林華

【摘 要】 文章先說明了反傾銷會計的含義，再從當前實際出發(fā)，闡明現(xiàn)階段我國反傾銷會計存在的主要問題，并從建立和完善反傾銷會計預警系統(tǒng)、運用戰(zhàn)略管理會計、溝通我國會計準則與國際會計準則等方面提出了改進我國反傾銷會計的建議。

【關鍵詞】 反傾銷會計； 產(chǎn)品成本； 會計準則； 反傾銷會計預警系統(tǒng)

一、研究背景

2008年，由次貸危機引發(fā)的金融危機迅速席卷了全球。隨著各國經(jīng)濟狀況惡化，貿(mào)易保護措施開始重新出現(xiàn)。有資料顯示，截至2009年，中國已連續(xù)15年成為世界反傾銷的頭號目標國。世界貿(mào)易組織2010年12月6日發(fā)布的最新報告顯示，2010年上半年，中國共遭遇了23起新的反傾銷調(diào)查，盡管已經(jīng)低于去年同期的33起，但仍是全球反傾銷調(diào)查的首要目標。反傾銷加大了中國企業(yè)拓展國際市場的難度，一定程度上導致了中國外貿(mào)發(fā)展環(huán)境的惡化，沖擊國內(nèi)市場，造成失業(yè)人口增加，還會破壞我國與其他國家的國際關系，并可能引發(fā)貿(mào)易戰(zhàn)。據(jù)有關部門統(tǒng)計，在國外對我國發(fā)起的470多起反傾銷起訴案件中，國內(nèi)企業(yè)應訴率只有60%~70%。在應訴案件中，絕對勝訴率不到40%。究其原因，其中很關鍵的就是缺少反傾銷會計的支持系統(tǒng)，沒有發(fā)揮會計信息在反傾銷會計服務中的咨詢、舉證、抗辯等重要作用。在這種背景下，如何應用會計工具在國際貿(mào)易中應對反傾銷成為關注的焦點。

二、反傾銷會計簡介

關貿(mào)總協(xié)定第六條規(guī)定：傾銷為一國產(chǎn)品以低于相似產(chǎn)品的正常價值進入進口國的流通領域。傾銷的認定有兩種標準，即價格傾銷和成本傾銷。實踐中，進口國反傾銷機構一般是以價格傾銷標準為基礎的。根據(jù)WTO《反傾銷協(xié)議》的規(guī)定，判定是否存在傾銷的關鍵是比較涉案產(chǎn)品的出口價格和正常價值，如果出口價格低于正常價值，則可認定屬于傾銷。其中，出口價格比較容易確定，并且彈性較??；而正常價值則比較復雜，彈性較大。因而正常價值對傾銷及其幅度確定的影響較大，也是判斷傾銷與否的關鍵。正常價值沒有統(tǒng)一和標準的定義，其本質類似于會計上的“公允價值”，其價格要由市場來決定，通常有三種方法：一是出口國國內(nèi)市場價格；二是向第三國出口的價格；三是用原產(chǎn)國同類產(chǎn)品的生產(chǎn)成本加合理費用、利潤來確定，即結構價格。結構價格既包括生產(chǎn)成本，也包括銷售費用、管理費用和一般費用及利潤。這三種價格中前兩種是市場價格，結構價格是以企業(yè)財務會計數(shù)據(jù)為依據(jù)加成獲得的。

在傾銷案件中，認定構成產(chǎn)品傾銷要滿足三個必要條件：第一，價格明顯低于市場價格，有的甚至低于產(chǎn)品的成本價格；第二，對進口國的工業(yè)造成了重大影響甚至存在重大威脅；第三，低價格的進口產(chǎn)品是否與該國的行業(yè)發(fā)展受挫構成必然的因果關系。認定這三個條件是否存在都需要會計信息的支持。因為只有會計信息才能反映產(chǎn)品生產(chǎn)成本，才能對傾銷幅度或損害程度提出數(shù)量上的可靠證據(jù)，也是國際經(jīng)貿(mào)組織最終進行貿(mào)易仲裁的征稅依據(jù)。例如，美國在進行反傾銷調(diào)查時要求企業(yè)提供以前2至3年經(jīng)注冊會計師審計的財務報告，并會專門審查貿(mào)易公司的各種數(shù)據(jù)文件是否與通過審計的財務報告中的數(shù)據(jù)一致。

三、我國反傾銷會計存在的問題

從1979年我國遭受第一起反傾銷調(diào)查至今，有數(shù)十個國家或地區(qū)發(fā)起了針對中國產(chǎn)品的反傾銷調(diào)查案件，我國出口貿(mào)易受到較大影響。其中根本原因之一就是我國企業(yè)沒有構建起有效的反傾銷會計系統(tǒng)。

第一，不少企業(yè)內(nèi)部控制薄弱，會計人員執(zhí)業(yè)水平較低，許多出口企業(yè)的核算體系不規(guī)范，不能提供反傾銷應訴所需資料。世貿(mào)組織規(guī)定，反傾銷確定成本時的會計要求是“符合出口國的公認會計原則并合理反映被調(diào)查產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售成本”。而在我國，長期以來，市場不完備、法制不健全、職業(yè)道德缺失，再加上企業(yè)法人治理結構不完善，內(nèi)部控制弱化，財務管理較混亂，會計基礎工作較薄弱，許多企業(yè)不能夠嚴格執(zhí)行會計制度，在會計制度的執(zhí)行中有很大的隨意性。這使得財務會計數(shù)據(jù)在反傾銷應訴時無法發(fā)揮應有的作用。

第二，部分外貿(mào)企業(yè)提供的會計信息不符合國際標準。國際上將提供完整和規(guī)范的會計資料作為反傾銷中的一個重要因素來考慮。1998年歐共體理事會明確提出了“符合國際會計準則”的要求。而目前在我國，中小企業(yè)執(zhí)行中小企業(yè)會計制度，非上市公司執(zhí)行各行業(yè)會計制度，只有上市公司才需要執(zhí)行與國際會計準則基本趨同的企業(yè)會計準則。從事對外貿(mào)易的并不都是上市公司，這些公司無法提供反傾銷機構認可的會計信息以支持舉證，進而被采用“替代國”方法確定其傾銷幅度，處于不利的地位。

第三，我國產(chǎn)品成本核算方法與國際標準存在差異，使計算出的產(chǎn)品成本偏低。在國際反傾銷中調(diào)查機構并不只是簡單關注涉訴產(chǎn)品的成本報表，而是重點調(diào)查企業(yè)的成本核算流程與產(chǎn)品成本的構成內(nèi)容，對涉訴產(chǎn)品成本的分析需要按產(chǎn)品的成本性態(tài)分為變動和固定部分，要分析產(chǎn)品的工藝流程及成本動因，從產(chǎn)成品追溯到材料、人工，并需要在各步驟合理分配折舊和攤銷相關費用。而我國成本會計提供的是企業(yè)內(nèi)部信息，不對外公布，所以不能提供關于成本性態(tài)的信息。按我國會計準則，成本核算采用的是制造成本法，銷售費用、管理費用和財務費用等期間費用的核算對象是整個會計主體，而不針對某個產(chǎn)品，這與國際標準不同，從而使國內(nèi)產(chǎn)品單位成本與國際上同類產(chǎn)品相比偏低，容易被判為傾銷。

第四，受各種因素影響，我國的產(chǎn)品成本計算沒有包括許多本應包括的項目。土地在主要發(fā)達經(jīng)濟體中屬于私有資產(chǎn)，一般按公允價值計量并按期進行攤銷計入成本；在我國，大多數(shù)企業(yè)的土地使用權由國家無償劃撥或僅支付較少的土地使用費，不少國有企業(yè)產(chǎn)品成本中的土地價值按很低的政府劃撥價格核算或者根本不計算土地成本。國際反傾銷法規(guī)定攤入產(chǎn)品成本中的費用除了生產(chǎn)成本外，還包括排污費等環(huán)境成本。而我國企業(yè)的環(huán)境成本核算尚未建立和完善，目前僅將排污費列入管理費用，其他許多對生態(tài)環(huán)境造成影響的支出都沒有攤入到產(chǎn)品成本中，導致環(huán)境成本指標與國際上不具備可比性，使反傾銷機構認為提供了虛假或誤導的財務數(shù)據(jù)，或者認為沒有按照要求進行會計舉證而被裁定采用“可獲得最佳信息”原則。這里的可獲得最佳信息一般是指起訴方發(fā)起調(diào)查的申請書中所提供的信息，當然對應訴方不利。我國在職職工的退休養(yǎng)老、住房、醫(yī)療、津貼獎勵等方面的支出有相當部分沒有正式計入人工成本，導致產(chǎn)品成本過低。知識產(chǎn)權保護一直是我國與發(fā)達國家之間的矛盾焦點，我國還沒有建立有效的知識產(chǎn)權保護機制，大量專利或專有技術被低成本盜用，使得某些企業(yè)的成本被壓低，在反傾銷中處于被動地位。

第五，我國現(xiàn)行企業(yè)會計準則和國際會計準則之間還存在一些差異。新企業(yè)會計準則的主要方面已經(jīng)實現(xiàn)了與國際會計準則的趨同，但在一些方面仍然保留了“中國特色”。比如，目前在國際反傾銷中，越來越多的判斷標準都涉及到公允價值的概念（如正常價值的計算），公允價值也是國際會計準則較倡導的計量屬性；而在我國由于市場發(fā)展程度所限，在許多領域無法應用公允價值。國際會計準則要求存貨的采購成本包括可能發(fā)生的匯兌損益；而我國新準則將這部分差異計入財務費用。如果是匯兌損失的話，會導致產(chǎn)品成本低估。資產(chǎn)減值方面，新準則要求長期資產(chǎn)的減值損失在以后期間不能轉回，這也會低估資產(chǎn)價值和產(chǎn)品成本，給反傾銷機構制裁的借口。

四、改進我國反傾銷會計的建議

第一，建立反傾銷會計綜合預警系統(tǒng)。首先，建立和完善政府、行業(yè)協(xié)會、企業(yè)聯(lián)動的反傾銷會計預警機制，構建全國反傾銷數(shù)據(jù)庫。根據(jù)國家間進出口額、貿(mào)易逆順差、匯率變動、國際政治經(jīng)濟關系發(fā)展與變化等信息，全面監(jiān)控反傾銷調(diào)查的各種宏觀因素。在綜合分析基礎上，實時披露反傾銷的警示，及時提供各國反傾銷法規(guī)，替代國產(chǎn)品價格、成本組成等信息。在借鑒美歐和世貿(mào)組織反傾銷立法的基礎上，制定和完善我國有關反傾銷的法律規(guī)定，為出口企業(yè)選擇合適替代國提供依據(jù)。其次，行業(yè)協(xié)會應對重點國家與地區(qū)、重點產(chǎn)業(yè)的市場狀況及出口情況等重要參數(shù)進行隨時監(jiān)測，建立監(jiān)測及預警報告。定期分析產(chǎn)品國際市場價格、營銷情況，預測產(chǎn)品需求前景并防止市場過于集中而導致進口國的反傾銷調(diào)查。促進建立聯(lián)合定價制度，改變出口企業(yè)各自為戰(zhàn)的定價方法。通過建立價格聯(lián)盟，設立統(tǒng)一出口價格標準壓制不規(guī)范競爭。最后，建立和完善企業(yè)會計核算系統(tǒng)、內(nèi)部控制系統(tǒng)，啟用具有專業(yè)知識的會計人才，配置反傾銷會計人員。按國際標準進行確認、計量和報告，建立反傾銷會計信息平臺。

第二，充分發(fā)揮注冊會計師行業(yè)在反傾銷中的作用。注冊會計師將就被調(diào)查產(chǎn)品成本的歸集和分攤是否客觀公允進行調(diào)查，要對企業(yè)內(nèi)控制度和成本會計制度是否符合公認會計準則或國際會計準則發(fā)表意見。注冊會計師的專業(yè)水平比較高，可以幫助企業(yè)建立反傾銷會計系統(tǒng)。他們也可利用專業(yè)優(yōu)勢提供相應的咨詢服務，幫助企業(yè)解決面對反傾銷訴訟時所遇到的專業(yè)性和復雜性都很強的問題。應訴時，注冊會計師可以幫助企業(yè)填答反傾銷調(diào)查問卷中的會計問題并運用職業(yè)判斷進行一定的技術調(diào)整，陳述其成本核算的可信性、通用性，進行有效的會計抗辯。

第三，重視管理會計在反傾銷會計中的作用。企業(yè)可以進行戰(zhàn)略成本管理，設置反傾銷賬簿，細化產(chǎn)品成本項目，加強成本信息質量。我國會計方法雖與國際標準在產(chǎn)品成本核算上存在不一致，考慮到目前的會計環(huán)境，變革核算體系暫不可行，但企業(yè)可在現(xiàn)有的成本核算基礎上另外設置反傾銷賬簿。通過設置“固定成本”、“變動成本”等明細科目以歸集不同性態(tài)的成本，甚至可以運用作業(yè)成本法進行作業(yè)成本管理以細化成本信息并根據(jù)成本動因將原計入期間費用的成本正確歸集到相應產(chǎn)品成本中。同時，可以充分考慮土地成本、環(huán)境成本、職工薪酬和退休福利、無形資產(chǎn)以及政府補貼、稅費返還等對產(chǎn)品成本的影響。

第四，主動融入國際會計準則的制訂過程，積極溝通國際會計準則和我國會計準則。反傾銷訴訟不是普通的法律糾紛，其本質是發(fā)生在法律程序之下的會計制度紛爭，是一場法律引導下的會計數(shù)據(jù)戰(zhàn)。目前，國際會計準則與美國公認會計準則的趨同過程正在進行但并不順利。隨著我國在世界政治經(jīng)濟舞臺上地位的提高，中國不應僅是會計準則國際化的接受者，應更主動地加入到國際會計準則制訂的程序中，使新的國際會計準則能夠“包容”更多中國元素，提升中國在國際經(jīng)濟語言中的話語權。這樣將使我國企業(yè)處于更加主動的位置。

第五，重視非市場經(jīng)濟地位問題。國際反傾銷法將被調(diào)查國家分為市場經(jīng)濟國家和非市場經(jīng)濟國家，前者可以使用自己的成本價格數(shù)據(jù)，后者則采用替代國的數(shù)據(jù)。能否爭取到市場經(jīng)濟地位待遇，直接影響到調(diào)查的結果。目前，美國、歐盟等主要國家和地區(qū)不認可我國為市場經(jīng)濟國家，這就需要涉案企業(yè)盡力去爭取市場經(jīng)濟地位。雖然各國市場經(jīng)濟地位的授予標準不盡相同，但基本上是圍繞著兩方面展開的：即企業(yè)是按照市場經(jīng)濟體制運行的，不受政府的實質控制，成本和價格信息是完全市場化的；會計核算嚴格執(zhí)行了會計準則，是公允、符合經(jīng)濟實質的。在當前會計環(huán)境無法立即改變的情況下，涉訴企業(yè)可盡可能完善自己的會計信息以迎合市場經(jīng)濟地位的要求。

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