韓立偉

（赤峰學(xué)院 計財處，內(nèi)蒙古 赤峰 024000）

關(guān)于高等學(xué)校會計報告體系問題的探討

韓立偉

（赤峰學(xué)院 計財處，內(nèi)蒙古 赤峰 024000）

《高等學(xué)校會計制度》規(guī)定高等學(xué)校的會計報表是反映學(xué)校各項資金運行情況的定期書面報告，是國家預(yù)算及其執(zhí)行情況的重要組成部分，也是高等學(xué)校分析財務(wù)狀況、改善管理和進行決策以及編制下年度預(yù)算的重要依據(jù).但是，高校目前的會計報表體系只是起了統(tǒng)計財務(wù)數(shù)據(jù)的作用，存在著一些突出的問題，亟待解決.

高校；會計報告體系；合并；公開

在我國，高等學(xué)校是事業(yè)單位的重要組成部分，在日常工作中主要還是依據(jù)事業(yè)單位會計制度來開展日常會計核算和報告工作.事業(yè)單位會計報表是反映事業(yè)單位財務(wù)狀況和收支情況的書面文件.是財政部門和上級單位了解情況、掌握政策、指導(dǎo)單位預(yù)算執(zhí)行工作的重要資料，也是編制下年度單位財務(wù)收支計劃的基礎(chǔ).事業(yè)單位會計報表主要包括資產(chǎn)負債表、收入支出表、附表及會計報表附注和收支情況說明書等.會計報表分為月報、季報和年報（年度決算）三種.

1 高校會計報表體系概述

《高等學(xué)校會計制度》規(guī)定高等學(xué)校的會計報表是反映學(xué)校各項資金運行情況的定期書面報告，是國家預(yù)算及其執(zhí)行情況的重要組成部分，也是高等學(xué)校分析財務(wù)狀況、改善管理和進行決策以及編制下年度預(yù)算的重要依據(jù).會計報表應(yīng)根據(jù)本單位的會計賬簿和有關(guān)資料編制，切實做到賬表相符，保證會計報表數(shù)字準確，內(nèi)容完整，報送及時.會計報表應(yīng)附必要的文字說明，經(jīng)會計主管人員和單位領(lǐng)導(dǎo)審閱簽章并加蓋單位公章后上報.高等學(xué)校的會計報表，可分月報、季報、年報三種.（一）月報是反映截止報告月份的預(yù)算收支執(zhí)行和資金活動情況，主要滿足本單位財務(wù)管理和決策的需要.格式可由各高等學(xué)校自行擬訂.（二）季報是以分析檢查單位預(yù)算執(zhí)行為重點的報表，可由高等學(xué)校主管部門根據(jù)需要布置編報.一般的表式為：資金平衡表、經(jīng)費支出表、學(xué)?；鹗罩П?、基本數(shù)字表.（三）年報即年度決算，是全面反映年度教育事業(yè)費預(yù)算執(zhí)行情況以及科研經(jīng)費、有償服務(wù)收入、學(xué)?；鸬雀黜椯Y金收支情況的重要報表；高等學(xué)校的主管部門在保證全國高等學(xué)校年度決算報表統(tǒng)一匯總需要的前提下，對年度報表可根據(jù)實際情況適當進行補充.高等學(xué)校要加強會計報表的分析工作，定期對會計報表反映的資金運行信息進行全面分析或?qū)ｎ}分析，為財務(wù)決策提供依據(jù).

2 目前我國高等學(xué)校會計報表體系存在的問題

從總體上來看，高校目前的會計報表體系只是起了統(tǒng)計財務(wù)數(shù)據(jù)的作用.不足主要表現(xiàn)在：

2.1 會計主體多元

目前我國高校會計報表存在一個高校,兩個主體的核算現(xiàn)狀.“一個高校,兩個主體”是指:一個高校內(nèi)部形成兩個會計主體,一個核算教學(xué)科研經(jīng)費,一個核算基本建設(shè)投資.現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準則》規(guī)定:“事業(yè)單位有關(guān)基本建設(shè)投資的會計核算,按有關(guān)規(guī)定執(zhí)行,不執(zhí)行本制度”.這項規(guī)定造成一個高校形成兩個會計主體,而任何一個會計主體都只是反映了高校全部經(jīng)濟活動的一個方面,違背了會計制度要求會計核算反映會計主體的整體經(jīng)濟活動這一基本前提.

高校事業(yè)會計與基建會計分離造成高校會計主體不完整.由于計劃經(jīng)濟時期實行的企事業(yè)單位業(yè)務(wù)會計與基建會計分開核算的延續(xù)以及國家預(yù)算在高校會計的延伸，高校實行事業(yè)會計與基建會計分離的政策，將高校這一完整的會計主體人為地劃分為高校事業(yè)單位會計和高?；窘ㄔO(shè)單位會計兩個會計主體.從而造成：一方面事業(yè)財務(wù)不反映財政對學(xué)校的基建投入，只按有關(guān)部門批復(fù)的自籌基建投資計劃轉(zhuǎn)出自籌基建經(jīng)費，在項目竣工交付使用前不清楚工程項目資金動態(tài)流轉(zhuǎn)情況，缺乏有效監(jiān)管.另一方面，基建財務(wù)按照其獨立的會計財務(wù)體系和與事業(yè)財務(wù)完全不同的會計處理方法完成資金收付過程.造成基建項目已完工，而財務(wù)賬上沒有反映，使得賬面資產(chǎn)小于實際資產(chǎn)，形成賬實不符的現(xiàn)象.兩個會計主體的存在，使得會計機構(gòu)有可能相互獨立，各行其事，缺乏有效的會計信息反饋與溝通.不符合《事業(yè)單位會計準則》第4條“會計核算應(yīng)當以事業(yè)單位自身發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)為對象，記錄和反映事業(yè)單位自身的各項經(jīng)濟活動”這一基本前提.作為事業(yè)單位會計組成部分的高校會計也應(yīng)以其自身發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動為核算和監(jiān)督的對象，會計主體的經(jīng)濟活動不僅包括教學(xué)科研、學(xué)生管理、后勤服務(wù)等經(jīng)濟活動，同時也應(yīng)包括教學(xué)科研活動的正常進行而開展的基本建設(shè)活動.

因目前高校對這兩種生產(chǎn)活動的核算執(zhí)行兩種財務(wù)會計制度,分開建賬,造成高校將整體經(jīng)濟活動的記錄人為分割成兩部分,也導(dǎo)致了任何一種會計報表提供的財務(wù)信息均不夠完整,無法滿足信息使用者全面了解高校整體經(jīng)濟活動的需求.而教育經(jīng)費的主體與基建經(jīng)費的主體分別核算不利于全面反映高校的財務(wù)狀況.

2.2 會計報表反映內(nèi)容及報表體系不完整，報表項目設(shè)置不夠科學(xué)，會計信息失真

現(xiàn)行《制度》要求高校編制的基本報表有資產(chǎn)負債表、收入支出表和支出明細表，這三張報表主要反映財務(wù)狀況和收支情況.對于龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況、舉借債務(wù)的使用及還本付息情況、專項資金使用的效果等缺乏相關(guān)的報告體系進行信息披露.隨著高等教育改革的深入，高校的業(yè)務(wù)活動日趨多樣和復(fù)雜，投資、舉債、經(jīng)營創(chuàng)收等活動被廣泛涉足，因此，高校業(yè)務(wù)活動的不確定性和風(fēng)險不斷增加，關(guān)于高校投資、籌資和經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量情況也是報表使用者所希望獲得的信息，而現(xiàn)行制度卻不要求編制現(xiàn)金流量表.此外，提供的表外信息與非財務(wù)信息也嚴重不足.

2.3 年度財務(wù)報告不公開披露

我國高校財務(wù)報告披露主要遵循的是1998年財政部頒布的《高等學(xué)校會計制度》，根據(jù)該《制度》的規(guī)定，高校會計報表只向財政部門和上級單位報送，不對外公開.當時立法者的思路是高校資金的主要來源是政府撥款，因此高校會計報表只需要滿足政府的信息需求.但是，這一規(guī)定已不能適應(yīng)現(xiàn)今高等教育體制的改革以及社會環(huán)境的變化.自20世紀90年代中期以來，高校資金來源由過去的單一依賴財政全額撥款變?yōu)樨斦铑~撥款以及學(xué)雜費、接受捐贈、投資收入等多種資金來源.高校招生規(guī)模日益擴大，高等教育開始由免費制到收費制過渡，學(xué)費構(gòu)成高校資金的一個重要來源.為了適應(yīng)招生規(guī)模擴大的要求，高校向銀行舉債，大量投資于固定資產(chǎn).銀行需要通過財務(wù)報表來評價高校的償債能力，高校資財非債務(wù)來源的提供者雖不要求獲取投資收益，但是他們都有各自的信息需求：捐贈人需要了解其捐贈財物的用途和產(chǎn)生的效益；學(xué)生希望獲得學(xué)校培養(yǎng)每一個學(xué)生的教育成本信息；政府需要評價高校管理者履行經(jīng)管責(zé)任的成績，決定資源在各個高校之間的分配；而廣大的社會公眾則要求監(jiān)督公共資金的使用情況.由此可見，高校財務(wù)信息的需求者已趨于多元化，但是他們卻不能從公開的渠道獲得所需要的信息.沒有建立財務(wù)報告公開披露制度.

3 完善我國高校會計報表體系的建議

我國高校目前實行兩種會計核算制度，編制兩套會計報表，且兩套會計報表分別根據(jù)需要按不同口徑上報，都只反映學(xué)校財務(wù)狀況的一部分，無法全面、真實地反映學(xué)校的財務(wù)信息.只有改變現(xiàn)行會計制度，通過增加事業(yè)會計科目來實現(xiàn)基建財務(wù)和事業(yè)財務(wù)的結(jié)合，全面反映學(xué)校的會計信息.同時，我國高校目前的會計報表體系，側(cè)重于反映已發(fā)生的經(jīng)濟活動，缺乏對未來的財務(wù)狀況及收支事項的反映.為了克服這一缺陷，應(yīng)該按上述核算思路設(shè)置相應(yīng)的報表項目，將資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)項目按流動性分為流動資產(chǎn)和長期資產(chǎn)，負債項目劃分為流動負債和長期負債.這樣，根據(jù)上述會計科目而增設(shè)會計報表項目所形成的報表體系，才能更好地反映高校的資產(chǎn)負債狀況、流動比率、償債能力等基本信息，也才能更好地滿足高校管理者和利益相關(guān)者的需求.

3.1 合并會計報表，體現(xiàn)一個主體

構(gòu)建合并報表是合并建賬的關(guān)鍵.事業(yè)會計與基建會計合并后，必然會引起高校財政資金核算范疇變化，為了提高高校會計信息的準確性、完整性、全面性，應(yīng)增加一些相關(guān)的會計科目.在高校收入類科目經(jīng)費撥款下設(shè)置“基本建設(shè)撥款”明細科目，核算本年度財政基建撥款；在資產(chǎn)類科目下，增設(shè)一級會計科目“在建工程”，核算高校進行基本建設(shè)發(fā)生的實際支出，對于購入不需要安裝的固定資產(chǎn)和購入的無形資產(chǎn)直接記入相應(yīng)科目，不在本科目核算.“在建工程”科目下設(shè)“建筑工程”和“安裝工程”兩個二級科目.本科目按單項工程進行明細核算；將支出類“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”改為“基本建設(shè)支出”，按工程項目進行明細核算.本科目核算在本年度完工的基建項目的全部支出.借方反映項目完工結(jié)算時由“在建工程”科目轉(zhuǎn)入數(shù)，貸方反映年末轉(zhuǎn)入“基建節(jié)余”數(shù)，本科目年末一般無余額；在凈資產(chǎn)類增設(shè)“基建節(jié)余”科目，本科目按工程項目設(shè)置明細賬進行明細核算.

高校財務(wù)報表收支的編制既要盡可能地反映學(xué)校的實際收支情況,又要考慮合并后會計核算的具體做法.報表設(shè)計上，取消基建報表，在財務(wù)報表中增設(shè)幾個關(guān)于基建投資情況的表.將原基建報表中的《資金平衡表》、《基建投資表》、《借款情況表》主要內(nèi)容反映在財務(wù)報表的《資產(chǎn)負債表》和《往來款明細表》中；原基建報表中的《主要指標表》內(nèi)容反映在財務(wù)報表的《固定資產(chǎn)情況表》中.在財務(wù)報表中增設(shè)《基建投資情況表》和《待攤投資明細表》，反映在建工程的明細情況和原基建報表《基建投資表》未能在《資產(chǎn)負債表》反映的內(nèi)容.

合并高校會計報表，確立高校是一個會計主體,從而為高校財務(wù)取消重復(fù)核算、規(guī)范會計核算方式、建立一整套完整的財務(wù)報表、消除財務(wù)管理上的種種困惑提供了前提.同時，也有利于高校財務(wù)信息披露,以滿足多方信息使用者獲取財務(wù)信息的需求.

3.2 充實財務(wù)報告的內(nèi)容

將原有高校會計報表更新為資產(chǎn)負債表、收入、支出和基金變動表、基本數(shù)字表、教育成本報表、現(xiàn)金流量表、財務(wù)報表附注、高校財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績等情況的陳述性說明以及其他必要的信息.對于高校的一些重要的事項，可以增加附表的方式進行反映和說明.

3.3 建立財務(wù)報告公開披露和外部審計制度

財務(wù)報告公開披露不僅是為了滿足信息使用者的需求，而且也可以解除高校資源管理者的受托責(zé)任.應(yīng)盡快修改相關(guān)規(guī)章，對高校公開披露財務(wù)報告的義務(wù)做出明確的規(guī)定.由于我國各高校都普遍設(shè)立了自己的網(wǎng)站，因而可以在其網(wǎng)站上發(fā)布財務(wù)報告，這不僅可以方便報告使用者查詢，也可以節(jié)約發(fā)布成本.對于沒有網(wǎng)站的高?？梢杂芍鞴懿块T指定一個或幾個公共網(wǎng)站發(fā)布，或者選擇在報紙上發(fā)布.

公開發(fā)布的年度財務(wù)報表需經(jīng)外部審計.由站在客觀公正立場上的外部獨立審計師對財務(wù)報表進行驗證是其取信于信息使用者的一個必要保證，同時也是法治國家對公共資金的監(jiān)督公開化、透明化的必然要求.在我國，政府審計部門人手有限，要承擔所有高校的年度財務(wù)報表的審計工作不現(xiàn)實.對于政府審計無力承擔的部分，可以考慮由政府聘請社會審計單位來完成常規(guī)的年度審計，而政府審計部門負責(zé)監(jiān)督.審計報告的目標是對財務(wù)報表是否在合法性的前提下對財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量的變動發(fā)表意見.審計報告應(yīng)與年度財務(wù)報表一道同時對外發(fā)布.

隨著我國教育事業(yè)的發(fā)展和高校教育體制改革的深入，高校會計核算工作改革是一個必然趨勢，而高校財務(wù)報告體系的重新規(guī)劃必然會成為此次改革的主要內(nèi)容.

〔1〕馮斌.高校兩種會計制度合并的構(gòu)建.會計之友,2008（01）:15-16.

〔2〕黃麟.高校會計信息披露系統(tǒng)改革的探索.教育財會研究,2008（01）:30-32.

〔3〕李瑞敏，謝合明.高等學(xué)校財務(wù)會計報告體系研究.經(jīng)濟視角（下），2011（03）.

〔4〕吳紅歲.高等學(xué)校財務(wù)會計報告體系的缺陷與設(shè)計.經(jīng)濟師，2009（5）.

F810.6

A

1673-260X（2011）10-0095-03