【摘要】 當今世界環(huán)境問題日益突出，必須大力加強環(huán)境保護，這一點已形成共識，但我們不能僅用科學技術去解決環(huán)境污染，還必須綜合運用經濟、法律等措施，實施環(huán)境會計就是這其中至關重要的一環(huán)。目前發(fā)達國家的環(huán)境會計理論研究和實務應用方面都取得了較大的進展，而我國的實務應用方面相對還很滯后。為了推動我國企業(yè)積極開展環(huán)保工作，研究我國的環(huán)境會計顯得尤為重要。文章先考察分析了我國環(huán)境會計的發(fā)展狀況，全面闡述了在我國建立環(huán)境會計的必要性和可行性，在此基礎上介紹了國外環(huán)境會計的進展，提出了一些大膽的設想和建議，最后闡述了我國建立環(huán)境會計應遵循的原則和解決對策。
　　【關鍵詞】 環(huán)境會計； 必要性； 可行性； 原則； 對策
　　
　　一、我國環(huán)境會計的現狀
　　（一）相關法律法規(guī)的狀況
　　我國的環(huán)保法規(guī)建設為環(huán)境會計的發(fā)展奠定了必要的基礎，《環(huán)境保護法》、《水污染防治法》、《海洋環(huán)境保護法》和《森林法》等法律法規(guī)相繼頒布。1997年我國刑法修訂增加了環(huán)境污染罪條款；1998年簽署的《京都議定書》以法規(guī)形式限制溫室氣體排放。這些法律在不同程度上影響著企業(yè)的經濟活動，但由于環(huán)境法規(guī)對會計事項不具有可操作性，使得我國現在的環(huán)境污染還很嚴重，所以建立我國環(huán)境會計迫在眉睫。
　　 （二）企業(yè)環(huán)境會計信息披露狀況
　　1.企業(yè)披露環(huán)境會計信息的比例
　　我國現階段環(huán)境會計信息披露的主體因不同行業(yè)與環(huán)境的相關程度而不盡相同，不同行業(yè)中環(huán)境會計信息披露的企業(yè)占全部企業(yè)數的比例大為不同。環(huán)境會計信息披露的企業(yè)主要集中在幾個重污染行業(yè)，而其他行業(yè)披露的比例則較低。一份對我國上市公司2002和2003年度報告中環(huán)境信息披露狀況的研究報告表明，我國上市公司總體的環(huán)境信息披露比例為34.49%和36.99%，而重污染企業(yè)的總體披露比例僅有56.4%和62.47%。顯然有許多企業(yè)逃避了社會責任。
　　2.企業(yè)披露環(huán)境會計信息的形式和內容
　　在環(huán)境信息披露方面，只在證監(jiān)會發(fā)布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內容與格式準則第1號——招股說明書》中僅有兩處涉及環(huán)保問題，而對于上市公司的年報卻沒有關于環(huán)境問題的具體披露要求。因此企業(yè)在處理披露方面做法不一，很少有企業(yè)采用“獨立報告”方式來披露，大多數企業(yè)采用董事會報告或報表附注形式；披露的內容也不全面，資料很少定量。
　　3.企業(yè)環(huán)境會計的核算應用狀況
　　我國現行會計制度中還未建立與環(huán)境成本核算相配套的會計核算體系，環(huán)境會計實務是融會在財務會計之中的，沒有單獨進行處理。大部分企業(yè)僅在“管理費用”科目下設置“排污費”和“綠化費”，霍州煤電集團物資供應分公司在制造費用下設置了“環(huán)境恢復治理保證金”只計算實際支出，而潛在的忽略不計，這樣直接影響了企業(yè)的財務成果和稅務?，F在企業(yè)把環(huán)境支出費用計入期間費用，搞“一鍋煮”不利于企業(yè)管理者對成本發(fā)生的前因后果進行分析，從而使企業(yè)對環(huán)境成本控制不力，導致成本上升?，F行的環(huán)境會計應用狀況很難適應環(huán)境和資源管理的需要，適應可持續(xù)發(fā)展的需求。
　　二、我國建立環(huán)境會計的必要性和可行性分析
　?。ㄒ唬┍匾苑治?br/>　　1.提高企業(yè)競爭力的需要
　　隨著我國加入WTO，企業(yè)不僅要面對國內競爭，更要應對激烈的國際競爭，2008年的綠色奧運主題使得綠色消費主義的傾向正在成為一種時尚，人們越來越對綠色產品和綠色企業(yè)感興趣，而企業(yè)要想有一種良好的環(huán)境形象，可通過不斷對外披露環(huán)境信息來塑造。長虹空調致力于為消費者提供“健康舒適的室內空氣”，率先涉足綠色環(huán)?？照{的研制和開發(fā)，產品一上市，便贏得了消費者的廣泛認可，創(chuàng)下了日銷量10 000以上的歷史記錄，如果長虹進一步借助環(huán)境會計對所投入的環(huán)保成本進行披露，勢必達到在公眾中保持良好形象的目的。而國際上各國對環(huán)保日益重視，要求企業(yè)將自然資源的損耗進行核算，計入損益。因此企業(yè)要順應國際潮流，增強競爭力，就應建立相應的環(huán)境會計。
　　2.創(chuàng)造更好的融資環(huán)境的需要
　　由于環(huán)境問題日益受到重視，國家相繼采取了法律手段來保護環(huán)境，在“誰污染，誰承擔”的原則下，造成環(huán)境污染的企業(yè)自然是承擔排污費的當然責任人，這使得企業(yè)的債權人成為了潛在的責任人。投資者出于投資安全性和收益性的考慮，非常關心企業(yè)環(huán)境績效對于企業(yè)財務的影響。我國中國人民銀行發(fā)布的《關于貫徹信貸政策與加強環(huán)境保護工作有關問題的通知》規(guī)定各級銀行在發(fā)放貸款時，必須配合環(huán)保部門把關，對環(huán)保部門未批準項目一律不準貸款。
　　3.會計國際化和對外開放的需要
　　我國現行的會計制度中，還未建立系統(tǒng)的環(huán)境會計核算體系，不能滿足會計國際化的需求，有礙會計的國際交流與合作，不能向外國投資者提供我國環(huán)境管理方面的信息。同時，我國實行對外開放，大量引進外資，而一些國家借投資之機進行產業(yè)結構調整，不斷將那些污染嚴重和破壞掠奪自然資源的項目轉移到發(fā)展中國家。所以我們在引進外資時須依靠環(huán)境會計，對這些項目的環(huán)境績效進行考核。
　　4.正確衡量國民生產的需要
　　在過去的20年中，我國是世界上經濟增長最快的國家之一，由于傳統(tǒng)的會計核算方法未將環(huán)境資源列入資產核算，導致經濟增長的指標不能如實反映經濟發(fā)展的速度，經濟產值的上升是以資源的大量消耗為代價，出現了經濟發(fā)展中的資源空心化現象，虛夸了國家富有程度。多年的計算平均結果顯示，中國經濟增長的GDP中，至少有18%是依靠資源和環(huán)境“透支”獲得的，這就造成了國內生產總值對一定時期生產成果和生產能力的偏高估計，給決策者提供了錯誤的信息。因此，從宏觀層面要引入環(huán)境因素調整現有的GDP模式，建立綠色GDP模式。
　?。ǘ┛尚行苑治?br/>　　1.具備了一定的環(huán)境
　　會計環(huán)境是影響會計行為和會計模式的一切因素總和。會計環(huán)境是會計活動賴以進行的基本條件，要使環(huán)境會計的理論研究過渡到實務操作階段，關鍵是會計環(huán)境的建設和完善。多年來，我國重視環(huán)境法制建設，新的準則更能反映新經濟形勢下的會計特點。這一切為建立環(huán)境會計奠定了良好的基礎，而隨著綠色奧運的召開，環(huán)保的意識越來越強烈。
　　2.政府和各階層的重視
　　隨著全球經濟一體化的發(fā)展，環(huán)境問題引起了全社會的高度重視。建立并實施環(huán)境會計的呼聲越來越高，我國政府為此頒布了一系列的法律法規(guī)，為環(huán)境會計的實施提供了外部條件；會計界正在加大環(huán)境會計理論方面的研究，為其在我國的實施作指導。2001年6月環(huán)境會計專業(yè)委員會的成立，為會計學家、環(huán)境學家、經濟學家們提供了一個研究環(huán)境會計理論與實務的廣闊平臺。
　　3.國外的經驗
　　雖然目前西方國家的環(huán)境會計理論還不是很成熟，但不可否認有其合理的一面。在西方會計理論界有越來越多的會計專家把環(huán)境問題和會計理論結合起來研究，形成了各種各樣的環(huán)境會計理論。而我國環(huán)境會計理論研究與實踐起步較晚，可以有目的有針對性地吸收和借鑒國外理論研究和實踐經驗中適合于我國的部分，這樣就可以減少研究開發(fā)中的重復勞動，大大加快環(huán)境會計的發(fā)展進程。
　　4.相關學科的發(fā)展為其奠定了基礎
　　環(huán)境會計是環(huán)境學科和會計學科交叉滲透而形成的應用性學科，它主要運用會計學和環(huán)境學的理論和方法，對經濟發(fā)展和環(huán)境保護進行協調。在具體應用過程中涉及到的自然學、經濟技術學、環(huán)境學等相關學科在我國發(fā)展得已比較成熟，能夠適應建立環(huán)境會計的需要。同時環(huán)境會計與傳統(tǒng)會計是相互聯系的，環(huán)境會計將承襲傳統(tǒng)會計的基本理論和方法，繼承傳統(tǒng)會計的基本假設，遵循傳統(tǒng)會計中謹慎性、重要性等一般原則。近幾年我國會計的基礎規(guī)范工作逐漸完善，這些將為建立環(huán)境會計奠定良好的基礎，使得在建立環(huán)境會計的過程中可以減少一些工作，能夠更好地構建環(huán)境會計體系。
　　
　　
　　三、國外環(huán)境會計的進展及對我國的啟示
　　 （一）國外環(huán)境會計的進展
　　英國執(zhí)行會計師協會為了鼓勵企業(yè)更多的披露環(huán)境信息，設置了“環(huán)境報告獎”，對披露環(huán)境會計信息的企業(yè)進行年度評比，并把評比結果進行公布來獎勵環(huán)境會計信息披露的先進企業(yè)。在澳大利亞，會計年報獎評定者也把環(huán)境信息的揭示放在優(yōu)先考慮的地位。
　　在荷蘭，凡是與環(huán)保有關的一切費用，均可從應稅收益中扣除。而且荷蘭建立了一個健全的環(huán)境成本會計核算和管理系統(tǒng)。在荷蘭環(huán)境成本被定義為“為了防止一項設施對周圍造成不利影響而進行的環(huán)保活動所發(fā)生的成本”。企業(yè)進行環(huán)境成本的核算并不只是為了應付政府管制和統(tǒng)計的需要，而更側重于在減少環(huán)境成本的同時降低自身的成本。強調自身管理的需要，企業(yè)計算環(huán)保投資的成本和收益，將環(huán)?；顒优c改善職工作業(yè)安全、提高產品質量結合起來全盤考慮。企業(yè)需要產品整個生命周期中的環(huán)境影響信息，愿意采取環(huán)境影響的預防而非末端治理措施。
　　近年，日本隨著《新環(huán)境基本計劃》的實施，在推行企業(yè)環(huán)境會計過程中強化政府監(jiān)督。政府為加強企業(yè)環(huán)境會計的宏觀管理除制定實施相關法律法規(guī)外，還頒布實施一系列與企業(yè)環(huán)境會計有關的準則、指南、制度、標準等，1999年環(huán)境省頒布《關于計算和公布環(huán)境成本的指導標準——建立環(huán)境會計（試行方案）》，2000年發(fā)布了《建立環(huán)境會計系統(tǒng)（2000年年報）》，2001年頒布了《環(huán)境會計指南》，日本現行的《2002年環(huán)境會計指南》是在以往實施的標準指南基礎上修訂而成的。而另一方面日本的環(huán)境會計報告書是在企業(yè)組織就經營責任遵守環(huán)保方針、環(huán)境管理法規(guī)、降低環(huán)境成本而編制的匯總文件。日本的環(huán)境會計報告書的格式比較統(tǒng)一，并適當增加了附注，環(huán)境報告書的內容標明了公布的日期、下期公布計劃及咨詢部門、聯系方式等。同時為保證環(huán)境報告書的可信度，企業(yè)必須制定嚴格的內審制度和內部管理制度，并且要由獨立的第三方進行鑒定發(fā)表，從而增加環(huán)境報告書的可信度。據一份調查顯示，在調查的650家企業(yè)中，有20%的環(huán)境報告書已經接受第三者結構的審計，打算接受第三者審計的為29%，政府有關部門也正在研究制定第三者結構審計指南，爭取盡快施行。
　　（二）對我國的啟示
　　1.實行獎懲措施，提高披露的積極性
　　國家在加大環(huán)保執(zhí)法力度的同時也應做到獎懲分明，可以用環(huán)保罰款的資金建立環(huán)境會計研究基金，用于獎勵環(huán)境會計研究的有功人員和環(huán)境會計信息披露的先進企業(yè)。同時還可通過稅收政策來調節(jié)企業(yè)行為，達到環(huán)保的目的，對環(huán)境污染和資源破壞者征收環(huán)境稅；對環(huán)保措施有關的一切費用，如使用節(jié)能型機器設備，給予稅收優(yōu)惠。通過提高企業(yè)披露環(huán)境會計信息的積極性，使我國企業(yè)環(huán)境會計信息披露得以全面推廣和執(zhí)行。
　　2.健全環(huán)境成本，提高披露的內在動力
　　企業(yè)是一個以贏利為目標的組織，在收益既定的情況下，只有有效地控制成本，才能使利潤維持在一個理想的水平上。目前我國有不少企業(yè)非常重視成本的核算管理，但在環(huán)境成本的核算和管理中不十分積極，在企業(yè)的成本會計核算系統(tǒng)中，環(huán)境成本只是作為企業(yè)制造費用的一部分被核算和分配，這種不視環(huán)境成本的做法，使企業(yè)存在一種誤解，認為對環(huán)境無害的項目總需要更多的投入和更高的運費成本，不利于企業(yè)財務業(yè)績的改善，因而不愿意治理和進行清潔生產。我國應建立一個健全的環(huán)境成本會計核算管理系統(tǒng)，使企業(yè)認識到清潔生產能夠帶來環(huán)境和經濟效益。企業(yè)一旦認識到這一點，對良好財務業(yè)績的追求將成為環(huán)境成本核算持續(xù)改進的內在動力。作為煤炭開采企業(yè)，在開采的同時更要考慮到對環(huán)境的影響，把環(huán)境恢復治理保證金作為一項費用計入成本之中。
　　3.健全會計準則、制度，提高可操作性
　　政府必須采取措施健全環(huán)境法律，制定環(huán)境會計準則和會計制度，加大企業(yè)披露環(huán)境信息的強制力度，以法律法規(guī)的形式確定環(huán)境信息的地位和作用，使環(huán)境會計信息的披露有法可依，通過完善會計準則和會計制度，設立相關的會計科目及核算方法，使環(huán)境會計信息披露有統(tǒng)一的標準，具有可操作性，便于會計人員掌握。
　　4.進行審計鑒定，提高可信度
　　日本的這一進展很值得我們借鑒，通過中介機構對企業(yè)環(huán)境報告書、環(huán)境會計進行審計鑒定，做出環(huán)境審計報告，是推進環(huán)境會計開展的有力舉措，這樣一方面防止了企業(yè)披露虛假的信息，另一方面又增加了企業(yè)環(huán)境報告書的可信度。
　　
　　四、我國建立環(huán)境會計的原則和對策
　　 （一）遵循的原則
　　1.借鑒和創(chuàng)新相結合的原則
　　國外會計理論界有越來越多的會計專家把環(huán)境問題與會計理論結合起來研究，形成了各種各樣的環(huán)境會計理論，而且國外的企業(yè)對外報告的環(huán)境報告書比較成熟。這對我國有很大的借鑒性，但我們應該意識到任何會計問題都不是孤立的，是由特定的經濟制度和法律制度決定的，而這些又取決于民族心理、傳統(tǒng)文化和觀念，由于中國和西方國家的差別很大，結合我國的具體國情，努力探求具有中國特色的環(huán)境會計理論和方法是我國會計理論界的一項重要任務。
　　2.強制性和自愿性相結合的原則
　　強制和自愿的區(qū)分主要是針對會計信息披露工作而言，鑒于環(huán)境會計尚處于構建初期，所以應用法律使其具有一定的約束性，同時，環(huán)境會計制度的順利實行，必須以政府行為、企業(yè)行為和公眾行為的結合為保障。若企業(yè)主動披露更多的信息，政府和公眾應給予支持。
　　3.系統(tǒng)性和雙贏相結合的原則
　　企業(yè)環(huán)境會計包含經濟問題、環(huán)境問題和社會問題。涵蓋了會計學、生態(tài)學、環(huán)境學等各種學科，結合了政府行為、企業(yè)行為和公眾行為。因此必須從理論到實踐對各方面進行系統(tǒng)的研究。而環(huán)境資源和企業(yè)發(fā)展這一矛盾，必須堅持雙贏的原則，既不能光顧發(fā)展企業(yè)而犧牲環(huán)境，也不能為了保持環(huán)境而拋棄企業(yè)發(fā)展。
　?。ǘ┙鉀Q對策
　　 1.改進研究方法
　　我國目前的研究成果主要集中在環(huán)境會計理論，對如何運用于環(huán)境會計實踐的操作性問題和轉借、借鑒其他學科的技術方法問題則缺乏具體的研究，這使得會計核算和信息披露的可操作性很差，也無相關標準去衡量其信息質量，不能取信于社會公眾，影響了披露效果。我們應該改進研究方法，注重會計學、生態(tài)學、環(huán)境學等多學科交叉運用研究；而且要進行規(guī)范和實證研究，既要有理論研究又要有實證檢驗，使二者相互促進，互為補充，以增強實際的應用性和操作性。
　　2.轉換研究角度
　　環(huán)境會計不僅是一個會計問題，更是一個社會問題?，F行的研究是研究怎樣才能讓企業(yè)去進行信息披露，這樣就形成了對立的一面，導致企業(yè)進行披露的積極性很差?？梢赃\用心理學，換一種思維，從企業(yè)的角度去進行分析，這樣才能使企業(yè)自覺的治理污染，不折不扣地實行環(huán)境會計。
　　3.加強人才培養(yǎng)與合作
　　環(huán)境會計既涉及會計學，又涉及環(huán)境經濟學、環(huán)境保護學等知識，具有較強的技術性和綜合性，在具體應用過程中要運用到多門學科的原理、方法和手段，尤其是對于一些專業(yè)性很強的學科如環(huán)境學、生物學，若沒有扎實、全面的基礎知識，那么應用起來將出現很多問題。而我國目前培養(yǎng)的會計人員還是以傳統(tǒng)會計為標準，不能滿足環(huán)境會計的要求。鑒于此，一方面可以對現有人員進行環(huán)境會計的培訓；另一方面也可提倡環(huán)境技術人員和會計人員共同參與，環(huán)境技術人員負責環(huán)境保護和治理措施的選擇，財務人員則使用財務指標進行經濟計量、記錄報告及評價。
　　
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