會計師事務(wù)所作為由專業(yè)人士為當事人提供有關(guān)審計、會計、咨詢和稅務(wù)等方面服務(wù)的組織，人力資本占有重要地位。在我國，會計師事務(wù)所的發(fā)展較快，但缺乏一批國內(nèi)外有影響力的大所，從人力資本方面考慮，我國會計師事務(wù)所的人力資本建設(shè)與投資還存在很大缺陷。因而充分認識和管理好人力資本，進而提升事務(wù)所績效是每一家會計師事務(wù)所在激烈的市場競爭環(huán)境下應(yīng)關(guān)注的核心問題。

一、理論分析與研究假設(shè)

1.理論分析

人力資本理論形成于20世紀50年代末，美國經(jīng)濟學家Walsh發(fā)表《人力資本論》，開辟了關(guān)于人的生產(chǎn)能力分析新思路。人力資本研究先驅(qū)者，美國經(jīng)濟學家Theodore·W·Schultz在1960發(fā)表的《人力資本投資》中論述了人力資本的性質(zhì)、人力資本在經(jīng)濟增長中的關(guān)鍵作用等人力資本的基本原理和政策意義。他用大量的材料證明了在各個國家，農(nóng)田和其它資本作為經(jīng)濟現(xiàn)代化的一個組成部分，其經(jīng)濟重要性在下滑，而技能和知識的重要性在上升。20實際80年代，盧卡斯和羅默將人力資本納入到了經(jīng)濟增長模型，分析人力資本與經(jīng)濟增長之間的關(guān)系。1989年，盧卡斯提出了生產(chǎn)某一種商品所需要的特殊的或?qū)I(yè)化的人力資本，即專業(yè)化的勞動技能，才是產(chǎn)出增長的決定因素；而羅默直接將知識作為一個獨立的因素納入增長模式，認為知識積累是促進現(xiàn)代經(jīng)濟增長的最重要的因素。由此經(jīng)濟理論界確立了人力資本在所有生產(chǎn)要素中的首要地位。隨著從社會和宏觀角度對人力資本理論研究的深入，以及管理理論的不斷創(chuàng)新，從企業(yè)層面上研究人力資本的開發(fā)、管理及人力資本對企業(yè)績效的貢獻成為研究熱點。

在人力資本理論的基礎(chǔ)上，眾多學者從不同角度對人力資本進行界定。Roos(1997)認為人力資本來自于三部分：員工專業(yè)能力、態(tài)度以及智力敏捷性。Edvinsson(1997)認為人力資本定義涵蓋了知識、技術(shù)、創(chuàng)新以及公司個別員工掌握自己任務(wù)的能力，同時包括公司的價值觀、文化與哲學以及對環(huán)境的適應(yīng)性。Dess Picken（1999）把人力資本界定為深植在個體并且無法與個體分割的能力、知識、技能以及經(jīng)驗等。Zwell Ressler（2002）提供了一些可以創(chuàng)造高績效的關(guān)鍵能力指標，來衡量組織內(nèi)員工是否擁有其應(yīng)該具備的能力。主要包括管理者能力，包括使人員、資源與公司目標一致、成就他人、了解并利用組織動能來達成目標的能力。

結(jié)合本研究的目的，我們采納了Dess等人的觀點，從員工專業(yè)能力、管理者能力、員工凝聚能力和企業(yè)吸引人才能力四個方面測量人力資本，并在此基礎(chǔ)上驗證人力資本對事務(wù)所績效的貢獻。

2.研究假設(shè)

注冊會計師要提供高質(zhì)量的專業(yè)服務(wù)，除必須具備良好的職業(yè)品德外，還必須具有較強的業(yè)務(wù)能力；不但要熟悉會計、審計、法律、稅務(wù)、企業(yè)管理等領(lǐng)域的標準和實務(wù)，還應(yīng)具備高水平的職業(yè)判斷能力。這就要求事務(wù)所員工應(yīng)具有專業(yè)能力，即豐富的專業(yè)知識及經(jīng)驗。Freeeman Polasky（1995）認為知識代表對生產(chǎn)理解的部分，積累的知識可以促進產(chǎn)出的持續(xù)增長，即知識積累使生產(chǎn)要素邊際產(chǎn)出增加。Weisberg Jacob（1996）研究表明，知識的取得在較大程度上取決于員工的受教育年限，員工受教育年限與企業(yè)績效存在顯著的正相關(guān)關(guān)系。Anker（2001）認為員工經(jīng)驗是一種特殊的知識，通過工作中學習獲得，所以可以用工作年限來對經(jīng)驗進行衡量。事務(wù)所員工的專業(yè)能力可降低事務(wù)所的經(jīng)營成本，提高工作效率，進而增加收益。據(jù)此，提出本文第一個假設(shè)：

假設(shè)1：會計師事務(wù)所員工專業(yè)能力與績效正相關(guān)。

Bontis Stewart（1998）指出員工向心力即員工的態(tài)度是人力資本的重要要素。王重鳴（2000）認為員工對具體工作任務(wù)的積極態(tài)度，往往會產(chǎn)生高生產(chǎn)效率或工作績效。McDonald Siegall（1992）以正在經(jīng)歷技術(shù)變革的技術(shù)人員為研究對象卻發(fā)現(xiàn)，態(tài)度與工作滿意度和承諾水平、個體對工作的積極投入程度存在著顯著的正相關(guān)。魏慧麗（2003）認為員工態(tài)度還涉及到員工對企業(yè)的忠誠，員工的忠誠作為員工主觀能動性的表現(xiàn)形式對企業(yè)的影響是巨大的。企業(yè)員工向心力不僅能降低企業(yè)管理成本，而且能激發(fā)員工潛能，提高工作效率和工作質(zhì)量，增強企業(yè)凝聚力，從而提升事務(wù)所績效；會計師事務(wù)所員工對事務(wù)所的滿意以及工作的積極性會促使其不斷學習、改進，從而減少工作中的失誤，這也能提升經(jīng)營業(yè)績。據(jù)此，提出本文第二個假設(shè)：

假設(shè)2：會計師事務(wù)所員工向心力與績效正相關(guān)

管理者在對組織的遠景規(guī)劃及為實現(xiàn)組織目標在發(fā)展過程中的應(yīng)變以及適應(yīng)能力，能使人員、資源與公司目標一致，促進組織穩(wěn)定快速發(fā)展。ChandlerHanks（1998）認為“企業(yè)家的能力包含創(chuàng)業(yè)能力和管理能力兩種，企業(yè)家的管理能力將直接地為企業(yè)帶來經(jīng)濟效益，一是利潤的提高，二是市場占有率的上升。”Sarason（1981）指出“如果企業(yè)家的能力很獨特，那么他們的能力也就成了一種極為重要的資源及一種基于該種資源的競爭優(yōu)勢?！盠eBlnace、Rihc Mulvey（2000）也指出管理者能力、知識領(lǐng)導(dǎo)力對組織績效有很大影響。事務(wù)所的管理者能力強弱決定了事務(wù)所內(nèi)部關(guān)系的和諧，員工是否能發(fā)揮其最大能力，這也是事務(wù)所工作完成質(zhì)量與數(shù)量的保證。據(jù)此，提出本文第三個假設(shè)：

假設(shè)3：會計師事務(wù)所管理者能力與績效正相關(guān)

任何企業(yè)的發(fā)展離不開引進人才和留住人才，對會計師事務(wù)所這種知識密集型組織更是如此。目前國內(nèi)許多事務(wù)所都面臨人員流失嚴重的情況，LeBlnace、Rich和Mulvey（2000）指出企業(yè)吸引人才的能力是用以預(yù)測企業(yè)未來成功與否的關(guān)鍵性要素，其衡量可以是薪酬政策的完善程度，在朱巧玲（2001）的研究中也提到企業(yè)文化建設(shè)也作為企業(yè)人力資本投資的重要內(nèi)容。事務(wù)所需要不斷提高水平，這就需要不斷引進人才，據(jù)此，提出本文第四個假設(shè)：

假設(shè)4：會計師事務(wù)所吸引人才能力與其績效正相關(guān)

二、研究方法

1.研究樣本

本研究樣本來自浙江、河南、安徽、貴州、江西等地區(qū)共20家會計師事務(wù)所從業(yè)的助理會計師、注冊會計師、注冊稅務(wù)師、注冊評估師和價格評估師。問卷的發(fā)放采用了當面填寫、E－mail、郵寄等多種形式，共發(fā)放100份，回收問卷72份，其中有效問卷45份，有效率為62.5%。通過對問卷的檢查和審核，在收回的45份有效問卷中，書面問卷有25份，占所有有效問卷的55.6%；通過電子郵件發(fā)給認識和熟悉的人共回收有效問卷20份，占所有有效問卷的44.4%。

2.變量測量

在前人研究的基礎(chǔ)上，結(jié)合事務(wù)所的特點，我們共設(shè)計13個問題項測量人力資本的員工專業(yè)能力、員工向心力、管理者能力和吸引人才能力四個維度（表1）。選取主營業(yè)務(wù)利潤率、凈資產(chǎn)收益率、主營業(yè)務(wù)收益增長率、市場占有率、客戶增長率和新增業(yè)務(wù)收益增長率6個指標測量事務(wù)所績效狀況。

表1 變量測量

三、研究分析

1.信度檢驗

信度分析主要是檢驗量表在度量相關(guān)變量時是否具有穩(wěn)定性和一致性。常用的檢驗信度指標有三個：穩(wěn)定性、等值性和內(nèi)部一致性。本研究采用內(nèi)部一致性指標對量表的信度進行檢驗。內(nèi)部一致性的估計方法有很多，常以Cronbach’s α系數(shù)來估計。Cronbach’s α系數(shù)越大，表示該變量各個題項的相關(guān)性越大，即內(nèi)部一致性程度越高。美國統(tǒng)計學家Hair等認為Cronbach’s α大于0.7為高信度，而該問卷人力資本、績效及總體問卷Cronbach’s α均高于0.8，說明本文所設(shè)計的題項信度較高，指標一致性較高。

2.因子分析

通過對人力資本的13個變量進行因子分析，提取共同因素，并進行相關(guān)分析，以證明假設(shè)的正確性。要從多個變量中提取共同因素，因子分析有一個前提是各個變量間必須有相關(guān)性，否則本變量間沒有共享信息，就不應(yīng)當有公因子需要提取。在該條件的判斷上，本文使用KMO統(tǒng)計量和Bartlett’s球形檢驗加以判斷。KMO統(tǒng)計量越接近1，做因子分析的效果越好。經(jīng)驗認為當KMO值在0.6以上比較適合做因子分析，由表2可見KMO值為0.678，Bartlett’s球形檢驗的顯著性概率小于0.01，說明適合進行因子分析。

表2 KMO檢驗和Bartlett’s球形檢驗結(jié)果

因子分析采用了主成份法來提取公共因子，并通過方差最大法斜交旋轉(zhuǎn)方法獲得各因子的負載值。因子分析的結(jié)果見表3、表4。從表3可見四個主成分的方差貢獻率為67.910%，即這四個主成分可解釋問卷67.910%的變異。根據(jù)因子分析的原則，所選取的四個主因子對方差的解釋度應(yīng)達到60%以上，數(shù)據(jù)滿足條件。

表3 主成分表

表4可知，公共因子1在妥善安排資源等指標上具有較高載荷，這些指標是會計師事務(wù)所員工對管理者能力的評價，是衡量管理者能力的因子。公共因子2中，薪資政策、企業(yè)文化等指標具有較高載荷，這兩項指標是衡量企業(yè)吸引人才能力的因子。公共因子3中，工作經(jīng)驗、職業(yè)謹慎等指標具有較高載荷，這些指標表示會計師事務(wù)所中員工自身職業(yè)素質(zhì)和能力，是衡量員工專業(yè)能力的因子。公共因子4中，努力程度、工作回報滿意度等指標具有較高載荷，這些指標反映會計師事務(wù)所員工的凝聚力、團結(jié)力，是衡量員工向心力的因子。

表4 因子載荷矩陣

上述因子分析結(jié)果表明，選取測量人力資本各維度數(shù)據(jù)的基本結(jié)構(gòu)合理，設(shè)計的多個問題項可有效反映被測變量的特性，而且各測量項的載荷系數(shù)均大于0.5，生成的4個主因子可以替代原有的13個變量很好的反映企業(yè)人力資本要素的特征。因此，我們用變量的因子得分值進行后續(xù)的假設(shè)檢驗。

3.相關(guān)性分析

表5 相關(guān)性矩陣

由表5可知，員工向心力與事務(wù)所績效正相關(guān)，且p<0.05，說明員工專業(yè)能力與會計師事務(wù)所績效顯著正相關(guān)，假設(shè)1得到支持；員工向心力與會計師事務(wù)所績效正相關(guān)、管理者能力與會計師事務(wù)所正相關(guān)、事務(wù)所吸引人才能力與其績效正相關(guān)，但均不顯著，假設(shè)2、假設(shè)3、假設(shè)4均得到了部分支持。

綜上所述，會計師事務(wù)所人力資本各要素與績效都呈正相關(guān)，員工專業(yè)能力與績效的顯著正相關(guān)，說明員工專業(yè)能力是事務(wù)所績效增長的關(guān)鍵因素，事務(wù)所在招聘新員工時應(yīng)更多的考慮專業(yè)能力。而員工向心力、管理者能力和吸引人才能力與績效的相關(guān)但不顯著，我們認為可能由于會計師事務(wù)所對員工專業(yè)能力以外的人力資本要素不重視造成的。

四、研究結(jié)論

本研究在問卷調(diào)查的基礎(chǔ)上，研究了我國會計師事務(wù)所人力資本與績效之間的關(guān)系。本研究驗證了人力資本中四個維度與會計師事務(wù)所的績效的正相關(guān)關(guān)系，其中員工專業(yè)能力與績效顯著正相關(guān)，說明事務(wù)所人力資本中員工專業(yè)能力對績效的貢獻程度最大?；谘芯靠芍獣嫀熓聞?wù)所可以在招聘時選擇經(jīng)驗豐富的員工，也可以讓員工接觸各種各樣的業(yè)務(wù)以此來提高員工的經(jīng)驗水平，以有效提高事務(wù)所的績效。

員工向心力、管理者能力和吸引人才能力對績效呈正相關(guān)關(guān)系，但不顯著。這要求事務(wù)所除了重視專業(yè)能力之外，還必須重視人力資本其他方面的建設(shè)。會計師事務(wù)所是一個知識密集型行業(yè)。事務(wù)所要獲得成功，必須做好后續(xù)教育，開展各種形式的業(yè)務(wù)培訓，在本文研究的被調(diào)查者中只有33%經(jīng)常參加培訓，狀況不容樂觀。較多的培訓可以增加執(zhí)業(yè)人員執(zhí)行各種業(yè)務(wù)的經(jīng)驗，提高其分析問題、處理問題的能力，促進事務(wù)所員工綜合素質(zhì)的提高，進而提高事務(wù)所的競爭力，增強事務(wù)所的生命力，最終促進績效的提高。其次，優(yōu)秀的工作團隊離不開員工自身的能力，以及協(xié)作的團隊精神，也就是員工的向心力。團隊精神是一個組織有效運行的保障，會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)性質(zhì)要求的是集體智慧，也就需要員工團結(jié)一致。再次，建立良好的內(nèi)外部環(huán)境也需要管理者的努力，對外營造和諧、合作的外部環(huán)境，吸引客戶；對內(nèi)增強員工與員工之間，員工與領(lǐng)導(dǎo)之間的凝聚力，創(chuàng)造和睦、健康的工作環(huán)境。最后，具備以上優(yōu)勢，再加上事務(wù)所的良好的內(nèi)部機制，公平的薪資政策，以及良好的企業(yè)文化也是吸引人才的重要部分。

由于客觀原因，我們的調(diào)查結(jié)果來源于全國多個地區(qū)，不同地區(qū)的環(huán)境各不相同，而且所得到的反饋問卷數(shù)量有限，得出的研究結(jié)果可能存在一定誤差。

（作者單位：南昌鐵路局、華東交通大學）