（黑龍江省內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)，哈爾濱150090）

摘要：對(duì)于固定資產(chǎn)的審計(jì)，一方面，由于固定資產(chǎn)使用期長(zhǎng)、價(jià)值大、更新慢，增減變化發(fā)生的頻率較之流動(dòng)資產(chǎn)來(lái)說(shuō)要小得多，相對(duì)來(lái)說(shuō)，發(fā)生數(shù)量上的差錯(cuò)或弊端也較少，因此，審計(jì)人員在制訂整個(gè)審計(jì)計(jì)劃時(shí)，通常安排用于固定資產(chǎn)審計(jì)的時(shí)間較少，審計(jì)程序與方法也比較簡(jiǎn)單；另一方面，由于固定資產(chǎn)單位價(jià)值高，且其價(jià)值總額在資產(chǎn)總額中一般都占有較大的比重，因此，固定資產(chǎn)的安全與完整對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)影響極大。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；累計(jì)折舊；審計(jì)

中圖分類(lèi)號(hào)：F239.45 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：Ａ文章編號(hào)：１６７３－２９１Ｘ（２０11）23－０187－02

對(duì)于固定資產(chǎn)的審計(jì)，一方面，由于固定資產(chǎn)使用期長(zhǎng)、價(jià)值大、更新慢，增減變化發(fā)生的頻率較之流動(dòng)資產(chǎn)來(lái)說(shuō)要小得多，相對(duì)來(lái)說(shuō)，發(fā)生數(shù)量上的差錯(cuò)或弊端也較少，因此，審計(jì)人員在。制訂整個(gè)審計(jì)計(jì)劃時(shí)，通常安排用于固定資產(chǎn)審計(jì)的時(shí)間較少，審計(jì)程序與方法也比較簡(jiǎn)單；另一方面，由于固定資產(chǎn)單位價(jià)值高，且其價(jià)值總額在資產(chǎn)總額中一般都占有較大的比重，因此，固定資產(chǎn)的安全與完整對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)影響極大。所以，對(duì)固定資產(chǎn)審計(jì)的重要性就必須予以高度重視。另外，固定資產(chǎn)審計(jì)通常會(huì)涉及累計(jì)折舊的審計(jì)。

固定資產(chǎn)審計(jì)的范圍很廣。固定資產(chǎn)項(xiàng)目反映企業(yè)所有固定資產(chǎn)的原價(jià)，累計(jì)折舊項(xiàng)目反映企業(yè)固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊數(shù)額，這兩項(xiàng)無(wú)疑屬于固定資產(chǎn)的審計(jì)范圍。除此之外，由于固定資產(chǎn)的增加包括購(gòu)置、自行建造、投資者投入、融資租入、更新改造、以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得或以應(yīng)收債權(quán)換入、以非貨幣性交易換入、經(jīng)批準(zhǔn)無(wú)償調(diào)入、接受捐贈(zèng)和盤(pán)盈等多種途徑，相應(yīng)涉及到銀行存款、應(yīng)付賬款、預(yù)付賬款、在建工程、股本、資本公積、長(zhǎng)期應(yīng)付款、遞延稅款等項(xiàng)目；企業(yè)的固定資產(chǎn)又因出售、報(bào)廢、投資轉(zhuǎn)出、捐贈(zèng)轉(zhuǎn)出、抵債轉(zhuǎn)出、以非貨幣性交易換出、無(wú)償調(diào)出、毀損和盤(pán)虧等原因而減少，與固定資產(chǎn)清理、其他應(yīng)收款、營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出等項(xiàng)目有關(guān)；另外，企業(yè)按月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，這又與制造費(fèi)用、營(yíng)業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用等項(xiàng)目聯(lián)系在一起。因此，在進(jìn)行固定資產(chǎn)審計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注這些相關(guān)項(xiàng)目。

一、固定資產(chǎn)的審計(jì)目標(biāo)

固定資產(chǎn)的審計(jì)目標(biāo)一般包括：確定固定資產(chǎn)是否存在；確定固定資產(chǎn)是否歸被審計(jì)單位所有；確定固定資產(chǎn)及其累計(jì)折舊增減變動(dòng)的記錄是否完整；確定固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)和折舊政策是否恰當(dāng)；確定固定資產(chǎn)的期末余額是否正確；確定固定資產(chǎn)在財(cái)務(wù)報(bào)表上的披露是否恰當(dāng)。

二、固定資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試

1．索取或編制固定資產(chǎn)及其累計(jì)折舊分類(lèi)匯總表

固定資產(chǎn)及其累計(jì)折舊分類(lèi)匯總表是分析固定資產(chǎn)賬戶(hù)余額變動(dòng)情況的重要依據(jù)，是固定資產(chǎn)審計(jì)的重要工作底稿。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)注意驗(yàn)證固定資產(chǎn)明細(xì)賬與總賬的金額是否相符，如果不符，則應(yīng)將明細(xì)分類(lèi)賬與有關(guān)的原始憑證進(jìn)行核對(duì)，查出差異原因并予以更正。對(duì)各項(xiàng)固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也要加計(jì)匯總與總賬核對(duì)，揭示并查明差異原因，予以更正。核對(duì)無(wú)誤后，索取或編制固定資產(chǎn)及其累計(jì)折舊分類(lèi)匯總表。

2．實(shí)施分析程序

根據(jù)被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的性質(zhì)，選擇以下方法對(duì)固定資產(chǎn)實(shí)施分析程序：

（1）計(jì)算固定資產(chǎn)原值與本期產(chǎn)品產(chǎn)量的比率，并與以前期間數(shù)進(jìn)行比較，以便發(fā)現(xiàn)閑置固定資產(chǎn)或已減少固定資產(chǎn)未在賬戶(hù)上注銷(xiāo)的問(wèn)題。

（2）計(jì)算本期計(jì)提折舊額與固定資產(chǎn)總成本的比率，并將此比率同上期數(shù)進(jìn)行比較，旨在發(fā)現(xiàn)本期折舊額計(jì)算上的錯(cuò)誤。

（3）計(jì)算累計(jì)折舊與固定資產(chǎn)總成本的比率，并將此比率同上期數(shù)進(jìn)行比較，旨在發(fā)現(xiàn)累計(jì)折舊核算上的錯(cuò)誤。

（4）比較本期各月之間、本期與以前各期之間的修理及維護(hù)費(fèi)用，旨在發(fā)現(xiàn)資本性支出和收益性支出區(qū)分上可能存在的錯(cuò)誤。

（5）比較本期與以前各期的固定資產(chǎn)增加和減少額。由于被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況在不斷地變化，各期之間固定資產(chǎn)增加和減少的數(shù)額可能相關(guān)很大。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)深入分析其差異，并根據(jù)被審計(jì)單位以往和今后的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)趨勢(shì)，判斷差異產(chǎn)生的原因是否合理。

（6）分析固定資產(chǎn)的構(gòu)成及其增減變動(dòng)情況，并與在建工程、現(xiàn)金流量表、生產(chǎn)能力等相關(guān)信息交叉復(fù)核，檢查固定資產(chǎn)相關(guān)金額的合理性和準(zhǔn)確性。

三、固定資產(chǎn)增加的審計(jì)

被審計(jì)單位如果不能正確核算固定資產(chǎn)的增加，將對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表產(chǎn)生長(zhǎng)期的影響，因此，審計(jì)固定資產(chǎn)的增加是固定資產(chǎn)實(shí)質(zhì)性測(cè)試中的重要內(nèi)容。固定資產(chǎn)的增加有購(gòu)置、自制自建、投資者投入、更新改造增加、債務(wù)人抵債增加等多種途徑。審計(jì)人員的審計(jì)要點(diǎn)如下：

1.審查固定資產(chǎn)購(gòu)建計(jì)劃是否合理、合法。主要應(yīng)查明所確定的購(gòu)建項(xiàng)目是否符合生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要，資金來(lái)源是否合法。

2.審查固定資產(chǎn)購(gòu)建合同是否嚴(yán)格執(zhí)行。主要應(yīng)查明購(gòu)建合同是否符合合同法，其中所列的項(xiàng)目數(shù)量和質(zhì)量是否符合計(jì)劃要求，價(jià)格是否合理，合同的條款是否嚴(yán)格執(zhí)行，有無(wú)違反的情況。

3.審查固定資產(chǎn)購(gòu)建支出是否符合規(guī)定。主要應(yīng)查明固定資產(chǎn)購(gòu)建的各項(xiàng)支出是否真實(shí)、合法，有無(wú)非法行為。

4.審查固定資產(chǎn)利用程度是否符合預(yù)定的要求。主要應(yīng)審查有無(wú)閑置、未使用、不需要或不按用途使用的新增固定資產(chǎn)，對(duì)于存在的問(wèn)題，應(yīng)查明原因和追究責(zé)任。

另外，對(duì)于以投資形式轉(zhuǎn)入的固定資產(chǎn)，應(yīng)重點(diǎn)查明：固定資產(chǎn)的投入是否有相應(yīng)的審批手續(xù)和合同，是否經(jīng)過(guò)了資產(chǎn)評(píng)估；投入的固定資產(chǎn)品名、型號(hào)、規(guī)格、數(shù)量是否與合同所規(guī)定的一致；投入的固定資產(chǎn)是否為企業(yè)所需，有無(wú)以次充好的現(xiàn)象。

四、審查固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)是否符合規(guī)定

固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)的正確與否，影響折舊的提取、成本的計(jì)算，所以要認(rèn)真審查。固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)一般以歷史成本為標(biāo)準(zhǔn)，即企業(yè)取得某項(xiàng)固定資產(chǎn)時(shí)，按其全新?tīng)顟B(tài)所應(yīng)支付的全部貨幣金額。但固定資產(chǎn)增加的途徑不同，其原始價(jià)值計(jì)算的方法也不同。如投資轉(zhuǎn)入的固定資產(chǎn)可按評(píng)估或合同、協(xié)議約定的價(jià)格入賬，捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)可按市價(jià)入賬，盤(pán)盈的固定資產(chǎn)可按重置完全價(jià)值入賬等。審計(jì)人員在審核固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)時(shí)，應(yīng)區(qū)別不同情況，逐項(xiàng)仔細(xì)審查。

五、審查固定資產(chǎn)的所有權(quán)是否歸屬企業(yè)

審計(jì)人員對(duì)于房地產(chǎn)類(lèi)的固定資產(chǎn)，應(yīng)查明其所有權(quán)或使用權(quán)的證明文件；對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)，應(yīng)驗(yàn)證有關(guān)合同，證實(shí)其并非經(jīng)營(yíng)租賃；對(duì)汽車(chē)等運(yùn)輸設(shè)備，應(yīng)驗(yàn)證有關(guān)準(zhǔn)購(gòu)證和執(zhí)照等，證實(shí)其非租入。

六、固定資產(chǎn)減少的審查

企業(yè)固定資產(chǎn)的減少大致有以下去向：出售、報(bào)廢、毀損、向其他單位投資轉(zhuǎn)出、盤(pán)虧等。為了保護(hù)固定資產(chǎn)的安全和完整，必須對(duì)固定資產(chǎn)的減少進(jìn)行嚴(yán)格的審查，從而確定固定資產(chǎn)減少的合理性、合法性。由于固定資產(chǎn)減少的原因不同，審計(jì)人員在審查時(shí)應(yīng)區(qū)分不同情況，抓住審計(jì)重點(diǎn)。對(duì)各種固定資產(chǎn)減少的審計(jì)，審計(jì)人員的審計(jì)重點(diǎn)如下：

1．審查減少固定資產(chǎn)的批準(zhǔn)文件。

2．審查減少固定資產(chǎn)是否進(jìn)行了技術(shù)檢驗(yàn)或評(píng)估。

3．審查減少固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理是否正確，累計(jì)折舊是否沖銷(xiāo)。

4．審查減少固定資產(chǎn)的凈損益，驗(yàn)證其正確性與合法性，并與銀行存款、營(yíng)業(yè)外收支、投資收益等有關(guān)賬戶(hù)相核對(duì)。

七、對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行實(shí)地觀察

實(shí)施實(shí)地觀察審計(jì)程序時(shí)，審計(jì)人員可以以固定資產(chǎn)明細(xì)分類(lèi)賬為起點(diǎn)，進(jìn)行實(shí)地追查，以證明會(huì)計(jì)記錄中所列固定資產(chǎn)確實(shí)存在，并了解其目前的使用狀況；也可以以實(shí)地為起點(diǎn)，追查至固定資產(chǎn)明細(xì)分類(lèi)賬，以獲取實(shí)際存在的固定資產(chǎn)均已入賬的證據(jù)。

當(dāng)然，審計(jì)人員實(shí)地觀察的重點(diǎn)是本期新增加的重要固定資產(chǎn)，有時(shí)，觀察范圍也會(huì)擴(kuò)展到以前期間增加的固定資產(chǎn)。觀察范圍的確定需要依據(jù)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱、固定資產(chǎn)的重要性和審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)來(lái)判斷。如為初次審計(jì)，則應(yīng)適當(dāng)擴(kuò)大觀察范圍。

八、調(diào)查未使用和不需用的固定資產(chǎn)

審計(jì)人員應(yīng)調(diào)查被審計(jì)單位有無(wú)已完工或已購(gòu)建但尚未交付使用的新增固定資產(chǎn)、因改擴(kuò)建等原因暫停使用的固定資產(chǎn)，以及多余或不適用的需要進(jìn)行處理的固定資產(chǎn)，如有，應(yīng)作徹底調(diào)查，以確定其是否真實(shí)。同時(shí)，還應(yīng)調(diào)查未使用、不需用的固定資產(chǎn)的購(gòu)建啟用及停用時(shí)點(diǎn)，并作出記錄。

1．檢查固定資產(chǎn)的抵押、擔(dān)保情況

結(jié)合對(duì)銀行借款等的檢查，了解固定資產(chǎn)是否存在抵押、擔(dān)保情況。如存在，應(yīng)取證、記錄，并提請(qǐng)被審計(jì)單位作必要披露。

2．檢查固定資產(chǎn)是否已在資產(chǎn)負(fù)債表上恰當(dāng)披露

會(huì)計(jì)報(bào)表附注通常應(yīng)說(shuō)明固定資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)、分類(lèi)、計(jì)價(jià)方法和折舊方法，各類(lèi)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊率，分類(lèi)別披露固定資產(chǎn)在本期的增減變動(dòng)情況，并應(yīng)披露用做抵押、擔(dān)保和本期從在建工程轉(zhuǎn)入數(shù)、本期出售固定資產(chǎn)數(shù)、本期置換固定資產(chǎn)數(shù)等情況。

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