新中國稅收事業(yè)走過了不平凡的60多年歷程。在回顧歷史和肯定成績的同時(shí)，我們不能不面對那些亟待解決的深層次問題：稅收收入持續(xù)超常增長，使中國的宏觀稅負(fù)不斷攀升，對經(jīng)濟(jì)發(fā)展和居民收入增加的負(fù)面影響日益突出；征管不嚴(yán)、執(zhí)法不公和逃漏稅大量存在，由此而產(chǎn)生的稅負(fù)不公平和對稅法遵從的消極影響，正在嚴(yán)重侵蝕著稅收法治的健康發(fā)展。
　　對于上述問題及解決對策，在筆者看來，長期存在但并未引起重視的高法定稅負(fù)，是中國稅收領(lǐng)域中諸多問題的“瓶頸”性根源，是必須解除的發(fā)展“枷鎖”。
　　稅負(fù)可分為宏觀稅負(fù)和微觀稅負(fù)，本文所談指宏觀稅負(fù)，即國家稅收總收入占同期GDP的百分比。宏觀稅負(fù)又表現(xiàn)為法定稅負(fù)和實(shí)際稅負(fù)兩種。
　　由于稅制和稅收征管能力等的影響，實(shí)際稅負(fù)與法定稅負(fù)之間總是存在或多或少的差距，這種差距表現(xiàn)為稅收征收率，它是實(shí)際稅負(fù)與法定稅負(fù)的比值。
　　隨著征收率逐步提高，中國的實(shí)際稅負(fù)逐步逼近法定稅負(fù)，也意味著稅收流失逐漸減少，稅收征管能力逐步提高。而所謂高法定稅負(fù)，其含義不僅是指法定稅負(fù)的絕對值高，而且更強(qiáng)調(diào)法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)之間的偏離度大。
　　法定稅負(fù)偏高是既成事實(shí)
　　綜合來看，中國高法定稅負(fù)表現(xiàn)在兩個(gè)方面：法定稅負(fù)的絕對值高和法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)的差距大。
　　(一)法定稅負(fù)的絕對值高。
　　首先是單個(gè)稅種的法定稅率高。中國個(gè)人所得稅的最高邊際稅率是45％，而美國是35％，俄羅斯則實(shí)行13％的單一稅率。中國土地增值稅的最高邊際稅率是60％，而大多數(shù)國家甚至連土地增值稅都沒有開征?？紤]到存在重復(fù)征稅因素，中國增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的法定稅率也不低。另外，中國消費(fèi)稅的法定稅率也偏高。
　　其次是總體法定稅負(fù)高。雖然沒有進(jìn)行嚴(yán)密的測算，但由于不少稅種的法定稅率高，再加上現(xiàn)行稅制在稅種結(jié)構(gòu)和稅基中存在著嚴(yán)重重復(fù)征稅問題，中國總體法定稅負(fù)偏高是被普遍接受的判斷。在美國財(cái)經(jīng)雜志《福布斯》公布的全球稅負(fù)痛苦指數(shù)排名中，中國長期位于第二，其中2005年中國稅負(fù)痛苦指數(shù)為160％。
　　用福布斯的排名來說明中國實(shí)際稅負(fù)水平如此之高顯然不符合實(shí)際，但該排名所考慮的正是主要稅種的法定稅率，所以用它來說明中國法定稅負(fù)偏高還是具有較強(qiáng)的說服力。而由世界銀行與普華永道聯(lián)合發(fā)布的2007版《經(jīng)營》報(bào)告，則認(rèn)為“中國總稅率高達(dá)77％”。
　　(二)法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)差距大。
　　雖然沒有哪個(gè)國家的法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)完全一致，但發(fā)達(dá)國家和稅收法治化程度高的國家，兩者的差距很小并且穩(wěn)定，例如美國2001年稅收流失率只有16.3％。
　　但極為罕見和特殊的是，中國法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)之間存在巨大差距。來自于國家稅務(wù)總局的權(quán)威分析報(bào)告表明，中國現(xiàn)行稅制奠定之初的1994年，稅收綜合征收率只有50％上下。換句話說，法定稅負(fù)是實(shí)際稅負(fù)的2倍，兩者之間存在50％的征管空間。
　　法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)的差距，在中國入世之前的關(guān)稅中表現(xiàn)得更為突出，從1986年到1996年間，1992年以前，中國進(jìn)口關(guān)稅總水平（優(yōu)惠稅率的算術(shù)平均水平）為43.2％，但關(guān)稅實(shí)際征收率最高才有10.1％，最低只有3％。1994年建立的現(xiàn)行稅制，雖然經(jīng)過了2008年企業(yè)所得稅兩稅合并和2009年增值稅轉(zhuǎn)型等稅制改革，但綜合各項(xiàng)改革的增減稅效應(yīng)，在總體上對法定稅率并沒有進(jìn)行大的調(diào)整。
　　盡管現(xiàn)在的征收率有了提高，甚至認(rèn)為達(dá)到70％，并導(dǎo)致稅收超常增長，但綜合各種觀點(diǎn)，中國現(xiàn)行稅收征收率依然只有50％左右，法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)依然相距甚遠(yuǎn)。進(jìn)一步分析，這種差距在不同稅種和行業(yè)上的表現(xiàn)并不一致，在個(gè)人所得稅、土地增值稅、營業(yè)稅等稅種和房地產(chǎn)行業(yè)等領(lǐng)域，兩者的偏離度表現(xiàn)得尤為突出。
　　
　　高法定稅負(fù)的形成機(jī)理
　　高法定稅負(fù)的含義可以由兩個(gè)公式表示，第一個(gè)公式是：法定稅負(fù)＝法定稅基×法定稅率，該公式表示的法定稅負(fù)的絕對值是由法定稅基和法定稅率兩個(gè)因素決定的，它決定了法定稅負(fù)的絕對值。
　　第二個(gè)公式是：實(shí)際稅負(fù)÷法定稅負(fù)＝征收率，該公式表示的是法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)之間的偏離度是由稅收征收率決定的，它決定了法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)之間的偏離度。因此，下面的三個(gè)因素是高法定稅負(fù)的形成機(jī)理。
　　(一)“寬打窄用”的立法理念，使單個(gè)稅種的法定稅率偏高。1994年稅制改革時(shí)，中國面臨嚴(yán)峻的通貨膨脹、嚴(yán)峻的財(cái)政拮據(jù)和偏低的稅收征收率。在這種背景下，進(jìn)行稅制設(shè)計(jì)時(shí)便采用“寬打窄用”的做法，即以“寬打”的稅制架構(gòu)，確?！罢谩钡亩愂帐杖胍?guī)模。例如，兩稅合并前內(nèi)資企業(yè)所得稅的稅率高達(dá)33％，但實(shí)際稅率只有24％。
　　而長期以來，中國將稅收作為調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和公平分配的重要手段，據(jù)此認(rèn)為，只有規(guī)定偏高的法定稅率，才有空間更好地發(fā)揮稅收優(yōu)惠或重課措施的作用，這尤其表現(xiàn)在原外資企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、消費(fèi)稅、土地增值稅中的高邊際稅率，而土地增值稅完全是為遏制房地產(chǎn)投機(jī)行為應(yīng)運(yùn)而生的調(diào)控性稅種。
　　(二)大量存在的重復(fù)征稅，使總體法定稅負(fù)明顯偏高。中國現(xiàn)行稅制中重復(fù)征稅問題，是形成高法定稅負(fù)極為重要的原因，且因其與法定稅率相比，更具有隱蔽性，所以長期被忽視。
　　首先是稅基性重復(fù)征稅。中國主要稅種都存在重復(fù)征稅問題。且不說“寬打窄用”理念下1994年開始實(shí)施的生產(chǎn)型增值稅，即使2009年增值稅轉(zhuǎn)型改革后，房屋、土地等不動(dòng)產(chǎn)所含進(jìn)項(xiàng)稅額依然不能抵扣，中國增值稅尚不是徹底的消費(fèi)型。
　　由于中國增值稅的征稅范圍狹窄，在服務(wù)業(yè)、不動(dòng)產(chǎn)和無形資產(chǎn)銷售中實(shí)行的是營業(yè)稅，是對商品和服務(wù)的流轉(zhuǎn)總額課稅，并且是多環(huán)節(jié)征稅，所以表面上營業(yè)稅的稅率只有3％或5％，但實(shí)際稅率可能大大高于法定稅率。
　　2008年新企業(yè)所得稅法實(shí)施后，稅前扣除大大增加，但在招待費(fèi)、利息、職工“三費(fèi)”、捐贈(zèng)、準(zhǔn)備金等項(xiàng)目中依然存在扣除限額，與凈所得征稅原則尚有差距。個(gè)人所得稅工薪所得的費(fèi)用扣除采用固定標(biāo)準(zhǔn)，不能如實(shí)反映納稅人的贍養(yǎng)費(fèi)、撫養(yǎng)費(fèi)、醫(yī)療費(fèi)、教育費(fèi)和住房貸款利息等扣除項(xiàng)目。
　　其次是稅種性重復(fù)征稅。這是因稅制結(jié)構(gòu)造成的重復(fù)征稅。從稅種設(shè)置和稅收收入規(guī)模來看，中國目前實(shí)行的是以流轉(zhuǎn)稅為主所得稅為輔的稅制結(jié)構(gòu)，流轉(zhuǎn)稅收入占70％，但所得稅收入比例在逐年提升，并且將來的發(fā)展方向是實(shí)行雙主體稅制結(jié)構(gòu)。
　　要正確分析某一稅種的法定稅率對總體名義稅負(fù)的影響，必須考慮稅制結(jié)構(gòu)類型的因素。例如，美國是以所得稅為主體的單主體稅制結(jié)構(gòu)的國家，所以，即使中國個(gè)人所得稅的法定稅率與美國個(gè)人所得稅的法定稅率相同，但由于中國還存在增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅，并且它們是中國的主體稅種，所以中國的名義稅負(fù)顯然要高于美國。
　　從具體稅制設(shè)置上看，中國的消費(fèi)稅和增值稅是交叉設(shè)置，是對同一稅基設(shè)置的兩個(gè)流轉(zhuǎn)稅稅種；而對同一個(gè)征稅對象的乘用車，就設(shè)置了增值稅、乘用車消費(fèi)稅、燃油消費(fèi)稅、汽車輪胎消費(fèi)稅、車輛購置稅、車船稅、城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加等八個(gè)流轉(zhuǎn)稅（稅目）。
　　在所得稅中，對股息、紅利的企業(yè)所得稅與個(gè)人所得稅并行征收的經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅非常嚴(yán)重。在財(cái)產(chǎn)稅中，稅種繁多，房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、契稅等存在重復(fù)設(shè)置問題。
　　就行業(yè)來說，中國房地產(chǎn)行業(yè)涉及的稅種有十種：營業(yè)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、耕地占用稅、土地增值稅、契稅、印花稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加等，重復(fù)征稅非常嚴(yán)重。
　　
　　還必須看到的是，隨著中國經(jīng)濟(jì)分工的深化和改制重組的發(fā)展，重復(fù)征稅對名義稅負(fù)提高的影響會(huì)進(jìn)一步擴(kuò)大。
　　(三)征管能力不強(qiáng)和逃漏稅嚴(yán)重，使稅收征收率偏低。稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收能力和納稅人的稅法遵從直接影響稅收征收率。
　　由于稅收征管體制存在缺陷、稅收信息化建設(shè)滯后、稅務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)法水平有待提高等因素的影響，中國的稅收征管能力亟待提高。
　　盡管稅務(wù)機(jī)關(guān)大力推進(jìn)征管體制改革、加強(qiáng)稅收信息化建設(shè)和實(shí)行依法治稅，稅收征管能力有了很大提高，特別是在某些稅種征管上成效明顯。例如，主要得益于金稅工程的增值稅，其征收率已由1994年的57.45％提升到了2004年的85.73％。
　　但從總體上看，中國征管能力還較低，這在個(gè)人所得稅、土地增值稅等稅種中表現(xiàn)得更加突出。從納稅人方面看，稅法知識欠缺，依法誠信納稅意識較低，逃漏稅十分普遍，從而直接影響到稅收征收率。
　　在上述形成高法定稅負(fù)的三個(gè)因素中，征管能力和納稅遵從度并不直接影響法定稅負(fù)的絕對值；而高法定稅率和重復(fù)征稅則對法定稅負(fù)的絕對值以及法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)的差距均產(chǎn)生影響，在法定稅負(fù)絕對值很高的情況下，高法定稅率對法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)差距的影響更為主要，成為制約征收努力和納稅遵從的主要因素。
　　三個(gè)因素之間還存在交叉影響和相互作用的關(guān)系，其中值得注意的是高法定稅率和嚴(yán)重重復(fù)征稅，必然阻礙征稅能力的提高，刺激逃漏稅的發(fā)生，不利于提高征收能力和納稅遵從。由于這些因素的綜合作用，法定稅負(fù)的高低在不同產(chǎn)業(yè)的表現(xiàn)上存在差異，第二產(chǎn)業(yè)最高，第三產(chǎn)業(yè)次之，第一產(chǎn)業(yè)最低。
　　
　　高法定稅負(fù)的問題和危害
　　在“烏托邦”式的高法定稅負(fù)下，法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)差距過大，稅收領(lǐng)域的各項(xiàng)制度和措施就會(huì)失靈，必然產(chǎn)生一系列問題和悖論。
　?。ㄒ唬┰斐啥愂粘掷m(xù)高速增長，不利于稅收促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展。
　　按照法定稅率征納稅，追求高征收率，從而使實(shí)際稅負(fù)最大限度地接近法定稅負(fù)，是稅務(wù)機(jī)關(guān)的法定職責(zé)和納稅人的法定義務(wù)。但是，在高法定稅負(fù)的情況下，這種符合邏輯和法治要求的做法，卻產(chǎn)生了背離稅制設(shè)計(jì)初衷和稅收事業(yè)目標(biāo)的反面結(jié)果。
　　因?yàn)?，隨著征管能力的加強(qiáng)和納稅遵從的提高，在巨大的征管空間下，即使沒有經(jīng)濟(jì)增長和政策調(diào)整等其他因素，就是單獨(dú)的征管因素，也必然出現(xiàn)稅收持續(xù)超常增長，實(shí)際稅負(fù)不斷提高，最終超過了稅制設(shè)計(jì)所追求的收入規(guī)模和經(jīng)濟(jì)社會(huì)所能承受的稅收負(fù)擔(dān)限度。
　　中國自1998年以來稅收持續(xù)高速增長的實(shí)踐，證明了高法定稅負(fù)所帶來的巨大征管空間，是產(chǎn)生這一罕見現(xiàn)象和致使稅收征管具有如此“魔力”的最重要的“特殊緣由”。
　?。ǘp害稅法的完整性和科學(xué)性，不利于“十二字”稅制改革方針貫徹。
　　在法治社會(huì)，稅制要素必須在法律上作出規(guī)定，因此，一國稅制改革的原則也是該國稅收立法的基本準(zhǔn)則。中國“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的“十二字”稅制改革方針?biāo)_定的四項(xiàng)原則是一個(gè)具有內(nèi)在邏輯的科學(xué)體系。
　　相對于其他國家而言，目前中國稅制不是太復(fù)雜。除了需要合并重復(fù)設(shè)置的稅種外，簡化稅制對中國并不迫切。所以，寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管是當(dāng)前稅制改革應(yīng)當(dāng)關(guān)注的重點(diǎn)，這三者彼此聯(lián)系、相互影響，其中低稅率是實(shí)行寬稅基和嚴(yán)征管的前提和條件。
　　但如果實(shí)行寬稅基和嚴(yán)征管，在現(xiàn)行稅制的高法定稅負(fù)下，就必然產(chǎn)生實(shí)際稅負(fù)持續(xù)增長，以致國家稅收收入規(guī)模無限膨脹，傷害社會(huì)資源的有效配置，不利于提高居民收入在國民收入分配中的比重。
　　而如果保持合理的稅收收入規(guī)模，在高法定稅負(fù)下，就只能實(shí)行窄稅基和松征管，從而損害中國稅制的完整性和科學(xué)性，降低稅收征管質(zhì)量和稅法遵從要求。高法定稅負(fù)正是產(chǎn)生這一悖論的根源，因此，降低高法定稅負(fù)也就成為當(dāng)前稅制建設(shè)的當(dāng)務(wù)之急和突破口。
　?。ㄈ┨峁╁e(cuò)誤稅負(fù)信息，不利于稅收調(diào)控政策的實(shí)施。
　　企業(yè)、居民和國際社會(huì)往往是從法定稅負(fù)來評價(jià)一國的稅收負(fù)擔(dān)。盡管中國的實(shí)際稅負(fù)水平并不高，但高法定稅負(fù)所提供的錯(cuò)誤稅負(fù)信息，必然招致稅收痛苦指數(shù)高排名的不良形象，扭曲企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為，誤導(dǎo)納稅人依據(jù)法定稅負(fù)作出資本或勞動(dòng)力投入決策，損害經(jīng)濟(jì)效率，不利于中國吸引國際資本和國際人力資源。
　　在法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)差距過大的情況下，高法定稅負(fù)只具有象征意義，國家出臺(tái)的增稅或減稅政策，常常被征管的減弱或加強(qiáng)所抵消，從而降低了稅收政策的調(diào)控效果。
　　中國提高個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、實(shí)行兩稅合并等減稅改革，并沒有有效地降低稅收收入的增速，即是例證。為了有效地提高稅收政策的調(diào)控效果，必須降低法定稅負(fù)，減少法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)的差距，為稅收政策的調(diào)控提供準(zhǔn)確的稅負(fù)信息，消除征管因素對稅收政策的抵消效應(yīng)。
　?。ㄋ模┍阌诎从?jì)劃征稅，不利于推進(jìn)依法治稅。
　　實(shí)行依法治稅是建設(shè)法治國家對稅收工作的根本要求，是稅收事業(yè)科學(xué)發(fā)展的法制保障。但是在高法定稅負(fù)的情況下，如果按照法定稅率征稅，不僅征管難度很大，也違背了“寬打窄用”的稅制設(shè)計(jì)初衷，導(dǎo)致稅負(fù)過高，以致嚴(yán)重危害經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展。
　　為了避免依法征稅與稅收收入正常增長的沖突，就不得不拋棄依法治稅，代之以相反的治稅模式，即按稅收計(jì)劃征稅，打折征收。因?yàn)榉ǘǘ愗?fù)與實(shí)際稅負(fù)之間的巨大差距，為按計(jì)劃征稅提供了“征管空間”。而按計(jì)劃征稅，必然擱置稅法，收任務(wù)稅、人情稅、過頭稅或延遲征稅，不利于稅收征管質(zhì)量的提升和稅收征收率的提高。
　　在制定稅收計(jì)劃特別是在執(zhí)行計(jì)劃中，稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員享有很大的權(quán)力，因?yàn)楦叻ǘǘ愗?fù)下必定會(huì)有更多的納稅人偷逃稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)看誰不順眼就可以找誰算賬，而且一抓一個(gè)準(zhǔn)，極易創(chuàng)造權(quán)力尋租機(jī)會(huì)和滋生腐敗。以提供稅法服務(wù)為宗旨的稅收代理中介業(yè)務(wù)也沒有存在的必要，影響稅收中介組織發(fā)展，不利于構(gòu)建社會(huì)化的納稅服務(wù)體系。
　　按計(jì)劃征稅不利于提高稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，因?yàn)槎悇?wù)人員只要明白稅收計(jì)劃和如何打折征收就行；即使執(zhí)法不規(guī)范甚至違法，納稅人也不敢提起法律救濟(jì)。按計(jì)劃征稅，必然產(chǎn)生“計(jì)劃型收入增長機(jī)制”，不利于法治型稅收增長機(jī)制的形成。
　　中國按計(jì)劃征稅之所以形成和難以治理，高法定稅負(fù)是重要原因。實(shí)際上，高法定稅負(fù)是實(shí)行按計(jì)劃征稅的最佳稅制環(huán)境，只要法定稅負(fù)過高，就不可能真正告別按計(jì)劃征稅。
　?。ㄎ澹┳璧K公正執(zhí)法，不利于實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。
　　高法定稅負(fù)不可能實(shí)行真正的依法征稅，實(shí)際上采取的是打折征收的按計(jì)劃征稅。只要能完成稅收指標(biāo)或任務(wù)，稅務(wù)人員在執(zhí)法上就有很大的隨意性，納稅人的實(shí)際稅負(fù)很大程度上也取決于其與稅務(wù)人員的“溝通”程度，這不僅損害了法律的嚴(yán)肅性，也必然造成納稅人之間稅負(fù)的不公平。
　　雖然征收時(shí)可以打折征收，但在查處偷逃稅時(shí)，囿于依法治稅的要求和壓力，稅務(wù)機(jī)關(guān)卻是按照法定稅率追繳稅款，造成被查處的納稅人與未被查處的納稅人稅負(fù)的不平等。由于絕大多數(shù)納稅人是按照離法定稅負(fù)差距很大的實(shí)際稅負(fù)納稅，處于一種脫法甚至違法狀態(tài)，只要稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查，都會(huì)構(gòu)成逃漏稅并應(yīng)當(dāng)予以處罰。
　　問題是，是否立案稽查或是否給予處罰以及給予怎樣的處罰，稅務(wù)機(jī)關(guān)享有非常大的裁量權(quán)。納稅人一旦在這種“博彩型”執(zhí)法中不幸被稽查，其按照法定稅率承受的沉重稅負(fù)和高額罰款，相對于大多數(shù)未受稽查的納稅人來說，在稅負(fù)上受到了極不公平的待遇。
　　
　　在稅收執(zhí)法實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)常常糾纏于支持企業(yè)發(fā)展就不能嚴(yán)格執(zhí)法，嚴(yán)格執(zhí)法就不合理加重企業(yè)稅負(fù)及至窒息企業(yè)發(fā)展的困惑，出現(xiàn)執(zhí)法越嚴(yán)離法治越遠(yuǎn)的悖論。而對于大量存在的偷逃稅案件，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)不查處或移送，稅務(wù)人員同樣面臨瀆職或?yàn)E用職權(quán)而被檢察（紀(jì)檢監(jiān)察）機(jī)關(guān)追究職務(wù)違法犯罪責(zé)任的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，其根源正是現(xiàn)行高法定稅負(fù)產(chǎn)生的制度性風(fēng)險(xiǎn)。
　　由于實(shí)際采取的是打折征收，納稅人即使受到稅務(wù)人員的不公正執(zhí)法也不敢提起復(fù)議或訴訟，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)不要?jiǎng)佑没槭侄?，只需冠冕堂皇地按照法定稅?fù)征稅，納稅人就會(huì)承受比其他按實(shí)際稅負(fù)征稅的納稅人沉重得多的稅負(fù)，并因此而失去市場競爭力以至從市場中出局，不利于保護(hù)納稅人權(quán)利。
　　中國稅收行政訴訟案件無論在數(shù)量上還是比例上都極低，其根本原因，在于高法定稅負(fù)授予稅務(wù)人員極大的執(zhí)法裁量權(quán)，納稅人怕稅務(wù)機(jī)關(guān)“依法秋后算賬”。而適度的稅收訴訟和稅收籌劃，是稅收法治發(fā)展的潤滑劑。
　　而在區(qū)域稅收與稅源背離的情況下，高法定稅負(fù)還必然產(chǎn)生和放大區(qū)域稅負(fù)不公平問題，影響區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展。發(fā)達(dá)地區(qū)無稅源有稅收，欠發(fā)達(dá)地區(qū)有稅源無稅收，如果按照法定稅負(fù)征稅，納稅人的實(shí)際稅負(fù)是一樣的，都是法定稅負(fù)。
　　但是，在高法定稅負(fù)下實(shí)行的是按計(jì)劃征稅，發(fā)達(dá)地區(qū)因很容易完成收入任務(wù)，必然松征管，乃至藏稅于民、延緩征稅；欠發(fā)達(dá)地區(qū)因?yàn)殡y以完成收入任務(wù)，必然嚴(yán)征管，甚至收過頭稅、提前征收。特別是當(dāng)法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)差距較大時(shí)，上述負(fù)面影響將更大。
　?。┯绊懸婪ㄕ\信納稅，不利于提高稅法遵從度。
　　高法定稅負(fù)客觀上逼迫人們?nèi)ネ堤佣悾驗(yàn)橐婪ㄕ\實(shí)納稅意味著按照法定稅負(fù)納稅，所承擔(dān)的稅負(fù)必然比不按法定稅負(fù)納稅而依據(jù)實(shí)際稅負(fù)納稅明顯偏高；而事實(shí)上奉行的打折征收和博彩型稽查使得逃漏稅大多能夠成功，進(jìn)一步強(qiáng)化了納稅人對逃漏稅的僥幸心理。
　　隨著越來越多的公民認(rèn)為逃避稅款是可以接受的，甚至是合理的行為，稅收體制將會(huì)對那些遵守法律的誠實(shí)的人施加更為不公的負(fù)擔(dān)。
　　老實(shí)人替狡猾之徒承擔(dān)了稅收負(fù)擔(dān)，誠信納稅吃虧，這不利于培養(yǎng)納稅人依法誠信納稅意識，也極大地?fù)p害了全社會(huì)對稅法的遵從。因此，“寬打窄用”立法理念下實(shí)行的“打折征收”，必然使絕大多數(shù)中國納稅人背負(fù)逃漏稅的法律和道德上的風(fēng)險(xiǎn)。
　　
　　打破高法定稅負(fù)枷鎖
　　稅收征納活動(dòng)的正常進(jìn)行，稅收事業(yè)的科學(xué)發(fā)展，稅收法治的有效運(yùn)行，都需要一個(gè)理性的法定稅負(fù)作為其前提、條件和環(huán)境。否則，套上高法定稅負(fù)的枷鎖，稅收領(lǐng)域的所有制度、措施、工作和活動(dòng)都不可能在一個(gè)良性的軌道下運(yùn)行。
　　只有打破高法定稅負(fù)枷鎖，推進(jìn)稅制改革和管理創(chuàng)新，才能解開制約稅收法治發(fā)展死結(jié)。
　　（一）以降低法定稅負(fù)為重心和突破口，有效推動(dòng)稅制改革，著力增強(qiáng)稅法的科學(xué)性、公平性和實(shí)效性。
　　在高法定稅負(fù)下，就只能采取打折征收的計(jì)劃征稅，稅法就只有象征意義，稅收法治就無法推進(jìn)，人治必然大行其道，稅收事業(yè)不可能健康發(fā)展。有人會(huì)擔(dān)心，降低法定稅負(fù)后，稅收收入是否會(huì)下降。拉弗曲線原理和世界稅制改革實(shí)踐證明，降低稅率并不一定導(dǎo)致收入減少，當(dāng)名義稅率在課稅禁區(qū)時(shí)，降低稅率后，由于納稅遵從提高，稅收征管有效改進(jìn)，再配合拓寬稅基，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，稅收收入還會(huì)提高。
　　因此，只有降低高法定稅負(fù)，廢除按計(jì)劃征稅，縮小法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)的差距，才能使稅收收入增速、規(guī)模及其在GDP中的比例與經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展水平和政府職能相適應(yīng)，促進(jìn)稅收征管水平和稅收征收率的提高。此外，降低稅率還有助于增強(qiáng)稅收中性，尊重市場機(jī)制對資源配置的基礎(chǔ)性作用，達(dá)到“輕稅負(fù)、促發(fā)展”的目標(biāo)。
　　中國當(dāng)前實(shí)施的結(jié)構(gòu)性減稅在方向上是正確的，但沒有明確和強(qiáng)調(diào)更為重要和緊迫的降低法定稅負(fù)的內(nèi)容。前面的分析證明，如果不突出降低法定稅負(fù)這一核心問題，結(jié)構(gòu)性減稅政策就不可能達(dá)到有效的減稅效果。
　　從國際社會(huì)來看，肇始于20世紀(jì)80年代的世界稅制改革，其所倡導(dǎo)的低稅率、寬稅基、嚴(yán)征管，最重要的目標(biāo)和實(shí)施效果正是縮小法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)的差距。
　　因此，應(yīng)當(dāng)按照中國確立的“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”方針的要求，通過與時(shí)俱進(jìn)的稅制改革，將降低法定稅負(fù)作為重心和突破口，并針對中國稅制公平性嚴(yán)重缺失和當(dāng)前社會(huì)收入分配不公較為突出等問題，將發(fā)揮稅收在調(diào)節(jié)收入差距中的重要作用放到更加突出的位置，結(jié)合優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)和服務(wù)科學(xué)發(fā)展，有效推動(dòng)新一輪稅制改革。
　　具體來說，要結(jié)合增值稅立法，將不動(dòng)產(chǎn)納入抵扣范圍，實(shí)行徹底的消費(fèi)型增值稅，并積極推進(jìn)增值稅擴(kuò)圍改革乃至條件成熟時(shí)廢除營業(yè)稅，消除服務(wù)業(yè)因征收營業(yè)稅而產(chǎn)生的重復(fù)征稅問題。為了留出稅負(fù)空間發(fā)展所得稅，應(yīng)適當(dāng)降低增值稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅的稅率。將車輛購置稅和車船稅合并到乘用車消費(fèi)稅中，適當(dāng)提高乘用車消費(fèi)稅稅率。
　　與發(fā)達(dá)國家不同，中國企業(yè)所得稅的收入規(guī)模很大，大大超過個(gè)人所得稅，這使中國所得稅難以發(fā)揮直接稅調(diào)節(jié)分配的應(yīng)有作用。為了增進(jìn)中國稅制對收入差距的調(diào)節(jié)功能，更好地實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)降低企業(yè)所得稅的稅率，按照凈所得原則減少對稅前扣除的限制，騰出空間發(fā)展個(gè)人所得稅。為有效發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的功能，提高個(gè)人所得稅納稅遵從度，應(yīng)當(dāng)大大降低最高邊際稅率，可考慮降至30％左右；改革稅制模式，實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制。
　　要解決財(cái)產(chǎn)稅中稅種重復(fù)設(shè)置和主體稅種缺失的問題，將現(xiàn)行的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等整合為統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅，增強(qiáng)對存量財(cái)產(chǎn)貧富懸殊的調(diào)節(jié)力度。為加快經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，開辟新的稅收收入來源，要繼續(xù)深化資源稅改革，加快環(huán)境稅改革步伐。
　　考慮到降低法定稅負(fù)和提高稅制科學(xué)性，將是中國稅收事業(yè)發(fā)展的長期任務(wù)和主旋律，需要不懈地付出努力。
　　為此，要從實(shí)現(xiàn)國家財(cái)稅發(fā)展戰(zhàn)略高度，制定以降低法定稅負(fù)、優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、增強(qiáng)稅制公平性和提升稅法級次為核心和目標(biāo)的國家中長期稅制改革和稅收立法規(guī)劃，即實(shí)行“降稅負(fù)、調(diào)結(jié)構(gòu)、增公平、提級次”的十二字方針，使公眾和市場對每年的改革有明確預(yù)期，增強(qiáng)改革的科學(xué)性、計(jì)劃性和有效性。
　?。ǘ┮婪訌?qiáng)稅收征管，提高稽查執(zhí)法公正性，努力建設(shè)稅收法治。
　　稅收征管能力是影響法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)差距的重要因素，對稅制所能形成的實(shí)際稅負(fù)和稅收征收率產(chǎn)生直接影響。應(yīng)當(dāng)將稅收征管能力與稅制改革結(jié)合起來，在設(shè)計(jì)稅率、稅基等稅制實(shí)體要素時(shí)，充分考慮征管因素的影響。
　　因此，在降低法定稅負(fù)的同時(shí)，必須推進(jìn)征管改革，改進(jìn)和強(qiáng)化征管，真正告別計(jì)劃征稅，堅(jiān)持依法征稅、應(yīng)收盡收、堅(jiān)決不收過頭稅，減少法定稅負(fù)與實(shí)際稅負(fù)的偏離度，實(shí)現(xiàn)從“高稅負(fù)、松征管、虛征收”，向“低稅負(fù)、嚴(yán)征管、實(shí)征收”轉(zhuǎn)變。
　　為此，必須加快稅收征管法修訂步伐，按照科學(xué)、公平、規(guī)范的要求，建立健全與實(shí)體稅制相配套的現(xiàn)代稅收征管程序制度。
　　加強(qiáng)稅收征管，要特別重視做好稅收征管基礎(chǔ)工作，推行科學(xué)化、精細(xì)化管理，加強(qiáng)金稅工程建設(shè)，增強(qiáng)涉稅信息的對稱性，落實(shí)對重點(diǎn)稅源的分析監(jiān)控。
　　要繼續(xù)重視運(yùn)用稽查手段，除了加大對稅收違法行為的打擊力度，增加偷逃稅風(fēng)險(xiǎn)外，要更加重視追求稽查執(zhí)法的公正性，提高選案的科學(xué)性、處罰的公平性和執(zhí)法的嚴(yán)肅性，實(shí)現(xiàn)從博彩型執(zhí)法向科學(xué)型執(zhí)法、收入型稽查向執(zhí)法型稽查的根本轉(zhuǎn)型。要加強(qiáng)稅務(wù)干部教育培訓(xùn)，推進(jìn)反腐倡廉建設(shè)，提高稅務(wù)干部隊(duì)伍的政治素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)。
　?。ㄈ﹥?yōu)化納稅服務(wù)，發(fā)展稅收社會(huì)中介組織，切實(shí)提高稅法遵從度。
　　納稅遵從度是影響實(shí)際稅負(fù)和稅收征收率的另一個(gè)重要因素。法定稅負(fù)降低后，為納稅遵從度的提高創(chuàng)造了有利條件，同時(shí)也對提高納稅遵從度提出了更嚴(yán)格的要求。要通過發(fā)展稅務(wù)機(jī)關(guān)和社會(huì)中介組織的納稅服務(wù)，切實(shí)提高納稅人的稅法遵從度。
　　稅務(wù)機(jī)關(guān)要堅(jiān)持以人為本的原則，按照建設(shè)服務(wù)型政府的要求，不斷強(qiáng)化服務(wù)意識，改進(jìn)和優(yōu)化納稅服務(wù)，在稅法宣傳、納稅咨詢、辦稅服務(wù)、權(quán)益保護(hù)等方面提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，降低納稅成本，促進(jìn)納稅人依法誠信納稅。要尊重和維護(hù)納稅人合法權(quán)益，通過修改稅收征管法或制定納稅人權(quán)利保護(hù)法案，健全納稅人權(quán)利保護(hù)法律體系。
　　當(dāng)前尤為迫切的，是要廢止提起稅收救濟(jì)“兩個(gè)前置”的規(guī)定，切實(shí)保障納稅人申請復(fù)議和提起訴訟的權(quán)利。降低滯納金比率，減輕稅收處罰嚴(yán)厲程度。要健全稅收代理制度，大力發(fā)展稅收社會(huì)中介組織，發(fā)揮律師、注冊會(huì)計(jì)師、注冊稅務(wù)師在提供納稅服務(wù)和維護(hù)納稅人權(quán)利中的重要作用。
　　要推進(jìn)服務(wù)型政府建設(shè)，改善民生，加強(qiáng)對財(cái)政資金使用效益的監(jiān)督，提高納稅人享受公共服務(wù)的“幸福指數(shù)”，增強(qiáng)依法誠信納稅的自覺性。
　　在條件成熟時(shí)，應(yīng)當(dāng)建立納稅人訴訟制度，實(shí)行私權(quán)制衡公權(quán)，發(fā)揮民眾通過司法途徑對公共收支活動(dòng)的監(jiān)督作用。
　　作者為中國政法大學(xué)民商經(jīng)濟(jì)法學(xué)院教授、中國政法大學(xué)財(cái)稅法研究中心主任