［摘 要］新企業(yè)會計準(zhǔn)則的頒布，無疑會對上市公司的財務(wù)實踐產(chǎn)生全面而深遠(yuǎn)的影響。公允價值的推出是新企業(yè)會計準(zhǔn)則中比較重要的調(diào)整內(nèi)容。隨著市場經(jīng)濟(jì)和知識經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，以及各種金融工具和產(chǎn)品的出現(xiàn)，公允價值得到越來越廣泛的運用，上市公司及其利益相關(guān)者，尤其是廣大的證券市場投資者非常迫切地希望了解公允價值給上市公司帶來的影響。本文首先介紹了公允價值的基本概念，新會計準(zhǔn)則引入公允價值的必然性，然后新會計準(zhǔn)則引入公允價值產(chǎn)生的影響分析．

［關(guān)鍵詞］公允價值計量 新會計準(zhǔn)則 影響分析

我國市場經(jīng)濟(jì)的逐步走向完善，財政部2006年2月頒布的新會計準(zhǔn)則在充分考慮了我國經(jīng)濟(jì)、法律等因素的基礎(chǔ)上再次引入了公允價值。公允價值是指在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。目前，國內(nèi)外會計理論界均認(rèn)為公允價值是公平交易中的交易價格(金額)。公允價值是一種具有明顯可觀察性和決策相關(guān)性的會計信息。公允價值作為一種會計要素計量的計量屬性，反映的是會計要素金額的確定基礎(chǔ)。在新會計準(zhǔn)則引入了公允價值計量屬性，主要體現(xiàn)在以下幾方面：1.在基本準(zhǔn)則中，正式確立了公允價值計量屬性，與歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等并列；2.在投資性房地產(chǎn)、金融工具、非貨幣性資產(chǎn)交換、企業(yè)合并等諸多具體準(zhǔn)則中適當(dāng)引入，強調(diào)對交易性金融資產(chǎn)和負(fù)債、投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、非同一控制下企業(yè)合并所形成的資產(chǎn)與負(fù)債等一些特定交易或者事項，如果有關(guān)資產(chǎn)或者負(fù)債存在活躍市場并且其公允價值能夠可靠計量的情況下，允許采用公允價值進(jìn)行計量。此外，在諸多具體準(zhǔn)則中，對投資者投入資產(chǎn)的會計業(yè)務(wù)的處理均規(guī)定了“不公允的除外”的情形。

一、在新會計準(zhǔn)則引入公允價值的必然性

1.物價變動的需要。亞洲金融危機爆發(fā)，企業(yè)面臨日益復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。某些資產(chǎn)和負(fù)債的價值發(fā)生很大改變，物價變動的現(xiàn)實，向歷史成本提出挑戰(zhàn)通貨膨脹時期貨幣幣值劇烈變動，使各個時期的以歷史成本表現(xiàn)的貨幣購買力失去了可比性。在通貨膨脹的前提下，如果現(xiàn)按歷史成本原則編制企業(yè)會計報表，勢必影響會計報表的相關(guān)性、真實性、客觀性。這樣，歷史成本計量模式提供的會計信息就會失去其應(yīng)有的有用性與公允性。

2.金融衍生工具的推動。衍生金融工具日新月異，使得歷史成本會計的確認(rèn)基礎(chǔ)和計量屬性發(fā)生動搖。由于衍生工具可能帶來的暴利以及蘊藏的巨大風(fēng)險，人們高度關(guān)注衍生金融工具的報告問題。我國的金融監(jiān)管機構(gòu)和企業(yè)外部投資者對衍生金融工具的報告制度感到特別擔(dān)憂，根據(jù)歷史成本原則和實現(xiàn)原則，它們都無法在傳統(tǒng)財務(wù)報表內(nèi)得到反映，或者在財務(wù)報表中反映的賬面金額遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于真實的價值或可能產(chǎn)生的利得和損失。為此，應(yīng)用有效的價值計量屬性，提供能夠滿足衍生金融工具信息客觀披露需要，進(jìn)而滿足社會對會計計量的總體客觀要求，在此背景下，公允價值計量屬性日益受到重視，并被推向會計實務(wù)的中。

3.提高會計信息相關(guān)性。隨著我國經(jīng)濟(jì)的高度發(fā)展，會計信息對決策日顯重要，使用者對會計信息的質(zhì)量和數(shù)量提出了更高的要求，強烈呼吁充分披露對他們做出正確的投資、信貸等決策有用的信息。然而，傳統(tǒng)會計模式通常使得許多相關(guān)的信息得不到反映。比如，企業(yè)自行創(chuàng)造的商譽、人力資源價值、產(chǎn)品品牌價值等許多信息，都未能在現(xiàn)行財務(wù)報告中得到反映，也就使得會計難以報告企業(yè)真實的財富價值和盈利能力。

4.產(chǎn)權(quán)利益變化。股份公司的產(chǎn)生使企業(yè)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系產(chǎn)生了兩大實質(zhì)性的變化：一是企業(yè)經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)的分離；二是公司股東的分散化及企業(yè)利益相關(guān)者的多元化。企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系的這一變化，使會計方法日趨復(fù)雜。會計方法的復(fù)雜化和人為性的增加，又引發(fā)了有可能導(dǎo)致不公平現(xiàn)象出現(xiàn)的新問題，因為執(zhí)行不同的會計政策，選擇不同的會計方法就會有不同的經(jīng)濟(jì)后果。為維護(hù)社會公正，保護(hù)企業(yè)各利害關(guān)系人的產(chǎn)權(quán)利益，便產(chǎn)生了公允表達(dá)與公允計量的要求。

5.國際會計準(zhǔn)則趨同。影響會計的國際化大趨勢過去幾年，國際社會發(fā)起的對華“反傾銷”調(diào)查逐年增多，尤其美國。面對這種局面，我們開始從會計方面尋找新的會計計量方法。那么，運用公允價值計量屬性給新會計準(zhǔn)則帶來哪些影響？

二、在新會計準(zhǔn)則中運用公允價值帶來的影響

在新準(zhǔn)則中38項涉及會計要素計量中19項不同程度地運用了公允價值計量屬性，涉及范圍很廣，影響之深遠(yuǎn)。筆者在此僅僅談?wù)勥\用公允價值較多的并對企業(yè)影響比較大的相關(guān)的內(nèi)容。

1.投資性房地產(chǎn)中運用公允價值帶來的影響

投資性房地產(chǎn)入賬價值的應(yīng)按照首次執(zhí)行日的公允價值作為，公允價值與原資產(chǎn)賬面價值之間的差額調(diào)整期初留存收益。對投資性房地產(chǎn)公允價值計量采用后續(xù)計量。如果后續(xù)支出使可能流入企業(yè)的未來經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計，應(yīng)計入投資性房地產(chǎn)的賬面價值，否則應(yīng)計入當(dāng)期損益。對投資性房地產(chǎn)公允價值對它不計提折舊或減值準(zhǔn)備或土地使用權(quán)攤銷價，其折舊、減值或土地使用權(quán)攤銷價值直接反映在公允價值變動中，并通過“公允價值變動損益”對企業(yè)利潤產(chǎn)生影響。在資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。而將其持有的房屋建筑物改售為租，在準(zhǔn)則實施的第一年，其 公允價值超過賬面成本的部分也只能調(diào)整期初的股東權(quán)益，而不會影響當(dāng)年的利潤。

2.非貨幣性資產(chǎn)交換公允價值中運用公允價值帶來的影響

非貨幣性資產(chǎn)交換公允價值計量采用初始計量。在公允價值計量下，如果換出資產(chǎn)賬面價值與換入資產(chǎn)公允價值差額大，則對當(dāng)期損益影響大，對當(dāng)期資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、所得稅費用、凈利潤及凈資產(chǎn)均會產(chǎn)生很大影響。

3.金融工具的 確認(rèn)和計量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值、金融工具計量中運用公允價值帶來的影響

關(guān)于金融工具業(yè)務(wù)的新會計準(zhǔn)則有《金融工具的確認(rèn)和計量》、《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《套期保值》及《金融工具列報和披露》，這四項準(zhǔn)則引入了公允價值理念。對它們采用初始確認(rèn)和后續(xù)計量管理辦法。要求企業(yè)將衍生金融工具納入表內(nèi)核算并按公允價值計量，相關(guān)公允價值變動計入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益。

4.對非同一控制企業(yè)合并中運用公允價值帶來的影響

在購買日，購買方的合并成本大于確認(rèn)的各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值凈額的差額，確認(rèn)為商譽。企業(yè)應(yīng)于每個會計期末，對商譽進(jìn)行減值測試，計算確定其減值金額。對商譽測試的減值部分，應(yīng)計入當(dāng)期損益。合并成本小于所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)對企業(yè)合并成本及所確認(rèn)的各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的價值進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后企業(yè)合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)計入合并當(dāng)期損益。克服了因采用成本計價模式而對企業(yè)資產(chǎn)價值的低估的缺陷，從而可以真實地反映企業(yè)的資產(chǎn)價值及經(jīng)營業(yè)績。在報表上對被購買方的資產(chǎn)和負(fù)債價值變動以及合并中產(chǎn)生的商譽進(jìn)行確認(rèn)和攤銷，在合并業(yè)績的計量上實現(xiàn)了投入與產(chǎn)出的對稱性配比。使得合并后企業(yè)與其他合并企業(yè)的會計信息具有橫向可比性。利用公允價值確定或資產(chǎn)減值計提的自由裁量權(quán)，以便為合并后報告較高的盈利創(chuàng)造空間。

三、結(jié)論

筆者認(rèn)為：公允價值計量將對企業(yè)財務(wù)信息的帶來影響，較多方面對企業(yè)納稅的影響并對企業(yè)經(jīng)營管理的產(chǎn)生影響，公允價值極有可能成為調(diào)節(jié)利潤的工具。隨著對新會計準(zhǔn)則理解的深入及相關(guān)要素市場的逐漸成熟，公允價值一定會在定期報告中得到更廣泛的體現(xiàn)，對公司價值的產(chǎn)生影響。盡管在公允價值實際應(yīng)用中會出現(xiàn)的一些問題，但在我國市場有待于進(jìn)一步完善的情況下，更應(yīng)慎用公允價值。

另外，伴隨著資本市場的活躍和科學(xué)技術(shù)的迅猛發(fā)展以及公允價值在我國應(yīng)用環(huán)境的進(jìn)一步改善， 公允價值計量將日益顯示出其合理性和必然性， 也必會進(jìn)一步提高和改善我國財務(wù)會計信息系統(tǒng)的質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

[1] 陳美華，公允價值計量基礎(chǔ)研究，北京:中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2006

[2] 張莉，公允價值本質(zhì)芻探，金融會計.2006.7

[3] 劉春，孫亮，對公允價值的本質(zhì)及現(xiàn)實運用的思考. 中國會計學(xué)會財務(wù)成本分會 2010年年會暨第19次理論研討會 .2010

[4] 姜楠，孫燕，公允價值廣義狹義論——關(guān)于公允價值與市場價值的討論. 國有資產(chǎn)管理 2007年第6期

[5] 資產(chǎn)評估，2006年全國注冊資產(chǎn)評估師考試用書，北京:中國財政經(jīng)濟(jì)出版社. 2006