（哈爾濱商業(yè)大學(xué)，哈爾濱150028）

摘要：隨著資本市場(chǎng)的繁榮發(fā)展，會(huì)計(jì)信息的作用越來(lái)越重要。但我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量存在諸多問(wèn)題，會(huì)計(jì)信息是否具有決策有用性已引起了信息使用者的普遍關(guān)注。通過(guò)分析會(huì)計(jì)政策選擇與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系，找出會(huì)計(jì)政策選擇引起的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的問(wèn)題及其經(jīng)濟(jì)后果，以規(guī)范上市公司的會(huì)計(jì)政策選擇行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)政策選擇；會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；經(jīng)濟(jì)后果

中圖分類(lèi)號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：Ａ文章編號(hào)：１６７３－２９１Ｘ（２０11）23－０168－02

會(huì)計(jì)信息是公眾了解企業(yè)的重要途徑。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)等權(quán)威機(jī)構(gòu)提出了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量應(yīng)包括可靠性、相關(guān)性、可理解性及可比性等重要特征。歸結(jié)起來(lái)，高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息應(yīng)具有決策有用性，即“財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)提供對(duì)現(xiàn)在和可能的投資者、債權(quán)人以及其他使用者作出合理的投資、信貸及類(lèi)似決策有用的信息”（《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》，1978）。會(huì)計(jì)政策選擇作為影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要因素，其不規(guī)范的應(yīng)用大大降低了會(huì)計(jì)信息的決策有用性，嚴(yán)重干擾了利益相關(guān)者的決策，影響了資源的優(yōu)化配置。如何規(guī)范會(huì)計(jì)政策選擇以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量已成為會(huì)計(jì)界的重大課題。

一、會(huì)計(jì)政策選擇與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量互為基礎(chǔ)

會(huì)計(jì)政策選擇貫穿企業(yè)會(huì)計(jì)核算的全過(guò)程，同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)采用何種會(huì)計(jì)政策來(lái)進(jìn)行處理不僅會(huì)使三大報(bào)表生成不同信息，而且影響財(cái)務(wù)報(bào)表附注中重要會(huì)計(jì)政策的披露。例如，企業(yè)采用加速折舊法對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊的初期，相較平均年限法會(huì)增加當(dāng)期費(fèi)用，減少當(dāng)期利潤(rùn)，進(jìn)而影響固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等相應(yīng)財(cái)務(wù)指標(biāo)；在同行業(yè)均采用平均年限法計(jì)提折舊時(shí)，會(huì)引導(dǎo)信息使用者思考該企業(yè)是否急于周轉(zhuǎn)資金等。因此，會(huì)計(jì)政策選擇是企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的基礎(chǔ)，恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策選擇生成高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息，優(yōu)質(zhì)會(huì)計(jì)信息促進(jìn)信息使用者作出正確決策，并優(yōu)化資源配置，維穩(wěn)經(jīng)濟(jì)秩序。

同時(shí)，會(huì)計(jì)政策選擇是以一定的會(huì)計(jì)信息作為依據(jù)的。明確企業(yè)在同行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中的優(yōu)劣勢(shì)以及發(fā)展前景，對(duì)管理當(dāng)局確定經(jīng)營(yíng)策略及選擇會(huì)計(jì)政策至關(guān)重要，而這些信息往往都是以會(huì)計(jì)信息的形式來(lái)披露的。例如，為了獲得信貸資金，企業(yè)需要參考金融機(jī)構(gòu)可容忍的償債能力及在同一金融機(jī)構(gòu)申請(qǐng)信貸資金的企業(yè)所披露的償債能力來(lái)評(píng)估本企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，必要時(shí)管理層會(huì)進(jìn)行相應(yīng)會(huì)計(jì)選擇以調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債率等財(cái)務(wù)指標(biāo)。

二、不規(guī)范會(huì)計(jì)政策選擇導(dǎo)致的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題及其經(jīng)濟(jì)后果

（一）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量存在的問(wèn)題

1.會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱(chēng)。會(huì)計(jì)信息是一種稀缺資源，披露程度由企業(yè)管理當(dāng)局掌控；且企業(yè)每個(gè)營(yíng)業(yè)周期的不同環(huán)境導(dǎo)致企業(yè)不同的會(huì)計(jì)政策偏好，企業(yè)披露的重要信息便不同，造成信息提供者與使用者之間的信息不對(duì)稱(chēng)及不同信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的獲知程度不對(duì)稱(chēng)，主要包括獲知的數(shù)量不對(duì)稱(chēng)、質(zhì)量不對(duì)稱(chēng)和時(shí)間不對(duì)稱(chēng)等[1]。

2.會(huì)計(jì)信息失真。一些企業(yè)為了完成任務(wù)指標(biāo)，根據(jù)設(shè)定的指標(biāo)反向選擇會(huì)計(jì)政策，將會(huì)計(jì)政策作為操縱利潤(rùn)和粉飾報(bào)表的工具，使會(huì)計(jì)報(bào)表無(wú)法真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量，呈現(xiàn)在公眾面前的會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真，違背了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的可靠性，進(jìn)而引起資本市場(chǎng)失真，擾亂市場(chǎng)秩序。

3.會(huì)計(jì)信息披露不充分。企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露時(shí)不得忽略或隱瞞任何重要的會(huì)計(jì)信息，以保證企業(yè)信息披露的有效性。然而企業(yè)管理當(dāng)局出于對(duì)自身利益及企業(yè)“前程”的考慮，往往對(duì)有利于增加企業(yè)未來(lái)價(jià)值的重大事項(xiàng)詳細(xì)披露，對(duì)反映未來(lái)風(fēng)險(xiǎn)的信息卻不充分披露，或是以保護(hù)商業(yè)機(jī)密為由完全不披露，導(dǎo)致信息使用者不能獲得足夠的信息。

4.會(huì)計(jì)信息傳遞時(shí)效性差。從我國(guó)上市公司年報(bào)披露時(shí)間上看，絕大部分企業(yè)選擇在4月份披露，這意味著報(bào)表使用者并不能及時(shí)得到企業(yè)上年度的詳盡信息。對(duì)于臨時(shí)報(bào)告，企業(yè)總是根據(jù)自己的利益選擇何時(shí)披露或“好”或“壞”的重大事件，而不遵循 “兩個(gè)交易日內(nèi)”的相關(guān)規(guī)定，這極易導(dǎo)致投資者等相關(guān)利益者的決策失誤，損害其利益。

（二）劣質(zhì)會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果

1.損害投資者和債權(quán)人的利益。會(huì)計(jì)信息是投資者了解投資收益和盈利預(yù)測(cè)信息、債權(quán)人了解企業(yè)償債能力保障系數(shù)的主要途徑。投資者利用會(huì)計(jì)信息權(quán)衡對(duì)不同企業(yè)投資的風(fēng)險(xiǎn)與回報(bào)，尋找一種合理的投資組合，避免資金過(guò)度流向經(jīng)營(yíng)效益差的企業(yè)；債權(quán)人通過(guò)對(duì)償債指標(biāo)的分析，了解對(duì)不同企業(yè)投資的資金收回可靠程度。企業(yè)通過(guò)會(huì)計(jì)政策選擇等手段制造的不真實(shí)的會(huì)計(jì)信息可以起到粉飾企業(yè)的信譽(yù)狀況、經(jīng)營(yíng)情況等作用，會(huì)誤導(dǎo)投資者和債權(quán)人的判斷和決策，使資金流向“花瓶”企業(yè)，造成二者本可預(yù)期到的損失。

2.弱化企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。信息披露是企業(yè)與信息使用者溝通的紐帶。在競(jìng)爭(zhēng)激烈的資本市場(chǎng)，企業(yè)為了成功獲得投資或債務(wù)資本，必然要比競(jìng)爭(zhēng)者呈現(xiàn)出更優(yōu)異的獲利水平和償債能力。當(dāng)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表不能滿(mǎn)足管理者的要求時(shí)，管理者傾向于壓制消極信息的披露，并通過(guò)會(huì)計(jì)政策選擇等手段美化報(bào)表。由此，違背了可靠性、相關(guān)性等質(zhì)量特征的會(huì)計(jì)信息便為企業(yè)引入了資金及其他利好政策。但并不是只有企業(yè)有主動(dòng)權(quán)。一旦企業(yè)的真實(shí)信息公諸于世，企業(yè)便陷入誠(chéng)信危機(jī)甚至承擔(dān)法律責(zé)任。信息使用者也可以根據(jù)不同時(shí)期掌握的信息選擇自己的行動(dòng)，比如，投資者可大量拋售股票，從而導(dǎo)致股價(jià)波動(dòng)。可見(jiàn)，企業(yè)不規(guī)范的會(huì)計(jì)信息披露短期來(lái)看可以為企業(yè)帶來(lái)利益，卻不利于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

3.擾亂資本市場(chǎng)的有效運(yùn)作。在證券市場(chǎng)中，與其說(shuō)參與者從事的是證券交易，不如說(shuō)是信息交易，保證證券市場(chǎng)有效性最關(guān)鍵的因素就是高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的披露。優(yōu)質(zhì)會(huì)計(jì)信息可以保證資本在生產(chǎn)者之間的優(yōu)化配置。企業(yè)提供的不可靠會(huì)計(jì)信息會(huì)誤導(dǎo)信息使用者的決策，使其作出的關(guān)于某種證券的購(gòu)入、持有、轉(zhuǎn)讓等決策失誤，把社會(huì)資金引向生產(chǎn)效率低的企業(yè)或行業(yè)，最終導(dǎo)致社會(huì)資源的低效或無(wú)效配置。而一旦投資者受到因劣質(zhì)信息造成的利益損害，便會(huì)缺乏對(duì)披露信息的信任，失去投資信心，導(dǎo)致證券市場(chǎng)效率降低。

三、會(huì)計(jì)政策選擇不規(guī)范的原因

1.會(huì)計(jì)制度及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在缺陷。一國(guó)的會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定受制于當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)環(huán)境，在一定時(shí)期內(nèi)保持相對(duì)穩(wěn)定。不斷變化的會(huì)計(jì)環(huán)境使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的滯后性逐漸顯現(xiàn)，導(dǎo)致某些新領(lǐng)域、新行業(yè)的同類(lèi)交易或事項(xiàng)會(huì)出現(xiàn)不同會(huì)計(jì)處理方法，為企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇提供了空間，企業(yè)往往以此粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表。

2.缺乏有效的會(huì)計(jì)政策選擇披露體系。由于會(huì)計(jì)報(bào)表附注內(nèi)容繁雜，很多企業(yè)只披露選擇了哪項(xiàng)會(huì)計(jì)政策，對(duì)選擇原因及該選擇對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)和會(huì)計(jì)信息的影響并未作詳盡披露，使得許多分析能力弱的信息使用者不能很好地理解會(huì)計(jì)政策對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量能產(chǎn)生何種影響，從而讓企業(yè)能大膽地利用會(huì)計(jì)政策操縱利潤(rùn)。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)不規(guī)范。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在本質(zhì)上是盈利組織，一些事務(wù)所為了在不斷壯大的同業(yè)中獲得更大生存空間，不惜違背獨(dú)立、客觀、公正的原則，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中明顯誤導(dǎo)會(huì)計(jì)信息使用者決策的會(huì)計(jì)政策選擇不予提示，屈從于管理當(dāng)局的意志，縱容企業(yè)利用會(huì)計(jì)政策選擇制造虛假會(huì)計(jì)信息。

4.會(huì)計(jì)人員缺乏會(huì)計(jì)政策選擇意識(shí)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通常要求會(huì)計(jì)人員先對(duì)經(jīng)濟(jì)事務(wù)作出職業(yè)判斷，然后利用合理的會(huì)計(jì)方法進(jìn)行核算，這對(duì)對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力提出了較高的要求。但由于目前我國(guó)會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)水平比較低，無(wú)法作出合理的會(huì)計(jì)判斷，或者即使作出正確的判斷，為了核算的簡(jiǎn)化而放棄合理的政策，使會(huì)計(jì)政策選擇無(wú)法達(dá)到整體優(yōu)化。

四、規(guī)范會(huì)計(jì)政策選擇、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的建議

1.完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。首先應(yīng)擴(kuò)大準(zhǔn)則制定的參與度，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)積極聽(tīng)取企業(yè)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師等準(zhǔn)則直接應(yīng)用人的意見(jiàn)；其次，在制定會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則時(shí)要盡量對(duì)未來(lái)可能出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象作出預(yù)期并規(guī)定處理方法，減少準(zhǔn)則的真空帶；最后，考慮到我國(guó)目前會(huì)計(jì)人員、審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)水平及公司治理結(jié)構(gòu)不完善等因素，應(yīng)適當(dāng)縮小會(huì)計(jì)政策的選擇空間。

2. 規(guī)范會(huì)計(jì)政策選擇披露機(jī)制。雖然我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第28號(hào)規(guī)定了在報(bào)表附注中披露重大會(huì)計(jì)政策，但執(zhí)行并不規(guī)范。以四項(xiàng)準(zhǔn)備為例，上市公司并未在年報(bào)中披露計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)和制定方法，且各公司間的計(jì)提方法有一定差異，使信息使用者無(wú)從提取各公司間的可比信息。因此應(yīng)進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系，加強(qiáng)對(duì)上市公司信息披露的監(jiān)管和懲處力度[2]。同時(shí)應(yīng)加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策披露是否規(guī)范的監(jiān)督。

3.建立有效的激勵(lì)機(jī)制。我國(guó)上市公司股權(quán)過(guò)于集中，股東大會(huì)形同虛設(shè)，不能對(duì)管理者進(jìn)行很好的監(jiān)督；加之管理者享有政策選擇的主動(dòng)權(quán)，其與股東相異的目標(biāo)函數(shù)使其更易操作會(huì)計(jì)政策，造成會(huì)計(jì)信息失真。因此，應(yīng)進(jìn)一步探索與公司業(yè)績(jī)掛鉤的股票期權(quán)激勵(lì)機(jī)制，使管理當(dāng)局與股東的目標(biāo)函數(shù)趨于一致，以增強(qiáng)公司管理當(dāng)局對(duì)股東的責(zé)任心與忠誠(chéng)度，提高會(huì)計(jì)政策選擇的公允性[3]。

4.強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督，引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行正確會(huì)計(jì)政策選擇。應(yīng)當(dāng)引入第三方制衡機(jī)制，打破企業(yè)與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的直接委托關(guān)系，甩掉會(huì)計(jì)師進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)的經(jīng)濟(jì)包袱；加大違規(guī)處罰力度，增加違規(guī)成本的同時(shí)，制定相關(guān)法律最近責(zé)任人的民事及刑事責(zé)任；堅(jiān)持對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的誠(chéng)信及職業(yè)操守教育。

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