何 靜

（湖南省高速公路管理局，湖南 長沙 410022）

試論審計項目后評估

何 靜

（湖南省高速公路管理局，湖南 長沙 410022）

從審計項目后評估出發(fā)，結(jié)合審計績效管理，對審計項目后評估的意義及重點進行分析，提出審計項目后評估的系統(tǒng)設(shè)想，以期更好地提高審計項目管理工作科學化和規(guī)范化水平。

審計;評估;風險控制; 績效管理

項目后評估始于20世紀30年代的美國，最初被應(yīng)用于對工程建設(shè)項目評估，后被廣泛應(yīng)用于經(jīng)濟、建設(shè)各領(lǐng)域。[1]本世紀初，我國審計系統(tǒng)開始審計項目后評估研究，但發(fā)展仍較緩慢?！秾徲嬍?008至2012年審計工作發(fā)展規(guī)劃》要求：“實行計劃執(zhí)行情況和審計項目后評估制度”，“建立審計工作績效考核評價制度”。 在大力倡導(dǎo)建立績效政府的背景下，審計業(yè)務(wù)發(fā)展也必然面臨著如何評價和提高自身管理績效的問題。提出并實行審計項目后評估，對審計工作進行考核和評價應(yīng)是大勢所趨。審計項目后評估也應(yīng)是審計科學管理的重要部分和助推器。

一、審計項目后評估是審計科學發(fā)展的客觀要求

審計項目后評估是對已經(jīng)完成的審計項目的審計效果、審計效率、實施過程進行科學分析和評價，檢查項目預(yù)期目的是否達到、實施過程是否合理有效、社會影響是否積極。其實質(zhì)是對審計活動本身的績效進行考核和評價，其目的是總結(jié)經(jīng)驗教訓(xùn)，服務(wù)審計項目決策和審計項目管理，不斷提高審計工作的規(guī)范化和科學化水平。

1.有利于促進審計工作整體戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)

以科學發(fā)展為統(tǒng)領(lǐng)的和諧社會建設(shè)不斷推進，法治政府、責任政府、績效政府和透明政府成為政府改革的主要方向，審計工作的整體目標和重點也在隨之發(fā)生改變。審計目的和內(nèi)容從單一的真實合法性向綜合效益性轉(zhuǎn)變，審計目標從僅僅揭露問題向查原因、提建議、促整改轉(zhuǎn)變。審計工作整體目標是在無數(shù)具體目標完成的基礎(chǔ)上得以實現(xiàn)的，作為審計工作大系統(tǒng)下的子系統(tǒng)，單個項目目標必須緊緊圍繞和服務(wù)于整體目標?；诖耍瑢徲嬳椖亢笤u估從審計工作整體戰(zhàn)略目標出發(fā)，通過對單個項目目標的實現(xiàn)程度進行評價，找出偏離總目標的原因，制定積極對策，以利于整體戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。

2.有利于促進審計業(yè)務(wù)管理模式更加完善

全國部分省市在審計管理模式方面創(chuàng)新，推行審計權(quán)能分離。改變從審計立項、現(xiàn)場審計、下達處理決定到?jīng)Q定執(zhí)行由一個部門包攬的管理模式。構(gòu)建計劃、審計、審理和執(zhí)行“四分離”的管理新模式。實踐證明，“四分離”克服了審計機制中存在的弊端，建立了審計權(quán)力監(jiān)督與制約機制，使權(quán)力在陽光下運行，為提高審計工作質(zhì)量和水平，有效履行審計監(jiān)督職責，從機制上提供了可靠的保障。

“四分離”是實現(xiàn)審計管理工作科學化的有效途徑。審計項目后評估是審計項目管理中不可或缺的一環(huán)，在“四分離”工作環(huán)節(jié)中再增加“項目后評估”這一環(huán)節(jié)，通過分析評估找出項目成功的經(jīng)驗與失敗的教訓(xùn)，及時加以改進，會使“四分離”的大小業(yè)務(wù)循環(huán)更加順暢有效、嚴謹科學，更有利于提高審計工作的科學化和規(guī)范化水平，促進業(yè)務(wù)管理模式更加完善。

3.有利于促進審計項目管理水平的不斷提高

通過審計項目后評估能客觀公正地查找審計活動存在的問題，從不同項目比較中總結(jié)經(jīng)驗教訓(xùn)，分析項目成敗的原因，并將評估結(jié)果和改進意見及時反饋到項目決策機構(gòu)、計劃部門和實施單位，促使他們在以后的工作中借鑒過去的經(jīng)驗教訓(xùn)，不斷提高審計項目管理的規(guī)范化和科學化水平。審計項目后評估貫穿于審計工作的全過程，與其說后評估是一項工作，不如說它是講究一種科學嚴謹、反思反省的精神，在制定審計方案、搜集審計證據(jù)、編寫審計工作底稿、撰寫審計報告、下達審計決定等工作完成后都應(yīng)該有這樣一種制約機制予以評價和考核，后評估既是審計項目管理的重要一環(huán)，又是提高項目管理水平的有效手段。

4.有利于促進提高審計項目績效

國家審計署要求，至2012年每年所有的項目都要開展績效審計，對使用公共資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行檢查和評估。在評估被審計單位績效的同時，審計工作的產(chǎn)品—審計項目的績效如何也必須考核和評價。過去，審計實施方案只對審計項目結(jié)束時間提出大致要求。具體耗費多少審計資源、審計目標是否實現(xiàn)、審計效果如何等都沒有認真的回顧總結(jié)和量化分析。審計項目后評估就是對審計活動本身的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行考核和評價，促使項目決策者考慮立項是否科學，促使項目實施者采用新的審計技術(shù)和方法、優(yōu)化審計資源配置、降低審計成本、擴大審計影響，努力提高審計項目績效。

開展審計項目后評估是實踐科學發(fā)展觀和審計工作自身發(fā)展的客觀要求，順應(yīng)了審計業(yè)務(wù)管理模式創(chuàng)新的要求，有利于審計部門總結(jié)經(jīng)驗教訓(xùn)，提高決策水平，合理配置審計資源，提高審計項目管理水平。

二、審計項目后評估的重點

主要從審計績效管理角度重點探討審計項目的審計效率、審計效果及審計風險控制有效性等方面的評估。

1.審計項目效率評估

審計項目效率評估就是對審計過程中的投入產(chǎn)出比進行評估，包括審計成本、審計效益評估，是審計項目后評估的核心內(nèi)容。[2]

（1）審計成本評估。審計成本是審計過程中所占用或耗費審計資源的總和。在評估時除了關(guān)注一般意義上財務(wù)資源的耗費，應(yīng)重點關(guān)注人力、技術(shù)以及時間資源耗費。人力資源包括審計組成員以及外聘的專家等，人員素質(zhì)越高其計價標準也越高。這就要求審計機關(guān)在進行項目計劃時科學調(diào)配、實現(xiàn)人力資源最優(yōu)配置，避免人才浪費和短缺，達到1＋1＞2的效果。技術(shù)資源是審計中所采用的審計技術(shù)和方法。隨著計算機審計的廣泛開展，要求審計機關(guān)具備相應(yīng)的“硬件”和“軟件”，配備計算機、審計軟件及使用設(shè)備的人員，需支出設(shè)備購置費和人員培訓(xùn)費。對審計項目進行成本管理時，這部分費用也應(yīng)分攤到相應(yīng)的審計項目中。時間資源是完成整個審計項目所花費的時間，包含審前調(diào)查、現(xiàn)場審計、延伸審計以及出具審計報告各個階段，時間資源耗費量取決于審計項目投入的人次以及審計時間。比較理想的模式是在實施審計項目時盡可能多的占用技術(shù)資源，提高審計效率，降低人力資源和時間資源的耗費，提高審計資源的利用效果。

（2）審計效益評估。審計效益是項目的產(chǎn)出情況，就是在目標確定條件下成本最小或是成本一定條件下績效最大化。

傳統(tǒng)財務(wù)收支審計項目評估的重點主要是違紀金額、經(jīng)濟案件移送數(shù)量、涉案人員數(shù)量及涉案人員級別高低等。

績效審計項目評估則更側(cè)重于成本節(jié)約額、損失浪費減少額、政府績效的提高等情況。具體包括審計項目促進相關(guān)部門采取行動降低項目成本和運營經(jīng)費或是因債務(wù)收回、資產(chǎn)出售、有關(guān)法律法規(guī)改變等原因而提高收益。當然并非所有項目的效益都能用貨幣來計量，對績效審計來說，更重要的是提出切實可行的措施并且被審計單位能夠接受。因此評估時還要考慮提出審計建議的數(shù)量和建議落實情況，以及由此而產(chǎn)生的有形或無形的效益。

此外，因運用新的審計技術(shù)方法、創(chuàng)新審計組織方式和審計管理制度，提高了審計工作效率，減少審計工作時間，降低審計工作成本，也應(yīng)視作審計項目產(chǎn)生的效益，納入評估的范圍。

2.審計項目效果評估

審計效果評估就是評估項目在多大程度上達到了預(yù)期審計目標，及其所產(chǎn)生的影響。包括審計目標完成情況評估和審計影響評估。

（1）審計目標完成情況評估。就是分析和確認審計實際結(jié)果與項目實施方案中所設(shè)定的目標是否相符，確定目標的實現(xiàn)程度，分析目標偏離的原因，提出解決目標偏離設(shè)計的建議。目標的實現(xiàn)程度是判斷一個審計項目成功與否的基本標志。如果審計目標是公證審計，重點應(yīng)關(guān)注報告中是否對財務(wù)報表的真實性發(fā)表了意見；如果審計目標是公共資金使用績效情況，那么審計后必須對被審計單位管理和使用公共資金的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行評價。

此外由于客觀條件的變化可能導(dǎo)致預(yù)定的審計目標發(fā)生變化，后評估時要注意對照原定目標去檢查和分析目標實際完成情況，分析項目目標發(fā)生變化的原因，判斷目標發(fā)生變化的合理性。

（2）審計影響評估。就是分析評價審計項目的經(jīng)濟影響和社會影響，總結(jié)經(jīng)驗，提出改進意見，促進審計項目更加完善。經(jīng)濟影響主要是收繳違紀資金、挽回經(jīng)濟損失等。社會影響包括有關(guān)部門根據(jù)審計建議制定或修改了法律、法規(guī)，審計工作促進了被審計單位改善業(yè)務(wù)流程或改革內(nèi)部管理制度，審計發(fā)現(xiàn)案件線索移送有關(guān)部門并得到立案，社會和民眾對審計公告的反映和認知程度，被審計單位采納審計建議并整改到位等。

3.審計風險控制有效性評估

審計風險控制有效性評估主要包括以下幾個部分：

（1）審計質(zhì)量控制標準執(zhí)行情況評估。審計質(zhì)量是審計工作的生命線，只有嚴格執(zhí)行質(zhì)量控制標準才能保證審計質(zhì)量，達到防范審計風險目的。審計程序合法合規(guī)，審計實施方案中確定的重點和內(nèi)容全部在審計工作底稿或?qū)徲嬋沼浿械玫椒从?，審計證據(jù)符合“客觀性、相關(guān)性、充分性、合法性”的要求，審計日記、審計工作底稿按要求編制，審計文書編制合法等都是質(zhì)量控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，在評估時應(yīng)該重點關(guān)注上述內(nèi)容。

（2）檢查風險控制情況評估。新的審計風險模型是：審計風險＝重大錯報風險×檢查風險，其中重大錯報風險是審計項目所固有的，不具有可控性。審計人員可以采用風險導(dǎo)向?qū)徲嫹?，測試被審計單位內(nèi)控制度，找出內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)，評估重大錯報風險，并根據(jù)評估結(jié)果確定審計的范圍和重點，將檢查風險控制在可接受的水平內(nèi)。評估時應(yīng)注意審計人員是否設(shè)計了合理的審計程序，并有效執(zhí)行，防止審計風險。

（3）應(yīng)用新技術(shù)的風險控制情況評估。現(xiàn)代審計要求采用大量新的審計技術(shù)和方法，如：OA與AO的交互、聯(lián)網(wǎng)審計、實時審計、運用SPSS方法分析復(fù)雜的數(shù)據(jù)等，在評估時應(yīng)重點關(guān)注所采用的新方法是否經(jīng)過充分可靠的測試，進行了成本預(yù)算，評估了相關(guān)風險，制定應(yīng)了急預(yù)案，使審計風險可控。

三、開展審計項目后評估需完善的配套措施

1.建立健全審計項目后評估機構(gòu)

要配置專門的機構(gòu)和人員負責審計項目的后評估，由審計項目后評估機構(gòu)對審計計劃、查證、審理和執(zhí)行部門的工作進行考核評估，促進各部門間的協(xié)調(diào)配合、實現(xiàn)良性的循環(huán)向前滾動，對審計立項、審計實施、審計成果轉(zhuǎn)化等方面實行全過程評估。使審計資源得到充分利用，實現(xiàn)審計成果最優(yōu)化，提高審計工作績效水平。

2.建立科學的后評估指標體系

對審計項目的審計質(zhì)量、審計成果、審計效率制定一系列的后評估指標，在制定指標時，一要突出評估重點，不要面面俱到，避免過于復(fù)雜；二要科學確定好各項指標在指標體系中的權(quán)重，以準確反映審計項目的綜合得分；三要注意指標的可比性，能從各項指標的完成情況區(qū)分審計項目的優(yōu)劣程度。

3.建立后評估反饋機制

評估工作結(jié)束后，評估人員要撰寫評估報告，并將評估結(jié)果內(nèi)部公示，督促有關(guān)部門根據(jù)評估結(jié)果進行整改或制定具體的制度和辦法，使評估結(jié)果在最大范圍內(nèi)得到運用。

4.建立審計質(zhì)量責任追究制度

責任追究制度明確規(guī)定各級審計人員在審計過程中違反有關(guān)規(guī)定造成不良后果，應(yīng)承擔相應(yīng)的責任。對審計執(zhí)法過程中出現(xiàn)的各種過錯行為分別采取責令改正、警告、記過、撤職、追究刑事責任等追究方式。責任追究制度作為一種懲戒措施，能夠規(guī)范審計人員行為，增強其質(zhì)量意識和責任意識，有效降低審計風險。責任追究制度及實施是審計項目后評估的重要內(nèi)容。

綜上所述，在審計項目的管理體系中強調(diào)和實施后評估，能極大地推進審計項目的效率效益，充分利用和發(fā)掘?qū)徲嬞Y源，極大地保證和提高審計工作質(zhì)量，是一項投入少、見效快的審計管理工作。不僅是對審計質(zhì)量管理注入了新的內(nèi)涵和推動力，更是對審計工作科學管理內(nèi)容和方法體系的創(chuàng)新，應(yīng)該予以積極的實施和推廣。

[1] 審計署科研所.美國審計署質(zhì)量控制手冊[M].北京: 中國時代經(jīng)濟出版社，2006.

[2] 審計署.2005-2007年＜中國審計研究報告＞[M].北京：中國時代經(jīng)濟出版社, 2008.2.

A Preliminary Study of the Audit of Post Project Appraisal

HE Jing

（Hunan Province Highway Administration, Changsha 410022, Hunan, China）

From the audit of post project appraisal, combining the audit performance management, the paper analyzes the meaning and key points of the audit of post project appraisal, proposing a system for the audit of post project appraisal, in order to better improve levels of the scientization of the auditing project management and regulation.

audit; appraisal; risk control; performance management

F239.41

A

1673-9272(2012)02-0076-03

2012-02-15

何 靜（1970-），女，長沙縣人，湖南省高速公路管理局會計師，研究方向：審計內(nèi)部實務(wù)與技術(shù)方法。

[本文編校：李浩慧]