賈 莎

（武漢大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，湖北 武漢 430072）

一、文獻(xiàn)綜述

宏觀稅負(fù)體現(xiàn)了社會(huì)產(chǎn)品在國(guó)家與納稅人之間的稅收分配數(shù)量關(guān)系，也體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)與稅收的關(guān)系。在國(guó)家的稅制設(shè)計(jì)中，各稅種所占比重以及稅收負(fù)擔(dān)的最終歸宿直接影響國(guó)家的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、行業(yè)結(jié)構(gòu)，進(jìn)而影響各社會(huì)階層居民的最終可支配收入，加劇或減輕社會(huì)階層的分化。除了籌集財(cái)政收入外，國(guó)家征稅的另一個(gè)重要目標(biāo)即調(diào)節(jié)居民的收入分配，但有的稅種在調(diào)節(jié)收入分配方面效果并不顯著，其主要原因是政府的稅收并不總是由向政府繳納稅款的人承擔(dān)的，即稅收負(fù)擔(dān)的最終歸宿與稅種設(shè)計(jì)的初衷不符。

早在李嘉圖時(shí)代，經(jīng)濟(jì)學(xué)家就考察了對(duì)資本報(bào)酬利潤(rùn)征稅的稅收負(fù)擔(dān)，但李嘉圖和亞當(dāng)·斯密一樣，缺乏一個(gè)明確的需求理論，他們的分析主要關(guān)注供給方面。隨著邊際分析的興起，出現(xiàn)了一個(gè)完整的局部均衡分析框架，在一個(gè)局部均衡的框架里，僅考慮相關(guān)產(chǎn)品價(jià)格變化的影響，稅收負(fù)擔(dān)在生產(chǎn)者和消費(fèi)者之間分配，分配的比例和產(chǎn)品的供給彈性和需求彈性有關(guān)，彈性較小的一方會(huì)承擔(dān)更多的稅收。Harberger（1962）通過(guò)考察公司所得稅的稅收負(fù)擔(dān)，第一次將一般均衡的分析框架引入了稅收歸宿的研究中。Harberger的模型中有兩種要素，要素總量是固定的，可以在不同行業(yè)中自由流動(dòng)，要素用來(lái)生產(chǎn)兩種產(chǎn)品，生產(chǎn)技術(shù)是規(guī)模報(bào)酬不變的，產(chǎn)品市場(chǎng)是完全競(jìng)爭(zhēng)的。他的研究發(fā)現(xiàn)，消費(fèi)者的需求替代彈性、各類產(chǎn)品的要素替代彈性和產(chǎn)品的資本密集程度影響稅收負(fù)擔(dān)的分配。隨著這些結(jié)構(gòu)參數(shù)的不同，公司所得稅可以是部分由資本所有者負(fù)擔(dān)、全部由資本所有者負(fù)擔(dān)和資本所有者超額負(fù)擔(dān)。

在發(fā)展中國(guó)家，由于沒(méi)有很好的政府實(shí)際征收數(shù)據(jù)，消費(fèi)者的稅收負(fù)擔(dān)通常是以法定稅率來(lái)計(jì)算。Younger等人（1999）使用這種方法，利用消費(fèi)者支出調(diào)查數(shù)據(jù)研究了馬達(dá)加斯加的間接稅對(duì)收入分配的影響。研究發(fā)現(xiàn)，間接稅隨收入變化的情況不總是累退的。Metcalf（1999）分析如何使用環(huán)境稅來(lái)替代美國(guó)當(dāng)前的所得稅，考察了環(huán)境稅和個(gè)人所得稅的差異歸宿分析。和一般的結(jié)論——環(huán)境稅是累退的，低收入的家庭收入中支付環(huán)境稅的比例高于高收入的家庭不同，他發(fā)現(xiàn)可以設(shè)計(jì)環(huán)境稅和個(gè)人所得稅的組合，使得開(kāi)征環(huán)境稅后，整個(gè)稅收體系仍然是累退的。

國(guó)內(nèi)對(duì)宏觀稅負(fù)與稅負(fù)結(jié)構(gòu)的研究主要從“效率和公平”兩個(gè)方面進(jìn)行。一方面是研究宏觀稅負(fù)、稅負(fù)結(jié)構(gòu)與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的關(guān)系。夏杰長(zhǎng)、王新麗（2003）通過(guò)對(duì)我國(guó)的宏觀稅負(fù)及稅收內(nèi)部結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，認(rèn)為我國(guó)宏觀稅負(fù)水平與稅制結(jié)構(gòu)都直接或間接地對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成消極影響，且隨著市場(chǎng)化程度和開(kāi)放程度的提高，其扭曲效應(yīng)越來(lái)越大。楊中全、鄒俊偉、陳洪宛（2010）將預(yù)算外收入引入經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)分析框架，利用數(shù)據(jù)包絡(luò)（DEA）方法求得制度外收入等不可觀測(cè)變量的估計(jì)值，并得出結(jié)論：我國(guó)目前的稅負(fù)水平是適宜的，但稅負(fù)結(jié)構(gòu)嚴(yán)重失衡；非稅負(fù)擔(dān)與最優(yōu)值有一定的距離。另一方面是研究宏觀稅負(fù)、稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)收入分配的影響。張偉（2002）通過(guò)對(duì)國(guó)民收入分配中稅種參與的研究，指出在初次分配中，間接稅直接參與對(duì)原始收入的分配，并成為政府收入的主體，具有為政府組織收入的特征；在再次分配中，直接稅參與企業(yè)和家庭初次收入分配后的分配，并構(gòu)成政府轉(zhuǎn)移支付的一部分，具有調(diào)節(jié)收入的功能。但從總體上看，我國(guó)初次分配格局與再次分配格局的背離程度不大，這反映出在國(guó)民收入再分配中，我國(guó)政府部門運(yùn)用直接稅對(duì)收入進(jìn)行再分配的調(diào)節(jié)力度尚不夠強(qiáng) （李紹榮、耿瑩，2005）。而劉怡和聶海峰（2004）通過(guò)對(duì)城市住戶資料的分析，試圖說(shuō)明我國(guó)當(dāng)前以增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅等間接稅為主體的稅收體系，在一定程度上惡化了收入分配狀況。但由于劉怡等只是簡(jiǎn)單地把流轉(zhuǎn)稅類視為住戶支出上的比例稅，那么只要住戶間的收入水平存在差距，并且收入的邊際消費(fèi)傾向遞減，流轉(zhuǎn)稅類就會(huì)自然表現(xiàn)出收入分配上的累退性。所以由于分析方法的簡(jiǎn)單化，還很難從劉怡等的分析中得出流轉(zhuǎn)稅類在整體上具有累退性的結(jié)論。李紹榮、耿瑩（2005）通過(guò)實(shí)證分析，說(shuō)明流轉(zhuǎn)稅類、所得稅類、資源稅類和財(cái)產(chǎn)稅類份額的增加會(huì)擴(kuò)大資本所有者和勞動(dòng)所有者市場(chǎng)收入的分配差距，而特定目的稅類和行為稅類份額的增加則會(huì)縮小資本要素與勞動(dòng)要素的收入分配差距。同時(shí)，所得稅類、資源稅類和行為稅類份額的增加會(huì)提高經(jīng)濟(jì)的總體規(guī)模，而財(cái)產(chǎn)稅類和特定目的稅類份額的增加則會(huì)降低經(jīng)濟(jì)的總體規(guī)模。也有一些學(xué)者從社會(huì)階層分化的角度研究我國(guó)稅負(fù)結(jié)構(gòu)的作用，如王劍鋒（2004）以城鎮(zhèn)居民為目標(biāo)群體，加工整理了我國(guó)各收入階層城鎮(zhèn)居民的消費(fèi)支出數(shù)據(jù)，對(duì)我國(guó)流轉(zhuǎn)稅影響個(gè)人收入分配調(diào)節(jié)的作用進(jìn)行了實(shí)證分析。劉怡和聶海峰（2004）的研究結(jié)果表明，低收入家庭收入中負(fù)擔(dān)增值稅和消費(fèi)稅的比例大于高收入家庭，但高收入家庭收入中負(fù)擔(dān)營(yíng)業(yè)稅的比例大于低收入家庭，整個(gè)間接稅是成比例負(fù)擔(dān)的。

2010年5月以來(lái)，我國(guó)財(cái)政收入超過(guò)3.5萬(wàn)億元，與去年同期相比增速達(dá)到30.8%。按照這個(gè)速度，到今年年底我國(guó)財(cái)政收入將超過(guò)8萬(wàn)億元，數(shù)據(jù)顯示，1994年分稅制改革以來(lái)，財(cái)政收入占國(guó)民生產(chǎn)總值的比重不斷上升，從1994年的11.8%上升到2008年的20.4%；然而，居民收入占GDP的比重卻在不斷下降，從1996年至2008年，中國(guó)居民收入在國(guó)民收入分配中的比重從69.3%下降到43.3%，累計(jì)下降了26個(gè)百分點(diǎn)。居民收入不斷下降，而宏觀稅負(fù)不斷上升。這從一個(gè)側(cè)面反映了我國(guó)稅制設(shè)計(jì)的不合理，這種不合理體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一方面是政府和居民之間收入分配不合理；另一方面是居民各收入階層稅收負(fù)擔(dān)不合理。這一不合理的狀況也與中國(guó)財(cái)政制度的三個(gè)顯著特征有關(guān)：（1）分稅制后，稅收連年大幅超GDP增長(zhǎng)，政府收入與居民收入失衡，西方國(guó)家兩者大致同步增長(zhǎng)；（2）中國(guó)以商品服務(wù)稅為主，西方國(guó)家以個(gè)人所得稅和工資稅為主；（3）中國(guó)的公共品供給采取“一品兩制”，西方國(guó)家大致均等化供給。僅僅研究個(gè)人所得稅和轉(zhuǎn)移支付難以解決中國(guó)的社會(huì)公平正義問(wèn)題，應(yīng)該同時(shí)將商品服務(wù)稅以及基本公共服務(wù)均等化納入財(cái)政再分配制度體系，這與西方國(guó)家顯然不同。

通過(guò)對(duì)國(guó)內(nèi)文獻(xiàn)的梳理可以發(fā)現(xiàn)，國(guó)內(nèi)學(xué)者大都從稅收的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和收入分配調(diào)節(jié)作用入手，分析稅收對(duì)居民收入的影響，且研究大部分是規(guī)范性的，少數(shù)學(xué)者研究了某一特定稅對(duì)社會(huì)階層的影響，但使用的數(shù)據(jù)大都是微觀數(shù)據(jù)（如劉怡、聶海峰，2004；王劍鋒，2004）等，本文旨在采用全國(guó) 293個(gè)地級(jí)市數(shù)據(jù)研究增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅對(duì)城鎮(zhèn)居民可支配收入的影響及其對(duì)不同收入階層可支配收入的影響。

二、理論分析

宏觀稅負(fù)是指一個(gè)國(guó)家的稅收負(fù)擔(dān)的總水平，通常有三個(gè)不同統(tǒng)計(jì)口徑的衡量指標(biāo)：（1）稅收收入占GDP的比重，謂之小口徑的宏觀稅負(fù)。（2）財(cái)政收入占GDP的比重，稱為中口徑的宏觀稅負(fù)；此處的“財(cái)政收入”主要是指預(yù)算收入或者決算收入，按統(tǒng)計(jì)術(shù)語(yǔ)包括稅收收入和財(cái)政收入中的非稅收收入。非稅收收入包括國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入等。（3）政府收入占GDP的比重，是大口徑的宏觀稅負(fù)，而“政府收入”包括預(yù)算內(nèi)收入和預(yù)算外收入。很明顯，中口徑宏觀稅負(fù)包括小口徑宏觀稅負(fù)，大口徑宏觀稅負(fù)又包含中口徑宏觀稅負(fù)。由于政府預(yù)算外收入不規(guī)范，難以獲得統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，測(cè)算起來(lái)準(zhǔn)確性不高，而本文主要研究各稅種負(fù)擔(dān)結(jié)構(gòu)對(duì)社會(huì)階層分化的影響，所以我們采用小口徑的宏觀稅負(fù)。

改革開(kāi)放以來(lái)，國(guó)內(nèi)學(xué)者在借鑒西方經(jīng)典的社會(huì)分層理論的基礎(chǔ)上，提出了各種社會(huì)分層理論。其中，最具影響力的是陸學(xué)藝等人提出的十大社會(huì)階層理論，它以職業(yè)分類為基礎(chǔ)，以組織資源、經(jīng)濟(jì)資源和文化資源的占有狀況為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)劃分社會(huì)階層，包括：國(guó)家與社會(huì)管理者階層、經(jīng)理人員階層、私營(yíng)企業(yè)主階層、專業(yè)技術(shù)人員階層、辦事人員階層、個(gè)體工商戶階層、商業(yè)服務(wù)人員階層、產(chǎn)業(yè)工人階層、農(nóng)業(yè)勞動(dòng)者階層和城鄉(xiāng)無(wú)業(yè)失業(yè)半失業(yè)者階層。據(jù)此理論，當(dāng)代中國(guó)社會(huì)階層形態(tài)呈現(xiàn)底部較大的金字塔形分布。但稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)居民的影響主要體現(xiàn)在可支配收入上，這里我們的社會(huì)階層以居民的經(jīng)濟(jì)狀況即可支配收入為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行劃分，而不考慮職業(yè)狀況、社會(huì)地位等因素，本文所指的社會(huì)階層具體分為低收入階層、中低收入階層、中等收入階層、中高收入階層和高收入階層五個(gè)階層。

主體稅種選擇上的差異和不同稅種自身的特點(diǎn)，是影響宏觀稅負(fù)水平的重要因素。我國(guó)主體稅種中，流轉(zhuǎn)稅比重大，所得稅比重小。以2008年為例，含進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅和消費(fèi)稅的流轉(zhuǎn)稅占稅收收入的54.8%，所得稅僅占27.5%。在流轉(zhuǎn)稅中，稅收又過(guò)度依賴增值稅，2008年國(guó)內(nèi)增值稅占流轉(zhuǎn)稅總額的比重為60.56%。雖然我國(guó)目前還不具備發(fā)達(dá)國(guó)家所得稅居主體地位的稅收環(huán)境，但目前的稅收構(gòu)成離雙主體并重稅制結(jié)構(gòu)要求還存在較大差距。最近幾年，我國(guó)所得稅占總稅收和GDP的比重有較快發(fā)展，個(gè)人所得稅比重也在逐步提升。但是，流轉(zhuǎn)稅在稅制中的主體地位仍遠(yuǎn)未被撼動(dòng)，宏觀稅負(fù)的重心仍然是落在全社會(huì)所有消費(fèi)者的消費(fèi)支出上，限制了稅收公平作用的發(fā)揮。目前，我國(guó)的流轉(zhuǎn)稅體系基本是對(duì)商品生產(chǎn)和銷售的經(jīng)濟(jì)行為普遍開(kāi)征增值稅，對(duì)各種服務(wù)的經(jīng)濟(jì)行為普遍開(kāi)征營(yíng)業(yè)稅，在征增值稅的范圍基礎(chǔ)上有選擇地開(kāi)征消費(fèi)稅。從稅收轉(zhuǎn)嫁機(jī)理看，流轉(zhuǎn)稅的負(fù)擔(dān)通過(guò)商品價(jià)格變動(dòng)可以傳遞給最終消費(fèi)者，即流轉(zhuǎn)稅的負(fù)擔(dān)最終由消費(fèi)者承擔(dān)。對(duì)一些基本消費(fèi)品，如食品、衣服來(lái)說(shuō)，低收入階層的消費(fèi)量占其總收入的比重遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于中、高收入階層，這使得低收入階層的流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)實(shí)際上大于高收入階層，這在一定程度上加劇了社會(huì)階層的分化。

理論上來(lái)說(shuō)，我國(guó)稅收政策的立足點(diǎn)是“擴(kuò)稅源、寬稅基”，以“削峰平谷”。但在現(xiàn)實(shí)中，我國(guó)的稅收制度在對(duì)個(gè)人收入的宏觀調(diào)節(jié)上呈現(xiàn) “逆向調(diào)節(jié)”的態(tài)勢(shì)，在勞動(dòng)者報(bào)酬占GDP比重減少的情況下，稅收收入、個(gè)人所得稅占GDP比重卻逐年增加，呈反方向變動(dòng)，且兩極收入差距日益加大。由此反映出稅收宏觀上的逆向調(diào)節(jié)及相對(duì)無(wú)效率。從橫向公平看，分類所得稅制導(dǎo)致收入相同、負(fù)擔(dān)能力相同的納稅人卻稅負(fù)不同；在縱向公平上，個(gè)人所得稅的納稅主體并非要素回報(bào)率高的高收入群體，而是勞動(dòng)要素報(bào)酬較低的工薪階層。在新加坡，占人口總數(shù)20%的新加坡富人貢獻(xiàn)了93%的個(gè)人所得稅，個(gè)稅基本都由富人承擔(dān)。而我國(guó)工薪階層繳納的個(gè)人所得稅占個(gè)人所得稅收入總額的比重逐年上升，2008、2011年先后調(diào)高起征點(diǎn)后這一比重有所改變，但由于工薪階層的個(gè)人所得稅實(shí)行代扣代繳不易避稅，而其他類型收入不透明，信息不對(duì)稱，征管相對(duì)寬松，規(guī)避也比較容易，產(chǎn)生了逆向選擇問(wèn)題，導(dǎo)致政策效應(yīng)與政策目標(biāo)不一致。如果延續(xù)原有的制度，工薪階層作為個(gè)人所得稅納稅主體的狀況不會(huì)從根本上改變。此外，現(xiàn)行稅種對(duì)收入的調(diào)節(jié)主要體現(xiàn)在收入流量上，對(duì)存量的調(diào)節(jié)非常乏力甚至缺位，使得稅收對(duì)個(gè)人收入分配的調(diào)節(jié)不全面。而從效率方面看，在制度設(shè)計(jì)上沒(méi)有充分考慮稅制與征管能力、征管環(huán)境的銜接與匹配，其結(jié)果非但沒(méi)能實(shí)現(xiàn)公平，反而造成了效率損失。

考察稅收在不同人群之間的分布及其對(duì)收入分配等的影響。當(dāng)具有完整的收入數(shù)據(jù)時(shí)，可以確定收入的不同來(lái)源、不同收入來(lái)源的納稅情況，考察收入隨時(shí)間而變動(dòng)的情形以及捐贈(zèng)和遺產(chǎn)的情況；當(dāng)具有完整的消費(fèi)數(shù)據(jù)時(shí)，可以確定消費(fèi)者對(duì)于不同稅收的商品的具體支出，從而計(jì)算出支出中包含的稅收。在這類研究中，收入、稅收和確定稅收轉(zhuǎn)嫁的方法是關(guān)鍵。考慮到數(shù)據(jù)的可獲得性，本文采用293個(gè)地級(jí)市的各稅種收入與城鎮(zhèn)居民人均可支配收入數(shù)據(jù)考察稅負(fù)結(jié)構(gòu)在初次分配時(shí)對(duì)各社會(huì)階層收入水平的影響。

三、模型設(shè)計(jì)和實(shí)證結(jié)果

為了使分析具有代表性，我們選取4個(gè)主要稅種考察宏觀稅負(fù)、稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)社會(huì)階層分化的影響，這4個(gè)稅種分別是流轉(zhuǎn)稅中的增值稅和營(yíng)業(yè)稅，所得稅中企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅，前者屬于間接稅，后者屬于直接稅。各稅種的稅負(fù)水平為各地區(qū)相應(yīng)稅收收入占各地區(qū)生產(chǎn)總值的比重。我們的思路如下：首先考察稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)居民可支配收入的影響，其次考察稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)各收入階層居民可支配收入的影響。

（一）稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)居民可支配收入的影響

為了分析和比較不同稅種稅收負(fù)擔(dān)對(duì)居民可支配收入的影響，構(gòu)造如下模型：

其中，yit為城鎮(zhèn)居民可支配收入，gdpit為各地級(jí)市的人均地區(qū)生產(chǎn)總值，mit為各地區(qū)二、三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值，x1為增值稅稅收負(fù)擔(dān)水平，x2為營(yíng)業(yè)稅稅收負(fù)擔(dān)水平，x3為企業(yè)所得稅稅收負(fù)擔(dān)水平，x4為個(gè)人所得稅稅收負(fù)擔(dān)水平，μ為常數(shù)項(xiàng)，μ，σ，λi（i=1，2，3，4）為自變量系數(shù)，εit為誤差項(xiàng)。為避免自變量之間的相關(guān)性，我們這里沒(méi)有把總體宏觀稅負(fù)作為一個(gè)自變量，而是將主要稅種的稅收負(fù)擔(dān)水平作為自變量來(lái)考察稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)居民可支配收入的影響，且將間接稅與直接稅分開(kāi)進(jìn)行處理，各稅種的稅負(fù)水平仍為各地區(qū)相應(yīng)稅收收入占各地區(qū)生產(chǎn)總值的比重。由于各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平是影響當(dāng)?shù)鼐用窨芍涫杖氲闹匾兞?，我們將各地區(qū)人均地區(qū)生產(chǎn)總值作為一個(gè)重要自變量納入模型（1）中，又因?yàn)楦鞯貐^(qū)的第二、三產(chǎn)業(yè)值是影響城鎮(zhèn)居民可支配收入的重要變量，我們將各地級(jí)市的二、三產(chǎn)業(yè)值加入該模型中。為消除異方差性，我們將各變量取對(duì)數(shù)進(jìn)行處理，修改后的模型如下：

表1 各變量的描述性統(tǒng)計(jì)量

根據(jù)數(shù)據(jù)的可獲得性和穩(wěn)定性，我們選取2005～2008年中國(guó)293個(gè)地級(jí)市1172個(gè)樣本觀察值，數(shù)據(jù)均來(lái)源于各年《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》和《中國(guó)區(qū)域經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)年鑒》，各自變量的描述性統(tǒng)計(jì)如表1所示：

從表1可以看出，不論是各地的人均GDP水平還是城鎮(zhèn)居民的人均收入水平都存在很大的懸殊，如最高人均收入是最低人均收入的6.8倍；各稅種的稅收負(fù)擔(dān)水平在不同地區(qū)之間也存在很大差距，如個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)的最大值與最小值之間相差近100倍，當(dāng)然這與各地區(qū)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平有很大關(guān)系，如各地區(qū)的二三產(chǎn)業(yè)發(fā)展?fàn)顩r差別很大。

表2 模型（2）的固定面板回歸結(jié)果

表3 模型（3）的固定面板回歸結(jié)果

根據(jù)Breusch-Pagan檢驗(yàn)和Hausman檢驗(yàn)①結(jié)果，我們對(duì)模型（2）、（3）進(jìn)行固定效應(yīng)面板回歸，回歸結(jié)果如表2、3所示。從P值可以看出，模型（2）、（3）的回歸效果擬合良好。模型（2）顯示的是間接稅稅負(fù)對(duì)居民可支配收入的影響，從回歸結(jié)果可以看出，間接稅中的主體稅種增值稅和營(yíng)業(yè)稅對(duì)居民可支配收入有顯著的負(fù)向影響，由于我們采用對(duì)數(shù)形式的模型，各自變量的系數(shù)反映的是彈性概念，增值稅稅負(fù)每提高一個(gè)百分點(diǎn)，居民可支配收入在原有基礎(chǔ)上降低約0.027個(gè)百分點(diǎn)，營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)每提高一個(gè)百分點(diǎn)，居民可支配收入在原有基礎(chǔ)上降低約0.06個(gè)百分點(diǎn)；模型（3）顯示的是直接稅稅負(fù)對(duì)居民可支配收入的影響，結(jié)果表明個(gè)人所得稅稅收負(fù)擔(dān)（γ4）對(duì)居民可支配收入的影響較不顯著，而企業(yè)所得稅每提高一個(gè)百分點(diǎn)，居民可支配收入降低了約0.02個(gè)百分點(diǎn)；各地區(qū)人均生產(chǎn)總值和第二、三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值對(duì)居民收入有非常顯著的影響。

（二）稅負(fù)結(jié)構(gòu)與社會(huì)階層分化

由前文可知，稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)居民的可支配收入有顯著的影響，為考察各稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)我國(guó)社會(huì)階層分化的影響，我們將居民的可支配收入作為社會(huì)階層分化的標(biāo)準(zhǔn)；采用五等分法將城鎮(zhèn)居民可支配收入劃分為低收入階層、中低收入階層、中等收入階層、中高收入階層和高收入階層五個(gè)階層，分別考察各稅種對(duì)各個(gè)收入階層的可支配收入的影響；這里的模型沿用模型（2），數(shù)據(jù)來(lái)源于2008年我國(guó)290個(gè)地級(jí)市資料，將290②個(gè)地級(jí)市城鎮(zhèn)居民可支配收入從低到高排列，分為5等份，每等份58個(gè)地級(jí)市，作為對(duì)收入階層的粗略劃分，各收入階層的平均收入狀況及稅負(fù)結(jié)構(gòu)的描述性統(tǒng)計(jì)量如表4所示。

從表4可以看出，我國(guó)主要4大稅種的稅收負(fù)擔(dān)的總體水平是與城鎮(zhèn)居民可支配收入正相關(guān)的，即隨著居民收入水平的提高，其相應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅收也增多，這體現(xiàn)了我國(guó)稅收量能負(fù)擔(dān)的原則。但如表4所示，中等收入階層的增值稅稅負(fù)高于中高收入階層，說(shuō)明作為我國(guó)間接稅主體的增值稅并沒(méi)有完全體現(xiàn)出與收入水平相匹配的原則，這與其間接稅的特征有關(guān)，較低收入階層收入中用于征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅的商品和勞務(wù)的比例要高于較高收入階層，可見(jiàn)，間接稅并不能很好發(fā)揮調(diào)節(jié)收入分配的作用。從個(gè)人所得稅稅收歸宿可以看出，中低收入階層的個(gè)人所得稅稅收負(fù)擔(dān)（0.001681）要高于中等收入階層的個(gè)人所得稅稅收負(fù)擔(dān)（0.001562），這說(shuō)明我國(guó)的個(gè)人所得稅并沒(méi)有起到直接調(diào)節(jié)居民收入分配的作用，原因主要是我國(guó)的個(gè)人所得稅主要是針對(duì)工薪收入征收，而中高收入階層的收入大都來(lái)自于非工薪收入，這也與我們前面的分析一致。因此，個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)居民的非工薪收入方面還有待加強(qiáng)。

根據(jù)模型（2）、（3），我們對(duì)各收入階層進(jìn)行截面回歸，考察各稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)我國(guó)社會(huì)階層分化的影響，得到回歸結(jié)果如表5、6所示。

從表5、6可以看出，雖然稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)全體居民的可支配收入有顯著的影響（表2、3），但對(duì)各收入階層的影響卻不同。表5、6的P值（回歸模型的擬合效果）顯示，我國(guó)稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)居民可支配收入的影響主要集中在低收入階層和中高收入階層，而對(duì)處于中間的中低收入階層、中等收入階層幾乎沒(méi)有影響。通過(guò)比較各回歸結(jié)果的系數(shù)可以看出，人均地區(qū)生產(chǎn)總值水平、第二、三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值與各收入階層居民的可支配收入水平呈現(xiàn)較穩(wěn)定的關(guān)系，但稅負(fù)結(jié)構(gòu)對(duì)各收入階層的影響差別很大，間接稅中的增值稅稅負(fù)對(duì)低收入階層的彈性系數(shù)為負(fù)，且影響顯著，而對(duì)較高收入階層的影響較不顯著，可見(jiàn)增值稅的主要負(fù)擔(dān)主體是低收入階層；直接稅中的企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅對(duì)各收入階層可支配收入的影響也不穩(wěn)定，如企業(yè)所得稅對(duì)低收入階層的可支配收入的彈性系數(shù)絕對(duì)值大于中低收入階層，個(gè)人所得稅中中國(guó)收入階層的彈性系數(shù)小于高收入階層。以上結(jié)果表明，我國(guó)的稅收負(fù)擔(dān)并沒(méi)有體現(xiàn)出量能負(fù)擔(dān)的原則，我國(guó)的稅負(fù)結(jié)構(gòu)并沒(méi)有發(fā)揮出應(yīng)有的調(diào)節(jié)收入分配，減緩社會(huì)階層分化的作用，并在一定程度上加劇了社會(huì)階層的分化。

表4 各收入階層稅負(fù)結(jié)構(gòu)平均值

表5 間接稅對(duì)各階層收入水影響分析

表6 直接稅對(duì)各階層收入水平影響分析

四、結(jié)論和政策建議

本文分析了我國(guó)目前稅制設(shè)計(jì)在調(diào)節(jié)居民收入分配方面的不合理，采用全國(guó)293個(gè)地級(jí)市數(shù)據(jù)研究增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅對(duì)城鎮(zhèn)居民可支配收入及不同收入階層可支配收入的影響。研究結(jié)果表明，除個(gè)人所得稅對(duì)居民可支配收入的影響不顯著外，增值稅、營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅對(duì)居民的可支配收入都有很顯著的負(fù)影響；我國(guó)的稅負(fù)結(jié)構(gòu)并沒(méi)有發(fā)揮出應(yīng)有的調(diào)節(jié)收入分配，減緩社會(huì)階層分化的作用，并在一定程度上加劇了社會(huì)階層的分化。對(duì)此，我們提出以下政策建議：

第一，合理的宏觀稅負(fù)只是一個(gè)相對(duì)數(shù)字。在任何一國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同階段、不同稅制條件和財(cái)政體制下，宏觀稅負(fù)水平是存在較大差別的。在判斷宏觀稅負(fù)的輕重時(shí)，應(yīng)該以承受稅收負(fù)擔(dān)的主體作為判斷的出發(fā)點(diǎn)，要描述的是承載稅負(fù)的主體-納稅人的負(fù)擔(dān)而不是經(jīng)濟(jì)收入的負(fù)擔(dān)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，稅收作為納稅人消費(fèi)公共商品支付的價(jià)格，納稅人在付出稅款的同時(shí)，從國(guó)家使用稅款中獲得的回報(bào)是構(gòu)成納稅人衡量稅負(fù)輕重的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)。也就是說(shuō)，稅負(fù)的高低本身不是根本性問(wèn)題，關(guān)鍵是責(zé)權(quán)利的一致性或成本與受益的對(duì)稱性。

第二，結(jié)合收入分配制度的改革，對(duì)稅收制度進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。1994年分稅制改革設(shè)立了以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，其主要目的是籌集財(cái)政收入，調(diào)節(jié)收入分配為次要目的。隨著近十多年來(lái)的發(fā)展，財(cái)政收入水平已經(jīng)維持在較高的水平，相反居民收入差距卻在逐步增大，對(duì)稅收制度進(jìn)行改革的條件和背景已經(jīng)具備，應(yīng)對(duì)稅收制度進(jìn)行改革，逐步轉(zhuǎn)向以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，并將調(diào)節(jié)居民收入分配作為稅制設(shè)計(jì)的主要目的。

第三，加強(qiáng)對(duì)非工薪收入的繳納，避免主要由工薪階層承擔(dān)個(gè)人所得稅的尷尬局面，是完善個(gè)人所得稅制的重點(diǎn)。如前分析，低收入階層的個(gè)人所得稅稅收負(fù)擔(dān)高于中低收入階層的個(gè)人所得稅稅收負(fù)擔(dān)，要改變這一現(xiàn)象，除了適當(dāng)提高納稅的起征點(diǎn)外，關(guān)鍵是加強(qiáng)現(xiàn)金監(jiān)控、減少現(xiàn)金交易，建立單一的銀行賬號(hào)制度，并加強(qiáng)對(duì)高收入者的監(jiān)督與跟蹤，建立起高收入階層的自動(dòng)申報(bào)機(jī)制。

注 釋：

① 根據(jù)Breusch-Pagan檢驗(yàn)，我們選取面板數(shù)據(jù)模型；根據(jù)Hausman檢驗(yàn)，我們選取固定效應(yīng)模型。

② 為將樣本量平均分為5等份，我們剔除了平均可支配收入最低的3個(gè)地級(jí)市數(shù)據(jù)，分別是臨夏回族自治州、克孜勒蘇柯?tīng)柨俗巫灾沃?、綏化市?/p>

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