【摘要】 近年來，業(yè)務(wù)流程優(yōu)化（Business Process Improvement，以下簡稱BPI）理論在企業(yè)中得到廣泛的推廣和應(yīng)用，取得了顯著的經(jīng)濟和管理效益。文章將BPI理論引入審計領(lǐng)域，重點研究了審計流程優(yōu)化的步驟和方法，并進一步指出只有系統(tǒng)、持續(xù)地優(yōu)化審計流程，才能發(fā)揮審計的“免疫系統(tǒng)”功能。

【關(guān)鍵詞】 審計流程； 業(yè)務(wù)流程優(yōu)化； 持續(xù)優(yōu)化

一、審計流程優(yōu)化理論基礎(chǔ)——BPI理論

審計是國民經(jīng)濟和社會健康發(fā)展的“免疫系統(tǒng)”和重要保障。經(jīng)濟越發(fā)展，審計越重要。我國自20世紀(jì)80年代恢復(fù)建立審計監(jiān)督制度以來，一直高度重視發(fā)揮審計監(jiān)督在社會運行中的積極作用。而審計流程是審計機構(gòu)履行自身責(zé)任及職能的具體過程及審計目標(biāo)的實現(xiàn)途徑。不適當(dāng)?shù)膶徲嬃鞒桃环矫鏁沟脤徲嬋藛T無法獲取充分、恰當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)而將審計風(fēng)險降至可接受的低水平，影響審計目標(biāo)的實現(xiàn)，進而無法有效地履行審計職能和責(zé)任；另一方面會浪費有限的審計資源，增加不必要的審計成本，影響審計工作的效率。由此可以看出，審計流程的管理和實施對審計的發(fā)展和經(jīng)濟的運行有著舉足輕重的作用。

業(yè)務(wù)流程優(yōu)化（BPI）理論是由業(yè)務(wù)流程再造（Business Process Reengineering，以下簡稱BPR）理論發(fā)展而來的。1993年邁克爾·哈默和詹姆斯·錢皮在其著作《企業(yè)再造：企業(yè)革命的宣言》（Reengineering the Corporation：A Manifesto for Business Revolution）一書中，首次將BPR定義為：“對企業(yè)業(yè)務(wù)流程進行根本性的再思考和徹底性的再設(shè)計，以使得企業(yè)在成本、質(zhì)量、服務(wù)和速度等衡量企業(yè)績效的關(guān)鍵指標(biāo)上取得顯著性的進展?！盉PR理論提出后，在企業(yè)引起了巨大的反響并掀起了流程再造的高潮。然而據(jù)BPR的應(yīng)用情況來看，其失敗率比較高。這是因為，在大多數(shù)情形下，企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營環(huán)境變化并不是特別激烈，因此更需要的是系統(tǒng)性、持續(xù)性的改進，而不是一次性的革命。所以，在對BPR理論反思的基礎(chǔ)上，人們提出了“流程優(yōu)化”的管理理念。

流程優(yōu)化是一項策略，通過對現(xiàn)有工作流程的梳理、改進和完善來保持企業(yè)競爭優(yōu)勢的過程，就稱為流程優(yōu)化。其具體內(nèi)容是，以優(yōu)化對象要達到的目標(biāo)為根本原則，在現(xiàn)有流程的基礎(chǔ)上，規(guī)劃、分析并運用一系列設(shè)計方法提出優(yōu)化后的實施流程，然后開始試行，進而正式實施，并對其作出評價，針對評價中發(fā)現(xiàn)的問題，再次進行改進，不斷循環(huán)。對流程的優(yōu)化，不論是對流程整體的優(yōu)化還是對其中部分的改進，都是以提高工作質(zhì)量、提升效率、減少成本、節(jié)約資源等為目的。近年來BPI理論在企業(yè)中得到廣泛的推廣和應(yīng)用，取得了顯著的經(jīng)濟和管理效益，相關(guān)學(xué)者也試著將BPI理論引入到新的領(lǐng)域。

對我國審計領(lǐng)域而言，雖然已制定出了相對嚴(yán)格、靈活、規(guī)范而科學(xué)的審計流程，但是隨著社會主義市場體制的逐步完善以及科學(xué)技術(shù)的快速發(fā)展，審計環(huán)境也在不斷發(fā)生改變，審計流程需要不斷地改善和優(yōu)化，以更加科學(xué)和規(guī)范，滿足社會對審計的需求和要求。所以，將BPI理論引入到審計領(lǐng)域有著重大意義。

二、審計流程系統(tǒng)優(yōu)化的意義

（一）審計流程優(yōu)化是切實提高審計質(zhì)量和效率、更好地實現(xiàn)審計目標(biāo)的重要途徑

審計質(zhì)量是審計工作的生命線，提高審計工作質(zhì)量、降低審計風(fēng)險，是審計工作不變的重心。審計工作的質(zhì)量和水平無法滿足社會對審計的期望和要求，加之審計力量相對不足無法應(yīng)對繁重的審計任務(wù)，這些都成為當(dāng)前審計工作順利開展的主要矛盾。而加強對審計業(yè)務(wù)的管理是解決這些矛盾的必然途徑。通過審計業(yè)務(wù)流程優(yōu)化充分挖掘、利用現(xiàn)有審計資源，強化審計力量，通過管理有效控制審計流程，降低審計風(fēng)險，優(yōu)化審計成果，從而全面提高審計工作的質(zhì)量和水平。

（二）審計流程優(yōu)化是推進審計信息化建設(shè)的重要前提

近些年來，審計信息化已經(jīng)成為不可扭轉(zhuǎn)的趨勢，在企業(yè)運行和審計機構(gòu)實施審計的過程中運用計算機技術(shù)改變了審計對象和審計方法，使得審計進入了一個新的時代。堅持推進審計信息化建設(shè)，實現(xiàn)審計手段的現(xiàn)代化是提高審計“免疫系統(tǒng)”能力的重要手段。然而，審計信息化不只是審計人員工作手段的改變，而是從審計的各個流程上都充分利用計算機的作用，最大化地實現(xiàn)業(yè)務(wù)的自動化。這就使得優(yōu)化審計流程成為審計信息化的一個根本前提。優(yōu)化審計流程可以大大提高計算機在審計實施中的應(yīng)用效果，有效保證了審計信息化的建設(shè)和發(fā)展。

（三）審計流程優(yōu)化是資源整合的重要方法

資源過于分散往往會導(dǎo)致成本的增加和效率的降低。而資源整合，就是對組織內(nèi)部的分散資源進行系統(tǒng)、科學(xué)的配置和利用，從而提高資源的利用效率和質(zhì)量。對流程進行優(yōu)化的時候，應(yīng)注意對現(xiàn)有資源的有效利用，提高資源的使用價值，降低資源浪費。在審計流程審計的方法中，流程優(yōu)化人員通過對流程細(xì)節(jié)進行清除、簡化、整合等一系列手段，有效地保證了資源的充分利用。對審計流程和審計資源進行配比、均衡，把有限的審計資源用在最關(guān)鍵的流程上，使有限的審計資源得到了充分利用。

三、BPI理論在審計領(lǐng)域的具體應(yīng)用

根據(jù)BPI理論的要求，審計機構(gòu)應(yīng)該在目前審計流程的基礎(chǔ)上，以一種有預(yù)見性的管理理念，自覺地對現(xiàn)有流程不斷改進，而不是等到審計流程與環(huán)境發(fā)展和服務(wù)對象的需求發(fā)生不可調(diào)和的矛盾時才全部推倒重建。審計流程優(yōu)化的根本依據(jù)是審計目標(biāo)的實現(xiàn)，借鑒BPI理論，筆者認(rèn)為，審計流程優(yōu)化可以分為四個步驟（如圖1所示）：

（一）審計流程規(guī)劃和分析

通過對審計流程現(xiàn)狀的梳理，分析存在的問題和需要改善的關(guān)鍵點，這是審計流程優(yōu)化的起點。所謂流程的關(guān)鍵點，就是指在構(gòu)成流程的諸要素里，對流程的運作具有決定性作用的流程。目前，雖然我國獨立審計、政府審計和內(nèi)部審計的審計流程不完全一致，但總的來說，審計流程主要都有審計計劃、審計實施、審計報告、審計終結(jié)四個階段，各個階段又包含有許多具體流程。審計機構(gòu)應(yīng)設(shè)立專門的審計流程優(yōu)化小組，且由具有一定資歷和經(jīng)驗的審計人員來擔(dān)任小組負(fù)責(zé)人。此小組在現(xiàn)有流程的基礎(chǔ)上，通過總結(jié)自身和其他審計人員日常工作中出現(xiàn)的問題，并結(jié)合審計機構(gòu)內(nèi)外部環(huán)境的變化，提出并分析現(xiàn)有流程存在的問題和需要改善的關(guān)鍵點。具體的實施環(huán)節(jié)為：

1.審計流程的描述。為了將審計各流程的活動關(guān)系以及不同流程之間的關(guān)系清楚地表述出來，常常采用繪制流程圖的方法。通過流程圖的繪制，在實際對流程優(yōu)化時，就能很清晰地識別優(yōu)化的關(guān)鍵所在，以及被優(yōu)化的流程對其他流程帶來的影響，并且通過流程圖的方式使之成為審計人員的共識。

2.審計流程的分析。這是此步驟的核心和關(guān)鍵，主要目標(biāo)是把影響審計質(zhì)量和效率的關(guān)鍵流程及其中的關(guān)鍵點識別出來。識別關(guān)鍵流程可以采取審計機構(gòu)全部審計人員填寫流程調(diào)查問卷和借鑒國外先進經(jīng)驗相結(jié)合的方式。通過對問卷調(diào)研結(jié)果的統(tǒng)計分析，不光可以識別審計關(guān)鍵流程，還可以得到解決以下各方面的一些信息：比如制度規(guī)定與實際流程之間的差異、對流程的改進建議、優(yōu)化流程所需要的資源支持及將采取的行動、時機和人員等，同時也為后邊的審計流程優(yōu)化工作環(huán)節(jié)打下了基礎(chǔ)。

3.審計流程的診斷。在以上環(huán)節(jié)識別的關(guān)鍵流程和關(guān)鍵點的基礎(chǔ)上討論其優(yōu)化可能性。此環(huán)節(jié)以審計機構(gòu)目前流程實際情況出發(fā)，結(jié)合全體審計人員填寫流程調(diào)查問卷總結(jié)的問題和改進建議，并借鑒當(dāng)前國內(nèi)外審計機構(gòu)先進的審計流程，綜合討論以上識別的關(guān)鍵流程和關(guān)鍵點優(yōu)化和改進的可行性。

（二）審計流程設(shè)計

根據(jù)流程分析和規(guī)劃的情況進行流程設(shè)計，對已識別的可優(yōu)化關(guān)鍵流程進行優(yōu)化。設(shè)計流程的基本方法是系統(tǒng)化流程優(yōu)化。該方法的特點是以現(xiàn)有流程為基礎(chǔ)，通過對現(xiàn)有流程消除浪費、簡化、整合以及自動化等活動來完成重新設(shè)計的工作。系統(tǒng)化流程優(yōu)化的主要方式及其具體含義如表1所示：

這種方法適用于外部經(jīng)營環(huán)境相對穩(wěn)定的企業(yè)，所以審計流程的優(yōu)化采用這種比較溫和、以短期改進為主的方法是適宜的。首先，審計流程優(yōu)化小組應(yīng)在對現(xiàn)有審計流程分析的基礎(chǔ)上對其中的“非增值程序”進行清除和簡化，這些程序往往對確保審計質(zhì)量和服務(wù)沒有什么大的作用，反而降低了審計效率、浪費了審計資源。其次，小組人員應(yīng)對一些有內(nèi)在關(guān)系的程序進行合并與整理，并對審計流程和審計資源進行均衡，把有限的審計資源用在最關(guān)鍵的流程上。再者，在對審計流程進行清除、簡化、均衡、整合的基礎(chǔ)之上對流程進行自動化處理，這樣可以大大提高審計質(zhì)量和運行效率。最后，通過實施審計流程標(biāo)準(zhǔn)化管理、強調(diào)流程側(cè)重點、制定預(yù)防措施等方式來完善流程優(yōu)化，減少流程運行的失誤，提高審計流程運作質(zhì)量。

（三）審計流程實施

在新的審計流程設(shè)計完畢后，一般需要進行一段時間的試運行。目的是為了檢驗該流程優(yōu)化后是否能真正有效提高審計質(zhì)量和工作效率，并且還可以根據(jù)新出現(xiàn)的情況和始未料及的問題對設(shè)計方案進行修訂。對于優(yōu)化流程的實施，審計機構(gòu)的相關(guān)負(fù)責(zé)人應(yīng)給予足夠的重視。并對全體審計人員，尤其是新流程涉及到的人員進行宣傳和培訓(xùn)，推動流程的順利實施。在流程實施的過程中，應(yīng)注意對流程的實際運作情況進行監(jiān)督和控制，并及時根據(jù)流程的實施完成情況進行糾偏處理，使新的流程運作能夠在預(yù)設(shè)的軌道上順利執(zhí)行和開展。

（四）審計流程評價

在新流程正式運行一段時間后，需要對流程的實施情況和效果進行評價，以檢驗該流程是否在實際運行過程中達到了設(shè)計者的目標(biāo)，并總結(jié)流程實施中的問題，進而為繼續(xù)分析和改進做好鋪墊，保證流程的持續(xù)優(yōu)化。

審計機構(gòu)派出專門人員對流程運行情況進行評價時的主要工作環(huán)節(jié)有：

1.監(jiān)控審計流程實施人員工作情況，如發(fā)現(xiàn)有實施人員偏離或違背流程設(shè)計要求，應(yīng)立即予以提醒并責(zé)令限時改正。

2.針對被考核項目人員實際實施情況與目標(biāo)的差距，和被考核人員一起進行深入溝通，尋求改進方法，并實施改進。

3.真實記錄審計項目人員在流程實施過程中的績效表現(xiàn)，為流程績效分析、評價和改進提供依據(jù)。

需要注意的是，審計流程的分析、設(shè)計、運行和評估是個持續(xù)、循環(huán)的過程，必須持續(xù)不斷地予以改進。這是因為審計機構(gòu)內(nèi)外部環(huán)境在不斷地發(fā)生變化，只有持續(xù)優(yōu)化，才能與時俱進，更好地實現(xiàn)審計目標(biāo)，有效地發(fā)揮審計功能。

四、結(jié)論

審計作為我國國民經(jīng)濟的“免疫系統(tǒng)”，對我國經(jīng)濟建設(shè)的發(fā)展和社會安定有著舉足輕重的影響。而審計要極好地發(fā)揮其自身功能最關(guān)鍵的就是提升工作質(zhì)量和效率，提高工作管理水平。審計流程優(yōu)化是提高審計工作質(zhì)量、效率和管理水平的重要途徑。所以，對審計機構(gòu)來說，做好審計流程優(yōu)化工作至關(guān)重要。審計機構(gòu)不但需要在內(nèi)部樹立審計流程持續(xù)優(yōu)化的工作理念，在面對內(nèi)外部環(huán)境不斷變化的情況下還要自覺對審計流程進行系統(tǒng)、持續(xù)優(yōu)化，不斷循環(huán)，切實保證優(yōu)化后流程的順利實施；而且還應(yīng)該逐步建立完善的流程管理體系，使審計流程優(yōu)化更加科學(xué)、規(guī)范，以更好、更快地促進我國審計事業(yè)發(fā)展，充分發(fā)揮審計保障國家經(jīng)濟社會健康運行的“免疫系統(tǒng)”功能。

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