史巖

（塔河林業(yè)局蒙克山林場,黑龍江 塔河 165200）

1 高質(zhì)量會計準(zhǔn)則與高質(zhì)量會計信息

1.1 高質(zhì)量會計準(zhǔn)則。美國證券交易委員會(SEC)前主席阿瑟·利維特(Anthur Levitt)認(rèn)為高質(zhì)量會計準(zhǔn)則應(yīng)符合三個標(biāo)準(zhǔn):第一,要以公認(rèn)的財務(wù)報告概念框架的核心概念為基礎(chǔ);第二,準(zhǔn)則必須能導(dǎo)致可比性、透明度和充分的信息披露,可供投資者在不同期間進(jìn)行公司業(yè)績的分析;第三,準(zhǔn)則必須嚴(yán)格地解釋和應(yīng)用。

我國著名的會計學(xué)者葛家澍根據(jù)利維特的觀點將高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)細(xì)化為九個方面:第一,一項準(zhǔn)則的制定,首先要在立項、發(fā)布和實施時間方面,作出恰當(dāng)?shù)倪x擇;第二,一項準(zhǔn)則的基本結(jié)構(gòu)應(yīng)符合財務(wù)會計概念框架的要求;第三,一項高質(zhì)量的準(zhǔn)則,從術(shù)語的定義、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計量屬性選擇和對披露要求都必須清晰、明確、易懂、嚴(yán)密、完整;第四,制定一項高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則,應(yīng)當(dāng)以目標(biāo)為導(dǎo)向而不是以規(guī)則為導(dǎo)向;第五,高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的制定需要有組織保證;第六,一項高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則的出臺必須有一套公開透明的應(yīng)循程序;第七,高質(zhì)量準(zhǔn)則要求在執(zhí)行、解析和運用中能保持嚴(yán)格的一致性;第八,一項準(zhǔn)則是否高質(zhì)量要經(jīng)過一定實踐,并通過專家和公眾的評估;第九,要使會計準(zhǔn)則高質(zhì)量,還需要若干基本的、必備的環(huán)境條件,如準(zhǔn)則制定人員的素質(zhì)、上市公司的公司治理結(jié)構(gòu)、高質(zhì)量審計準(zhǔn)則等一些基本結(jié)構(gòu)。

1.2 高質(zhì)量會計信息。會計信息是會計系統(tǒng)的最終產(chǎn)品,其質(zhì)量的高低最終影響到資本市場投資者的決策。會計信息的質(zhì)量是通過一系列質(zhì)量特征來體現(xiàn)的。美國FASB在其第二號財務(wù)會計概念公告中對會計信息質(zhì)量特征作了系統(tǒng)闡述,其中重點強(qiáng)調(diào)了可靠性、相關(guān)性、中立性、可比性和一致性。我國在《基本準(zhǔn)則》中也對會計信息的質(zhì)量作了要求,主要包括可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時性。在眾多質(zhì)量特征中,可靠性和相關(guān)性是會計信息有助于作出決策的主要的質(zhì)量特征,增加相關(guān)性和可靠性能使會計信息這種產(chǎn)品更加有價值,對決策也就更有用。其中,可靠性更是有用會計信息的基礎(chǔ),正如葛家澍所言"可靠性是會計信息、尤其是財務(wù)報表內(nèi)會計信息的靈魂"?？煽啃允谴_保會計信息具有相關(guān)性的必要前提,不可靠的信息是不相關(guān)的,對投資者也是毫無用處的。

1.3 高質(zhì)量會計準(zhǔn)則與高質(zhì)量會計信息的關(guān)系。高質(zhì)量會計準(zhǔn)則是高質(zhì)量會計信息的一個重要的保證條件,會計準(zhǔn)則是用來規(guī)范會計信息的種種標(biāo)準(zhǔn),反映經(jīng)濟(jì)實質(zhì)的會計信息依據(jù)會計準(zhǔn)則才能產(chǎn)生。Auther Levitt曾形象地把會計準(zhǔn)則比喻為照相機(jī),而包括財務(wù)報告在內(nèi)的會計信息是用照相機(jī)拍攝的,可反映公司財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的圖像,高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則好比性能良好的照相機(jī),高質(zhì)量的會計信息則是真實、清晰的財務(wù)圖像。這個比喻形象地說明了高質(zhì)量會計準(zhǔn)則與高質(zhì)量會計信息的關(guān)系:排除其他影響會計信息質(zhì)量的因素,沒有高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則是不可能產(chǎn)生出高質(zhì)量的會計信息的;產(chǎn)生高質(zhì)量會計信息是高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的一個重要的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

2 我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則"高質(zhì)量"屬性分析。我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則是否如愿提高了會計信息的質(zhì)量,是否達(dá)到了高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)呢?以下結(jié)合具體準(zhǔn)則本身和實施執(zhí)行過程中發(fā)現(xiàn)的問題加以分析。

2.1 公允價值的引入帶來種種負(fù)面影響。新企業(yè)會計準(zhǔn)則最大的一個亮點是為與國際會計準(zhǔn)則趨同引入了公允價值,主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面應(yīng)用。根據(jù)新企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求,上市公司利潤表中要單獨設(shè)置"公允價值變動損益"項目,用于核算交易性金融資產(chǎn)、采用公允價值計量模式的投資性房地產(chǎn)等公允價值變動對上市公司損益的影響。以交易性金融資產(chǎn)為例,持有期間當(dāng)市場向好,交易性金融資產(chǎn)價格上升時,一方面要調(diào)增交易性金融資產(chǎn)的賬面余額,另一方面要確認(rèn)價格上升的收益計入當(dāng)期損益;當(dāng)市場下跌時,一方面要調(diào)減交易性金融資產(chǎn)的賬面余額,另一方面要確認(rèn)價格下跌的損失計入當(dāng)期損益。值得注意的是,此時的上升收益或下跌損失都只是潛在的,即未真正實現(xiàn)的,待金融資產(chǎn)被處置后才算是真正實現(xiàn)的投資收益。因此,確認(rèn)的持有期間的上升收益只能是一種浮盈,確認(rèn)的持有期間的下跌損失只能是一種浮虧,都是潛在的、未真正實現(xiàn)的,在處置之前,損益存在不確定性,必然會帶來種種負(fù)面影響。

2.2 某些具體準(zhǔn)則缺乏可操作性?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第33號--合并財務(wù)報表》規(guī)定,合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定,同時,是否具有"控制",還決定了對企業(yè)合并交易是否屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷結(jié)果,進(jìn)而將產(chǎn)生不同的會計結(jié)果。企業(yè)會計準(zhǔn)則僅對是否具有"控制"作出了原則性的規(guī)定--控制是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策,并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。

缺乏可操作性的會計準(zhǔn)則使得上市公司在實務(wù)中難以應(yīng)用,導(dǎo)致在操作中由于公司理解不同,執(zhí)行情況大相徑庭,直接影響了會計信息的可比性。

2.3 某些具體準(zhǔn)則缺乏可理解性

3 我國企業(yè)會計準(zhǔn)則向"高質(zhì)量"邁進(jìn)的建議。新企業(yè)會計準(zhǔn)則的出臺為提高會計信息質(zhì)量邁出了可喜的一步,但是從以上分析可知,我國企業(yè)會計準(zhǔn)則離"高質(zhì)量"仍存差距,當(dāng)務(wù)之急,準(zhǔn)則制定者、監(jiān)管層、學(xué)術(shù)界和實務(wù)界要致力于進(jìn)一步完善會計準(zhǔn)則的研究,提高會計信息的質(zhì)量,共同朝高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的方向努力。

3.1 加強(qiáng)對公允價值相關(guān)問題的研究。應(yīng)當(dāng)致力于對公允價值計量屬性的使用范圍、相關(guān)性和可靠性以及經(jīng)濟(jì)效果進(jìn)行重新評估,并對公允價值的概念、層次、計量方法和信息披露等提供相應(yīng)的指南,消除公允價值應(yīng)用中的種種負(fù)面影響,達(dá)到既能提高會計信息的相關(guān)性,又能保證或提高會計信息的可靠性,強(qiáng)化會計信息的功能。

3.2 增強(qiáng)具體會計準(zhǔn)則的可操作性。只有增強(qiáng)會計準(zhǔn)則的可操作性,才能使上市公司在應(yīng)用過程中減少誤解,增強(qiáng)會計信息的可比性,從而提高會計信息的質(zhì)量。比如,對于如何判斷"控制"和"重大影響",可以考慮在會計準(zhǔn)則層面,從行業(yè)特點、股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事會構(gòu)成、以往股東大會決議通過情況等方面作出進(jìn)一步詳細(xì)的操作性指引,以便進(jìn)一步規(guī)范執(zhí)行中對上述概念的理解。又如,對于開發(fā)支出資本化的問題,從規(guī)范會計準(zhǔn)則執(zhí)行的角度,可以考慮根據(jù)不同的行業(yè)特點,對開發(fā)支出資本化的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行進(jìn)一步細(xì)化,并提供更多的案例指引。

3.3 協(xié)調(diào)中實現(xiàn)會計準(zhǔn)則的國際趨同。在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下,追求企業(yè)會計準(zhǔn)則的國際趨同是大勢所趨,但是不同的國家有不同的實際情況,經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度和資本市場的發(fā)展程度都可能不同。因此,對于我們國家而言,應(yīng)該在追求會計準(zhǔn)則國際趨同時,認(rèn)真學(xué)習(xí)國際會計準(zhǔn)則及美國等國家的會計準(zhǔn)則,真正做到"取其精華,棄其糟粕",將領(lǐng)會到的精華結(jié)合中國的現(xiàn)實情況,制定出真正適合于中國的會計準(zhǔn)則,不能生搬硬套,要注意會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)。否則,將會帶來很多實施上的麻煩,也不可能完全達(dá)到提高會計信息質(zhì)量的目的。

[1]彭珍麗.新會計準(zhǔn)則對會計信息披露的影響 同濟(jì)大學(xué) 2008-01-01 碩士

[2]陳 紅,謝炳華.淺析新會計準(zhǔn)則下的會計信息解讀 中小企業(yè)管理與科技(下旬刊)2009-04-25 期刊