的審查。審查各個(gè)管理職能部門的工作是否有效，是否充分履行了各項(xiàng)管理職能等內(nèi)容。

第四，國企領(lǐng)導(dǎo)人財(cái)經(jīng)法紀(jì)責(zé)任履行情況。經(jīng)營者在企業(yè)的經(jīng)營過程中應(yīng)嚴(yán)格遵守國家的各項(xiàng)法律、法規(guī)。如《公司法》、《合同法》、《會計(jì)法》、《稅收征管法》等。

三、國企領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任的具體內(nèi)容

按照國企領(lǐng)導(dǎo)人承擔(dān)的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任來界定經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)容，是理論上劃分的。在實(shí)踐工作中，國企領(lǐng)導(dǎo)人應(yīng)履行的財(cái)產(chǎn)責(zé)任、會計(jì)責(zé)任、經(jīng)營管理責(zé)任、財(cái)經(jīng)法紀(jì)責(zé)任是相互關(guān)聯(lián)、相互影響，統(tǒng)一體現(xiàn)在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面性、系統(tǒng)性上。依據(jù)國企領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任的特點(diǎn)，我國國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任的具體內(nèi)容可以設(shè)計(jì)為以下三個(gè)方面:

第一，企業(yè)財(cái)務(wù)狀況真實(shí)性。在企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益真實(shí)性主要涵蓋以下內(nèi)容：(1)審查企業(yè)各項(xiàng)財(cái)務(wù)收支活動是否合規(guī)合法、真實(shí)，財(cái)務(wù)計(jì)劃的執(zhí)行和決算情況是否真實(shí)有效。(2)審查是否適時(shí)、適量、適度地籌集到滿足生產(chǎn)經(jīng)營所需的資金并保持合理的資金結(jié)構(gòu)，是否加強(qiáng)日常資金管理，充分降低經(jīng)營成本，提高資金使用效率，債權(quán)、債務(wù)是否清楚，有無長期拖欠形成呆賬、壞賬和由于資金管理不善而造成的其他重大經(jīng)濟(jì)損失問題。(3)審查投資項(xiàng)目的性質(zhì)和可行性程度，是否合理確定企業(yè)的投資方向和投資規(guī)模，有效配置資金。(4)審查國有資產(chǎn)是否得到合理使用并保值增值，任期內(nèi)規(guī)定的各種財(cái)務(wù)指標(biāo)是否完成。(5)審查企業(yè)是否按照《會計(jì)法》和會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定建立會計(jì)賬冊，進(jìn)行會計(jì)核算，及時(shí)提供有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)責(zé)、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤等會計(jì)信息，并保證其合法、真實(shí)、準(zhǔn)確和完整。

第二，企業(yè)經(jīng)營管理效益性。在企業(yè)經(jīng)營者經(jīng)營管理審計(jì)中主要審計(jì)以下內(nèi)容：(1)審查經(jīng)營管理的合法性。主要看經(jīng)營者是否按照法律法規(guī)的規(guī)定組織經(jīng)營，是否遵循統(tǒng)一的市場競爭規(guī)則，獲得正當(dāng)?shù)男б?，并制定出各?xiàng)科學(xué)的管理程序保證其有效執(zhí)行。(2)審查經(jīng)營管理狀況。主要是檢查、測評內(nèi)部控制制度是否健全，是否認(rèn)真實(shí)施并達(dá)到了預(yù)期效果。通過審查資料進(jìn)行分析，評價(jià)內(nèi)部控制制度的健全程度，從中發(fā)現(xiàn)其管理上的漏洞。(3)審查各種管理機(jī)能，檢驗(yàn)各種管理機(jī)能是否健全、是否還有可以改進(jìn)的地方。審查企業(yè)有無明確的經(jīng)營目標(biāo)，企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)是否考慮了內(nèi)、外部各種環(huán)境條件，審查企業(yè)是否實(shí)施一定的經(jīng)營決策原則。

第三，領(lǐng)導(dǎo)人財(cái)經(jīng)法紀(jì)合法性。任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容由于各經(jīng)濟(jì)組織的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、經(jīng)濟(jì)條件、經(jīng)濟(jì)類型千差萬別，所以任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容也不盡一致。根據(jù)我國目前實(shí)際情況，任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)一般應(yīng)包括以下內(nèi)容:離任者任期內(nèi)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況，完成計(jì)劃目標(biāo)情況，如產(chǎn)值、利稅、公共積累、財(cái)政財(cái)務(wù)收支以及預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，各項(xiàng)收益和收益分配是否真實(shí)合理;各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資的增減變化原因及結(jié)果是否合理、合規(guī)；基本建設(shè)、技術(shù)改造、引進(jìn)項(xiàng)目的投資規(guī)模、投資方向是否切實(shí)可行，是否取得投資效益；離任移交手續(xù)是否完備合理，移交材料內(nèi)容是否真實(shí)可靠等。在企業(yè)經(jīng)營者財(cái)經(jīng)法紀(jì)審計(jì)中主要審計(jì)以下內(nèi)容：(1)審查任期內(nèi)企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的合規(guī)、合法和真實(shí)情況，以及各種稅費(fèi)和國有資產(chǎn)收益的上繳情況，有無隱匿、截留、濫支亂用等違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的問題。(2)審查任職期間有無利用職權(quán)挪用企業(yè)資金、侵占企業(yè)財(cái)產(chǎn)、收受非法所得，或?qū)⑵髽I(yè)資金借貸給他人，或以企業(yè)資產(chǎn)為其他債務(wù)人提供擔(dān)保，或授意、暗示有關(guān)人員違反規(guī)定弄虛作假而損害投資者和企業(yè)利益等違紀(jì)違法行為。(3)審查任職期間有無采取不正當(dāng)?shù)奶幚矸椒?，歪曲或掩蓋企業(yè)財(cái)務(wù)狀況及其經(jīng)營成果。(4)審查任職期間，在外事交往中，有無不顧國家利益和民族尊嚴(yán)，利用職權(quán)索禮受賄，或內(nèi)外勾結(jié)，損害國家利益，牟取私利。

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作者簡介：鄧興平（1980-），男，湖北安陸人，管理學(xué)博士，研究方向：內(nèi)部控制與公司治理。