【摘 要】 文章立足于電力科研單位稅收籌劃，分析電力科研單位成立獨立研發(fā)中心前后對電網(wǎng)企業(yè)整體稅負的影響，闡述成立獨立研發(fā)中心的可行性，為電力科研單位的長遠發(fā)展作理論上的探討。
　　【關(guān)鍵詞】 電力科研單位； 企業(yè)所得稅； 研發(fā)中心； 降低稅收成本
　　
　　一、電力科研單位的組織形式
　　
　　電力科研單位是從事電力生產(chǎn)應(yīng)用技術(shù)研究的高科技企業(yè)，是電網(wǎng)的技術(shù)監(jiān)督、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)開發(fā)和技術(shù)信息中心，擁有國家核準的調(diào)試各類等級、規(guī)模機組和送變電工程資質(zhì)，是電網(wǎng)企業(yè)各類專業(yè)人才高度集中的職能單位。廠網(wǎng)分家后，除部分電力科研單位改制為電網(wǎng)企業(yè)的全資子公司或電網(wǎng)企業(yè)控股的子公司外，大多數(shù)電力科研單位仍作為電網(wǎng)企業(yè)分公司，由電網(wǎng)企業(yè)統(tǒng)一匯總繳納企業(yè)所得稅。
　　
　　二、電力科研單位經(jīng)營活動及會計核算的特點
　　
　?。ㄒ唬┙?jīng)營活動的特點
　　電力科研單位是兼有生產(chǎn)和科研性質(zhì)的科技性企業(yè)，承擔著電力系統(tǒng)的技術(shù)服務(wù)和科技研發(fā)等重任，其主要的業(yè)務(wù)活動是對上級電網(wǎng)企業(yè)的資產(chǎn)運行狀況履行技術(shù)監(jiān)督的職能，并承擔電網(wǎng)企業(yè)的研發(fā)任務(wù)，由于不具有獨立的法人資格，無法認定為高新技術(shù)企業(yè)，在享受稅收優(yōu)惠政策時受到限制。
　?。ǘ嫼怂闾攸c
　　電網(wǎng)企業(yè)所屬的科研單位，是電網(wǎng)企業(yè)的經(jīng)費單位，每年由上級電網(wǎng)企業(yè)根據(jù)預(yù)算下?lián)芙?jīng)營經(jīng)費，電力科研單位為電網(wǎng)企業(yè)及其分公司提供技術(shù)開發(fā)、技術(shù)服務(wù)不進行模擬結(jié)算，不確認相關(guān)的收入，發(fā)生的相關(guān)費用沖減上級電網(wǎng)企業(yè)下?lián)芙?jīng)費；對所屬電網(wǎng)企業(yè)之外的電廠提供技術(shù)開發(fā)、技術(shù)服務(wù)取得的收益在其他業(yè)務(wù)利潤中核算；對所占用的固定資產(chǎn)由所屬的電網(wǎng)企業(yè)統(tǒng)一管理，取得的增值稅票也由電網(wǎng)企業(yè)統(tǒng)一抵扣；所得稅統(tǒng)一由電網(wǎng)企業(yè)匯總納稅。
　　每年由電網(wǎng)企業(yè)根據(jù)預(yù)算撥付研究開發(fā)經(jīng)費，電力科研單位立項完成研發(fā)任務(wù)，發(fā)生的研發(fā)費用由電網(wǎng)企業(yè)在所得稅匯算清繳時加計扣除，但由于電力科研單位是兼有生產(chǎn)和科研性質(zhì)的企業(yè)，科研人員及研發(fā)設(shè)備既參與生產(chǎn)又參與研發(fā)，發(fā)生的人工費及折舊費無法合理系統(tǒng)地在生產(chǎn)費用及研發(fā)費用之間分攤，致使所得稅前扣除的研發(fā)費用不含人工費及折舊費，增加了企業(yè)的稅收負擔。
　　
　　三、新企業(yè)所得稅法下電力科研單位的稅收籌劃切入點初探
　　
　　（一）新企業(yè)所得稅法下電網(wǎng)企業(yè)可能享受的幾大稅收優(yōu)惠
　　1.對符合條件的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。
　　2.對企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，實行加計扣除的優(yōu)惠政策。
　　3.企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。
　　4.規(guī)定符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入為免稅收入。
　?。ǘ┒愂栈I劃切入點
　　1.成立具有獨立法人資格的電力科研中心，并通過申請成為高新技術(shù)企業(yè)，享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率；若符合稅法規(guī)定的條件，電網(wǎng)企業(yè)從電力科研單位分得權(quán)益性投資收益為免稅收入，將免征企業(yè)所得稅。
　　2.電網(wǎng)企業(yè)可以委托電力科研單位開發(fā)科研項目，并與電力科研單位簽訂技術(shù)開發(fā)合同，同時將電力科研單位為電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)監(jiān)督、技術(shù)服務(wù)盡可能地作為技術(shù)開發(fā)合同不可分割的組成部分，這樣不僅會加大電網(wǎng)企業(yè)及電力科研單位科研經(jīng)費的稅前扣除基數(shù)，縮小電網(wǎng)企業(yè)及電力科研單位的所得稅稅基，減少稅負，而且，只要簽訂的技術(shù)開發(fā)合同符合科技行政部門有關(guān)技術(shù)合同的規(guī)范要求，電力科研單位相關(guān)的技術(shù)開發(fā)收入的營業(yè)稅也可以得到減免，這樣也會減少電網(wǎng)企業(yè)的稅收成本。
　　
　　四、通過模擬數(shù)據(jù)的測算，分析說明成立電力研發(fā)中心對電網(wǎng)企業(yè)整體稅收成本的影響
　　
　?。ㄒ唬楸阌诮y算模型，假設(shè)電力科研單位符合以下條件
　　1.每年對電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)服務(wù)發(fā)生的材料費、大修費、人工費等三項經(jīng)費合計為4 000萬元，其中人工費用占用50%，作為電力科研單位的生產(chǎn)成本。
　　2.每年發(fā)生的科研經(jīng)費1 000萬元，用于購置研發(fā)設(shè)備，研究開發(fā)發(fā)生的人工費及設(shè)備折舊費不包括在內(nèi)。
　　3.電力科研單位向電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)服務(wù)不進行模擬結(jié)算；若成立獨立的研發(fā)中心并進行獨立核算，利潤率為20%。
　　4.每年電力科研單位對電網(wǎng)企業(yè)以外電力單位提供技術(shù)開發(fā)、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)咨詢等取得的收入為2 000萬元，利潤率仍為20%。
　　5.科研單位的設(shè)備年折舊額占全部成本費用的8%，除購置科研設(shè)備外，固定資產(chǎn)無其他增、減變化。
　　6.電網(wǎng)企業(yè)的所得稅率為25%；成立獨立的研發(fā)中心后，研發(fā)中心的所得稅率為15%，假設(shè)無納稅調(diào)整事項。
　　7.電力科研單位的營業(yè)稅率為5%，不考慮相關(guān)附稅。
　　8.假設(shè)成立獨立研發(fā)中心后，研發(fā)中心為電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)開發(fā)取得的合同收入占其對電網(wǎng)企業(yè)提供全部技術(shù)服務(wù)取得的全部合同收入的比例為W。
　　9.假設(shè)成立獨立研發(fā)中心后，研發(fā)中心的成本費用、利潤率、折舊額占全部成本費用的比例均未發(fā)生變化。
　　在上述假設(shè)條件基礎(chǔ)上，下面分別以營業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅測算成立獨立研發(fā)中心前后對電網(wǎng)企業(yè)稅收成本的影響，并以成立獨立科研中心為前提，通過建立測算模型，計算電網(wǎng)企業(yè)委托研發(fā)中心進行技術(shù)開發(fā)的合同金額占研發(fā)中心為電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)服務(wù)的全部合同金額的比例“W”達到多大時，使成立獨立研發(fā)中心對電網(wǎng)企業(yè)的稅收成本增加的總額等于稅收成本減少的總額，該點稱為成立獨立研發(fā)中心對電網(wǎng)企業(yè)的稅負損益的臨界點。
　?。ǘ┓侄惙N模擬測算成立獨立研發(fā)中心對電網(wǎng)企業(yè)相關(guān)稅收成本的影響
　　本部分測算僅考慮與成立獨立研發(fā)中心相關(guān)的增量稅收成本，非增量稅收成本不予考慮。
　　1.營業(yè)稅
　　（1）成立獨立的研發(fā)中心前，向電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)服務(wù)不進行模擬結(jié)算，不確認相關(guān)的收入，只將發(fā)生的相關(guān)成本沖減下?lián)艿慕?jīng)費，也不計算繳納營業(yè)稅。
　?。?）成立獨立的研發(fā)中心后，向電網(wǎng)企業(yè)所屬的供電及發(fā)電單位提供技術(shù)開發(fā)、技術(shù)服務(wù)也要進行結(jié)算，按20%的利潤率計算確定該部分收入為M萬元，則M×（1-20%）=提供技術(shù)服務(wù)發(fā)生的成本4 000萬元+研發(fā)費用1 000萬元
　　求得M=6 250萬元；該部分收入中免稅收入6 250 W萬元，應(yīng)稅收入6 250×（1-W）萬元
　　應(yīng)繳納營業(yè)稅6 250×（1-W）×5%=（312.5-312.5 W）萬元
　　向電網(wǎng)企業(yè)以外的電廠提供技術(shù)服務(wù)取得收入的應(yīng)納營業(yè)稅額與成立研發(fā)中心后的情況相同，是不相關(guān)的稅收成本，在比較營業(yè)稅的稅收成本時，不予考慮。
　　（3）測算表明，成立獨立的研發(fā)中心后，由于研發(fā)基地對電網(wǎng)企業(yè)提供的技術(shù)服務(wù)要進行結(jié)算，確認相關(guān)收入，科研單位營業(yè)稅稅收成本增加（312.5-312.5W）萬元。
　　2.增值稅
　?。?）成立獨立的研發(fā)中心前，自2007年7月1日起，電力企業(yè)購置的科研設(shè)備的進項稅額可以抵扣其銷項稅額，電力科研單位可抵扣的購買科研設(shè)備的進項稅為145.30萬元（1 000÷1.17×17%），由電網(wǎng)企業(yè)統(tǒng)一進行抵扣。
　?。?）成立獨立的研發(fā)中心后，由于電力科研單位為服務(wù)性企業(yè)，不是增值稅納稅義務(wù)人，其購置的科研設(shè)備的進項稅額不能抵扣，只能計入成本，以折舊的形式在稅前扣除。
　?。?）測算表明，成立獨立的研發(fā)中心后，電網(wǎng)企業(yè)將失去該部分進項稅額可抵扣銷項稅額的機會成本145.30萬元
　?。? 000÷1.17×17%），使增值稅收成本增加145.30萬元。
　　3.稅前可以扣除的研究開發(fā)經(jīng)費
　　
　?。?）成立獨立的研發(fā)中心前，電力科研單位向電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)開發(fā)發(fā)生的科研經(jīng)費1 000萬元不包括相關(guān)的人工成本、研發(fā)設(shè)備的折舊費。相應(yīng)地，縮小了研發(fā)費用稅前扣除的基數(shù)，上級電網(wǎng)企業(yè)在所得稅匯算清繳時，稅前扣除的研發(fā)經(jīng)費只能為1 000萬元，加計扣除500萬元（1 000×50%）。
　　稅前共計扣除研發(fā)費用1 000×150%=1 500萬元
　?。?）成立獨立的研發(fā)中心后，電網(wǎng)企業(yè)可稅前扣除的研發(fā)經(jīng)費為電力科研中心取得的相關(guān)收入6 250W萬元，加計扣除6 250W%×50%萬元，稅前可扣除的研究開發(fā)費用共計6 250W×150%=9 375W萬元。測算表明，成立獨立的研發(fā)中心后，電網(wǎng)企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費為6 250W萬元，稅前可扣除的研究開發(fā)費用9 375W萬元，與成立獨立的研發(fā)基地前可扣除的研究開發(fā)費用1 500萬元相比，增加稅前可扣除的研究開發(fā)經(jīng)費（9 375W-1 500）萬元，縮小了電網(wǎng)企業(yè)的企業(yè)所得稅稅基。
　　對電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)開發(fā)發(fā)生的研究開發(fā)費用研發(fā)中心稅前可扣除的研究開發(fā)費用計算如下：
　　以發(fā)生的相關(guān)成本費用占總成本費用的比重為權(quán)數(shù)，對所發(fā)生的折舊費用進行分配，計算電力科研單位的研發(fā)費用，折舊費用［4 000+2 000×（1-20%）+1 000］×8%=6 600
　　×8%=528萬元。
　　對電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)開發(fā)取得的收入6 250W萬元，發(fā)生的相關(guān)成本費用6 250W×（1-20%）=5 000W，則分配折舊費528×5 000W÷6 600=400W萬元，發(fā)生的研發(fā)費用共計為5400W萬元。向電網(wǎng)企業(yè)以外的電廠提供技術(shù)開發(fā)服務(wù)發(fā)生的研發(fā)費用與成立研發(fā)基地前相同，不增加或減少稅收成本，故在建立測算模型時不予考慮。
　　4.企業(yè)所得稅
　　成立獨立的研發(fā)中心前，電力科研單位對電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)服務(wù)不確認收入，發(fā)生的成本費用抵減電網(wǎng)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額；對電網(wǎng)企業(yè)以外的電廠提供技術(shù)服務(wù)取得的收入扣除發(fā)生的相關(guān)成本后的利潤增加電網(wǎng)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，按25%的企業(yè)所得稅率計算繳納企業(yè)所得稅。
　　電網(wǎng)企業(yè)匯總電力科研單位收入成本的基礎(chǔ)上，加計扣除50%的研究開發(fā)費用，計算確定應(yīng)納稅所得額及應(yīng)納所得稅稅額。
　　成立獨立的研發(fā)中心后，電力科研單位成為獨立的納稅義務(wù)人，獨立計算繳納企業(yè)所得稅，適用15%的企業(yè)所得稅率。
　　對電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)服務(wù)及技術(shù)開發(fā)服務(wù)確認收入共計6 250萬元，會增加電網(wǎng)企業(yè)整體的企業(yè)所得稅稅收成本，若利潤率為20%，扣除相關(guān)折舊費用400萬元及稅金（312.5-312.5W）萬元，在無其他納稅調(diào)整事項的情況下，根據(jù)上述資料計算確定增加電網(wǎng)企業(yè)所得稅稅收成本為：
　　（6 250×20%-400-312.5+312.5W）×15%
　　=（80.625+46.875W）萬元（1）
　　對電網(wǎng)企業(yè)以外的電廠提供技術(shù)服務(wù)取得的收入2 000萬元，若利潤率為20%，扣除相關(guān)折舊費用128萬元及稅金100萬元后的所得，按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅，由于適用稅率降低10%，會減少總體稅收成本；假設(shè)無其他納稅調(diào)整事項，根據(jù)上述資料計算確定減少的企業(yè)所得稅為：
　　（2 000×20%-128-110）×10%=16.2萬元 （2）
　　由于研發(fā)中心對電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)服務(wù)要確認收入
　　6 250萬元，作為電網(wǎng)企業(yè)發(fā)生的成本費用，相關(guān)的利潤6 250
　　×20%=1 250萬元，抵減電網(wǎng)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，減少稅收成本1 250×25%=312.5萬元。（3）
　　同樣，電網(wǎng)企業(yè)委托研發(fā)中心進行技術(shù)開發(fā)發(fā)生的費用為6 250W，作為電網(wǎng)企業(yè)發(fā)生的研發(fā)經(jīng)費，在加計50%扣除時，若W足夠大，會減少電網(wǎng)企業(yè)的稅收成本，減少稅收成本的金額為（9 375W-1 500）×25%萬元。 （4）
　　（三）匯總上述增加的稅收成本及減少的稅收成本總額如下
　　增加的稅收成本合計，X=增加的營業(yè)稅（312.5-312.5 W）萬元+增加的增值稅145.30萬元+增加的企業(yè)所得稅（80.625+46.875W）=538.425-265.625W （5）
　　從上式可以看出，W越大，稅收成本的增加X越小，兩者成反向變動。
　　減少的稅收成本合計Y=減少的企業(yè)所得稅16.2萬元+312.5萬元+（6 250W-1 000）×25%萬元=1 562.5W
　　+78.7 （6）
　　從上式可以看出，W越大，稅收成本的減少Y越大，兩者成正向變動。
　　令X=Y，求得成立研發(fā)中心前后稅收成本相同時的W，
　　538.425-265.625 W=1 562.5 W+78.7
　　W=0.25=25%，
　　當W大于25%時，電網(wǎng)企業(yè)的總體稅負隨著W的增加而減少?？梢?，當W大于25%時，成立研發(fā)中心是可行的。
　　當成立研發(fā)中心后，電網(wǎng)企業(yè)委托研發(fā)基地提供技術(shù)開發(fā)服務(wù)的投入越大，電網(wǎng)企業(yè)整體的稅收成本會越低，占提供技術(shù)服務(wù)取得的收入達到科研基地向電網(wǎng)企業(yè)提供技術(shù)開發(fā)、技術(shù)服務(wù)總收入的25%時，成立獨立研發(fā)基地才是可行的，否則，成立研發(fā)基地將會增加電力企業(yè)的總體稅收成本。
　　通過模擬測算并進行比較分析可以看出，改制后，只要電力科研單位與電網(wǎng)企業(yè)籌劃適當，會降低雙方的納稅成本。對于上級電網(wǎng)企業(yè)，可以最大限度地加大其稅前扣除的研發(fā)經(jīng)費的基數(shù)，并利用轉(zhuǎn)移定價，獲得電力科研單位低稅率帶來的好處；電力科研單位通過改制成為高新技術(shù)企業(yè)后，除在稅收上享受優(yōu)惠政策外，通過建立新的用人機制和分配機制，擁有了較大的用人自主權(quán)和分配自主權(quán)，在用人機制上可以根據(jù)企業(yè)的需要自主地招聘員工和按合同解聘員工；在分配機制上，按市場工資價位支付各類人員的薪酬，對經(jīng)營者、高素質(zhì)的專業(yè)技術(shù)人才和管理人才可實行激勵機制，增強對優(yōu)秀人才的吸引力，使企業(yè)能夠吸引人才、留住人才和激活人才，以增強電力科研單位的創(chuàng)新能力，更好地為電力企業(yè)服務(wù)。
　　可見，電力科研單位的改制在一定條件下可使電力科研單位及其上級電網(wǎng)企業(yè)同時受益。但是，也應(yīng)清楚地看到，由于多年來，隸屬于電網(wǎng)企業(yè)的科研單位的積累和發(fā)展主要依托電網(wǎng)企業(yè)的支持，缺乏市場化的經(jīng)營經(jīng)驗，同時受到其現(xiàn)有資產(chǎn)規(guī)模的限制，改制后的科研單位能否達到預(yù)期的構(gòu)想，尚有待從各個方面綜合分析?！?br/>　　
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