謝曉梅 汪學(xué)文 張永珍 夏 蓉 李丹霞

深圳市第六人民醫(yī)院 南山醫(yī)院國資辦，廣東 深圳 518052

由于醫(yī)院新會(huì)計(jì)制度的改革和醫(yī)院及上級(jí)部門及理事會(huì)審計(jì)等會(huì)計(jì)內(nèi)外部門用戶的不同需求，目前的醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表及會(huì)計(jì)信息明顯滯后于醫(yī)院新會(huì)計(jì)制度改革的要求。

1 醫(yī)院新會(huì)計(jì)制度改革后會(huì)計(jì)信息現(xiàn)存的問題

1.1 醫(yī)院的財(cái)務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部控制制度需要完善

醫(yī)院財(cái)務(wù)系統(tǒng)的內(nèi)控制是醫(yī)院財(cái)務(wù)系統(tǒng)的目標(biāo)計(jì)劃的實(shí)施，包括對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)及其管理的態(tài)度、方法、程序以及其他確保達(dá)到目標(biāo)的評(píng)估和監(jiān)督等措施；配合目標(biāo)，使工作能有條不紊、經(jīng)濟(jì)高效率運(yùn)作的管理過程，完善醫(yī)院財(cái)務(wù)系統(tǒng)的內(nèi)控制是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的有效保證[1]。目前，因?yàn)楹芏嘣颍瑑?nèi)控制度起不到應(yīng)有的作用，醫(yī)院財(cái)務(wù)系統(tǒng)會(huì)計(jì)的相互牽制和監(jiān)督的本質(zhì)也會(huì)失去應(yīng)有的作用。

案例①某醫(yī)院由于藥品收發(fā)存管理使用的軟件數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，藥品臺(tái)賬與月報(bào)表數(shù)據(jù)異常出現(xiàn)負(fù)數(shù)余額，醫(yī)院實(shí)際上放棄了對(duì)藥品的數(shù)量金額式臺(tái)賬管理。除藥庫發(fā)往藥房的藥品數(shù)量基本可以核對(duì)外，藥庫藥品入庫量、藥房藥品發(fā)出量都無法與財(cái)務(wù)核對(duì)，藥品實(shí)物賬與財(cái)務(wù)賬沒有有機(jī)聯(lián)系，藥品收發(fā)存實(shí)際上失去財(cái)務(wù)監(jiān)督。②某醫(yī)院藥品財(cái)務(wù)賬與實(shí)物賬入賬標(biāo)準(zhǔn)、入賬時(shí)間不一致，藥品賬實(shí)存在差異，截至19**年12月30日，藥品財(cái)務(wù)賬比實(shí)物賬少。該項(xiàng)差異原因不明。

分析造成藥品財(cái)務(wù)賬與實(shí)物賬余額不一致的主要原因有：①藥庫與財(cái)務(wù)賬記錄藥品入庫的標(biāo)準(zhǔn)不一致。藥庫根據(jù)每月藥品的實(shí)際入庫量記賬，而財(cái)務(wù)賬是根據(jù)當(dāng)月經(jīng)審批后的藥品采購發(fā)票金額入賬，對(duì)已入庫但發(fā)票未到的藥品采購沒有估價(jià)入賬。②部分小額藥品采購財(cái)務(wù)直至付款時(shí)才作為藥品采購入賬。

1.2 醫(yī)院收支記錄不實(shí)

主要表現(xiàn)在醫(yī)院的各項(xiàng)支出記載混亂，有的醫(yī)院通常會(huì)虛報(bào)收入，資本性和收益性支出劃分不清楚，違反了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

醫(yī)院收入指醫(yī)院在開展醫(yī)療活動(dòng)中取得的業(yè)務(wù)收入和從事其他活動(dòng)取得的資金以及從財(cái)政和主管部門取得的補(bǔ)助經(jīng)費(fèi)；成本支出是補(bǔ)償醫(yī)療活動(dòng)耗費(fèi)的量尺，是制定醫(yī)療服務(wù)價(jià)格的依據(jù)；負(fù)債是指醫(yī)院所承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量，需要以資產(chǎn)或勞務(wù)償還的債務(wù)。

1.2.1 醫(yī)院收入不準(zhǔn)，嚴(yán)重影響醫(yī)院收入的完整性 醫(yī)院收入是完整反映醫(yī)院收入全貌，其準(zhǔn)確與否直接體現(xiàn)醫(yī)護(hù)人員創(chuàng)造的勞動(dòng)價(jià)值和財(cái)政補(bǔ)助政策的落實(shí)。然而，一些醫(yī)院是以虛報(bào)收入的方式來增加當(dāng)期盈余，從而可以得到更多的政府支持和貸款優(yōu)惠。

案例：某醫(yī)院在19**年舉辦搬遷新住院大樓慶典時(shí)收取的贊助費(fèi)15萬元列入“其他應(yīng)付款”科目核算。

1.2.2 成本開支核算范圍不清，造成成本失真 正確地進(jìn)行成本核算，是成本核算的重要任務(wù)。某醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益較差，為了創(chuàng)造業(yè)績、把應(yīng)列入成本的費(fèi)用撇在外，造成成本虛減，相反，則盡量擴(kuò)大成本開支范圍，導(dǎo)致成本虛增、利潤虛減。

案例：某醫(yī)院分別將購置單價(jià)10萬元以下固定資產(chǎn)，直接列入“醫(yī)療支出”科目。這樣會(huì)形成重復(fù)列支，因?yàn)橘徶霉潭ㄙY產(chǎn)時(shí)，同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，兩次列入成本，會(huì)造成成本的虛增。

1.2.3 醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息數(shù)據(jù)、信息傳遞不科學(xué)，披露缺乏預(yù)測(cè)性和多用途性 案例：某醫(yī)院業(yè)務(wù)流程中數(shù)據(jù)傳遞不科學(xué)，造成重復(fù)勞動(dòng)，錯(cuò)誤無從發(fā)現(xiàn)。選擇藥品會(huì)計(jì)、材料會(huì)計(jì)等崗位進(jìn)行訪談。介紹自己工作時(shí)，都要打開很多電子表格。這些載滿數(shù)據(jù)及信息的表格，都是為了滿足自身財(cái)務(wù)核算數(shù)據(jù)、信息需要設(shè)計(jì)的，因?yàn)橐延械臉I(yè)務(wù)信息無法直接利用。而且還達(dá)不到內(nèi)部牽制、交叉復(fù)核的效果?，F(xiàn)在重復(fù)勞動(dòng)，目的只是實(shí)現(xiàn)賬實(shí)一致。這種情況下，出現(xiàn)錯(cuò)誤無從發(fā)現(xiàn)。

1.2.4 醫(yī)院現(xiàn)行的會(huì)計(jì)信息無法滿足多方信息使用者的需求隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，醫(yī)院會(huì)計(jì)信息的使用者已是多部門的了，他們中許多人都不是財(cái)會(huì)專業(yè)人士，現(xiàn)行醫(yī)院的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)容和格式過于專業(yè)化并且感覺比較難懂。比如：①醫(yī)院的財(cái)務(wù)及會(huì)計(jì)信息專業(yè)化程度比較高，這樣就影響了信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的理解和運(yùn)用能力。②醫(yī)院現(xiàn)有的會(huì)計(jì)報(bào)告方式不方便使用者理解，各行各業(yè)的會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)知識(shí)的掌握及理解的程度不同，因此，尚不能滿足多方面使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的理解和運(yùn)用。

2 醫(yī)院新會(huì)計(jì)制度改革后提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的建議

醫(yī)院的變革和發(fā)展需要更加及時(shí)、準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息提供決策支持，財(cái)務(wù)管理信息化建設(shè)迫在眉睫[2-3]。針對(duì)當(dāng)前醫(yī)院會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)信息眾多不足之處，政府提出改革和完善現(xiàn)行的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)核算方法，我院在此次改革中被選為試點(diǎn)醫(yī)院。筆者對(duì)于使會(huì)計(jì)信息更準(zhǔn)確真實(shí)，提出以下幾點(diǎn)建議：

2.1 醫(yī)院要完善內(nèi)部控制制度

解決會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的問題應(yīng)從根本上解決會(huì)計(jì)的內(nèi)控制問題。通過醫(yī)院內(nèi)部會(huì)計(jì)實(shí)時(shí)控制的構(gòu)建，可以準(zhǔn)確及時(shí)提供醫(yī)院各項(xiàng)會(huì)計(jì)信息資料[4]。建立完善的內(nèi)部控制體系，需要醫(yī)院從總體上建立一個(gè)內(nèi)部控制框架和相應(yīng)的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)；內(nèi)控制系統(tǒng)的評(píng)估和監(jiān)督則主要由醫(yī)院的內(nèi)審機(jī)構(gòu)和醫(yī)院理事會(huì)的會(huì)計(jì)審計(jì)機(jī)構(gòu)（目前我院的試點(diǎn)管理模式）執(zhí)行；而內(nèi)控制活動(dòng)則主要是醫(yī)院財(cái)務(wù)的常規(guī)管理活動(dòng)，只有在財(cái)務(wù)系統(tǒng)內(nèi)解決內(nèi)控制問題，才能不斷提高醫(yī)院的新會(huì)計(jì)制度改革后的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

案例：某單位，在20**年之前，其內(nèi)部控制制度只是一個(gè)框架性的制度，很多細(xì)節(jié)問題根本沒有在制度中明確。同時(shí)，該醫(yī)院也沒有獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，其內(nèi)部審計(jì)人員是由該醫(yī)院財(cái)務(wù)部某會(huì)計(jì)人員擔(dān)任。在實(shí)際的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)操作中，內(nèi)部審計(jì)制度和內(nèi)部審計(jì)人員根本沒有起到應(yīng)有的作用，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的可靠性也就無從談起。在當(dāng)年的外部審計(jì)中，外審部門發(fā)現(xiàn)該醫(yī)院很多問題，例如：應(yīng)付賬款發(fā)票不全，以收據(jù)代替；會(huì)計(jì)憑證附件不齊全等。外部審計(jì)之后，該醫(yī)院開始著力改進(jìn)內(nèi)部控制體系。首先建立規(guī)范的內(nèi)部控制制度，該制度需明確到具體的業(yè)務(wù)。同時(shí)，成立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，該部門領(lǐng)導(dǎo)直接向紀(jì)委匯報(bào)工作，在組織機(jī)構(gòu)上保證了內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性。當(dāng)建立了完善的規(guī)章制度和合理的組織機(jī)構(gòu)后，內(nèi)部控制制度才能真正發(fā)揮其作用。

2.2 醫(yī)院要完善醫(yī)院新會(huì)計(jì)制度后的會(huì)計(jì)報(bào)表體系

①新會(huì)計(jì)制度后應(yīng)增加醫(yī)院財(cái)務(wù)情況說明書。②新會(huì)計(jì)制度后應(yīng)增加報(bào)表附注，使得報(bào)表使用者據(jù)以能正確理解報(bào)表數(shù)據(jù)和判斷會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。③新會(huì)計(jì)制度后應(yīng)完善預(yù)算表，及時(shí)反映和評(píng)價(jià)醫(yī)院業(yè)務(wù)收支的預(yù)算執(zhí)行情況。④新會(huì)計(jì)制度后應(yīng)逐步完善對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)信息的預(yù)測(cè)性，應(yīng)在表外披露和預(yù)測(cè)與醫(yī)院未來價(jià)值如：醫(yī)院的品牌及無形資產(chǎn)等信息。

2.3 醫(yī)院要改進(jìn)新會(huì)計(jì)制度改革后固定資產(chǎn)的核算方法

新的會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)有新的改革的內(nèi)容：創(chuàng)新設(shè)計(jì)固定資產(chǎn)的公益性資本化方式：一是設(shè)立“累計(jì)折舊”科目。二是用財(cái)政性資金和科研等不同資金購買資產(chǎn)時(shí)，同時(shí)對(duì)這部分資產(chǎn)計(jì)提折舊，屆時(shí)沖銷待沖基金。這樣，醫(yī)院就可以把財(cái)政資金和非財(cái)政資金形成的資產(chǎn)區(qū)分開來，通過“待沖基金”對(duì)財(cái)政資金形成的資產(chǎn)進(jìn)行過程性管理。

2.4 醫(yī)院新會(huì)計(jì)制度改革后應(yīng)加大內(nèi)、外部監(jiān)管力

醫(yī)院的內(nèi)、外部監(jiān)管應(yīng)從以下方面著手：一是醫(yī)院內(nèi)審既要在自己領(lǐng)域有自己的見解，還要爭(zhēng)取學(xué)習(xí)相關(guān)行業(yè)的專業(yè)知識(shí)，以便日常處理醫(yī)院內(nèi)部復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)遇到的審計(jì)。二是建立醫(yī)院的理事會(huì)監(jiān)督制度，2009年我院作為深圳的試點(diǎn)，開始嘗試醫(yī)院理事會(huì)模式。理事會(huì)在政府授權(quán)下開展工作，接受政府的監(jiān)督管理，理事會(huì)模式著力于醫(yī)院內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，研究如何在醫(yī)院層面協(xié)調(diào)政府資源。醫(yī)院理事會(huì)的組成人員包括衛(wèi)生行政部門或醫(yī)院管理機(jī)構(gòu)代表、醫(yī)院院長、書記、醫(yī)院職工代表和社會(huì)人士代表，主要是深圳的一些大的企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)及管理者，如：海王、華為等公司的代表等，其中醫(yī)院理事會(huì)的財(cái)務(wù)審計(jì)對(duì)我院的財(cái)務(wù)各方面的管理以及財(cái)務(wù)的系統(tǒng)性的內(nèi)部控制制度的建立有相當(dāng)大的幫助。比如醫(yī)院理事會(huì)所屬注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所近兩年來對(duì)我院的財(cái)務(wù)大系統(tǒng)進(jìn)行了深度的審計(jì)：從預(yù)算控制→收入控制→支出控制→貨幣資金控制→藥品及庫存物資控制→固定資產(chǎn)控制→工程項(xiàng)目控制→對(duì)外投資控制→債權(quán)和債務(wù)控制→財(cái)務(wù)電子信息化控制→監(jiān)督檢查。經(jīng)過這一系列內(nèi)部會(huì)計(jì)制度的整個(gè)工作的過程和會(huì)計(jì)工作流程的多次強(qiáng)化及深入的審計(jì)，這期間正好配合我院在廣東省停止14年后又于去年重新啟動(dòng)的三甲醫(yī)院的評(píng)審，財(cái)務(wù)系統(tǒng)由于理事會(huì)所屬注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所近兩年大量的地毯式、鋪墊性的強(qiáng)化審計(jì)工作，完善了醫(yī)院的財(cái)務(wù)系統(tǒng)的內(nèi)部控制制度，使得我們的財(cái)務(wù)系統(tǒng)順利地通過了去年三甲醫(yī)院的驗(yàn)收；今年理事會(huì)的審計(jì)再次配合了我院2011年7月1日的新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的改革的試點(diǎn)工作，通過重點(diǎn)對(duì)預(yù)算控制、監(jiān)督檢查預(yù)算控制、藥品及庫存物資控制、固定資產(chǎn)控制、工程項(xiàng)目控制、債權(quán)和債務(wù)控制、以及醫(yī)院重大事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)合同的規(guī)范的審計(jì)，使得我院的會(huì)計(jì)制度改革的試點(diǎn)工作比較順利地完成。通過審計(jì)，理事會(huì)審計(jì)從企業(yè)化管理的高度對(duì)我院提出了新的規(guī)劃，即規(guī)范醫(yī)院業(yè)務(wù)流程和制度，并對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)管理建章建制提出一些建議。

2.4.1 醫(yī)院制度建設(shè)應(yīng)達(dá)到的目標(biāo)——建立涵蓋醫(yī)院各項(xiàng)管理的內(nèi)部控制體系，內(nèi)部控制是由單位全體人員參與實(shí)施的，旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。完善的內(nèi)部控制體系能夠發(fā)揮以下重要作用：①能夠保護(hù)財(cái)產(chǎn)物資的安全完整；如在固定資產(chǎn)管理中對(duì)于資產(chǎn)單位價(jià)值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但耐用時(shí)間在1年以上的大批同類物資，也應(yīng)作為固定資產(chǎn)管理[5]；②能夠提高財(cái)務(wù)信息的正確性與可靠性；③能夠促進(jìn)自我約束，遵循國家制定的各項(xiàng)財(cái)經(jīng)紀(jì)律與法規(guī)；④能夠保證高效經(jīng)營。

如果醫(yī)院可以將此次制度建設(shè)的目標(biāo)定得更高一些，就要建立起涵蓋醫(yī)院各項(xiàng)管理的內(nèi)部控制體系。內(nèi)部控制制度建設(shè)對(duì)中國公立醫(yī)院來說是一個(gè)新課題，更是無經(jīng)驗(yàn)可循。探索與實(shí)踐公立醫(yī)院內(nèi)部控制制度建設(shè)，這將是一件非常有意義的事。醫(yī)院正在做的，其實(shí)就是內(nèi)部控制的制定。制度建設(shè)、業(yè)務(wù)流程梳理涉及醫(yī)院很多部門和人員，需要這些部門和人員積極參與進(jìn)來，而且必須有反復(fù)討論修改的過程，聚沙成塔，等到一定的時(shí)候，把各個(gè)制度串起來，就是一本內(nèi)部控制制度匯編了。

2.4.2 醫(yī)院制度建設(shè)的框架包括：總則，醫(yī)院的組織架構(gòu)及醫(yī)院文化建設(shè)，發(fā)展規(guī)劃與風(fēng)險(xiǎn)管理，人力資源管理，合同及法律事務(wù)管理，預(yù)算管理，采購及支出管理，收入、成本及費(fèi)用管理，資金管理，存貨管理，固定資產(chǎn)管理，財(cái)務(wù)報(bào)告與信息披露，辦公管理，科研與信息系統(tǒng)，醫(yī)務(wù)工作管理，內(nèi)部審計(jì)與監(jiān)察等。

通過這些審計(jì)與監(jiān)督大大地改善醫(yī)院的會(huì)計(jì)信息在新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下所要求的質(zhì)量，使得筆者配合此次新會(huì)計(jì)制度改革初步達(dá)到了以下預(yù)期：第一，強(qiáng)化預(yù)算約束與管理；第二，全面、真實(shí)反映醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債情況；第三，規(guī)范收支核算管理；第四，硬化成本核算，強(qiáng)化成本控制；第五，完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系，增強(qiáng)了會(huì)計(jì)業(yè)內(nèi)的通用性；為日后市衛(wèi)生局在我院信息管理系統(tǒng)的ERP項(xiàng)目的試點(diǎn)工作獲取寶貴經(jīng)驗(yàn)。

2.5 醫(yī)院應(yīng)該從新經(jīng)濟(jì)發(fā)展的高度加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息廣度的研究

可以允許一些重要的會(huì)計(jì)信息進(jìn)入報(bào)表；如：醫(yī)院的重大事項(xiàng)、醫(yī)院重點(diǎn)專科的無形資產(chǎn)的價(jià)值、等影響管理層決策的關(guān)鍵的相關(guān)信息。

2.6 醫(yī)院新會(huì)計(jì)制度改革后可以嘗試簡化會(huì)計(jì)處理操作程序

其實(shí)，會(huì)計(jì)信息使用者有足夠的能力處理數(shù)據(jù)，可以根據(jù)自己的管理需求對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行綜合處理，從而提高管理的高效性。

案例：某醫(yī)院，其核算財(cái)務(wù)系統(tǒng)在核算過程中需要錄入大量的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。之前，這些基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的錄入完全依靠錄入員手工輸入，一旦輸入錯(cuò)誤，核算人員很難發(fā)現(xiàn)具體錯(cuò)誤在哪一條數(shù)據(jù)，從而導(dǎo)致成本分析的不準(zhǔn)確。由于互聯(lián)網(wǎng)及計(jì)算機(jī)技術(shù)的進(jìn)步，該醫(yī)院的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)改為電子導(dǎo)入的形式，將基礎(chǔ)數(shù)據(jù)直接導(dǎo)入財(cái)務(wù)系統(tǒng)，由核算人員全程監(jiān)控導(dǎo)入過程，一有報(bào)錯(cuò)及時(shí)更正數(shù)據(jù)。同時(shí)將該供應(yīng)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)報(bào)給各供應(yīng)商，由供應(yīng)商自行對(duì)需要的數(shù)據(jù)進(jìn)行篩選和歸集。

2.7 新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度改革后，提高財(cái)務(wù)報(bào)表的直觀性

在會(huì)計(jì)信息的表達(dá)上，可以更多地運(yùn)用圖形與多媒體等方式靈活地表達(dá)會(huì)計(jì)信息內(nèi)涵；提高會(huì)計(jì)信息多元使用者的信息；（案例）某醫(yī)院為了提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可理解性，大量采用圖形的方式來表達(dá)財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)涵，其優(yōu)先級(jí)原則是圖＞表＞文字。

3 結(jié)論

會(huì)計(jì)信息是企事業(yè)單位最重要的經(jīng)濟(jì)信息，它全面、綜合地反映和監(jiān)督醫(yī)院經(jīng)營狀況和財(cái)務(wù)狀況，并為醫(yī)院的管理、經(jīng)營決策提供重要依據(jù)。以前，會(huì)計(jì)理論把它理解為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)；在新經(jīng)濟(jì)的背景下，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)就是計(jì)算機(jī)管理的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，并進(jìn)一步完成對(duì)會(huì)計(jì)信息的分析，向使用者提供所需會(huì)計(jì)信息，向醫(yī)院的管理者提供管理、預(yù)決策，提高醫(yī)院的管理水平；在醫(yī)院新的會(huì)計(jì)制度改革后，醫(yī)院的新會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)注入了新的管理靈魂即：財(cái)務(wù)及會(huì)計(jì)改革后的新的醫(yī)院管理的新模式——醫(yī)院的內(nèi)外部監(jiān)管模式，2012年深圳市衛(wèi)人委將總結(jié)我院的管理模式并給予推廣，用以進(jìn)一步促進(jìn)醫(yī)院新會(huì)計(jì)制度改革后即將面臨的新的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)改革。

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