□ 曹映平

(湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校，湖南 長(zhǎng)沙 410116)

大型連鎖超市稅務(wù)稽查證據(jù)問題分析*

□ 曹映平

(湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校，湖南 長(zhǎng)沙 410116)

大型連鎖超市的檢查，是稅務(wù)稽查工作中的難點(diǎn)問題。從連鎖超市商業(yè)模式特點(diǎn)等的角度，分析連鎖超市增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅稅務(wù)稽查時(shí)的取證方式，及各稅種取證重點(diǎn)、各稅種綜合檢查取證方式。

連鎖超市;稅務(wù)稽查;證據(jù)

現(xiàn)代零售業(yè)的連鎖經(jīng)營(yíng)已經(jīng)成為增長(zhǎng)最快的經(jīng)濟(jì)形態(tài)之一，在“渠道為王”的現(xiàn)代商業(yè)關(guān)系中，連鎖成為生產(chǎn)商和供貨商最重要的銷售終端。連鎖經(jīng)營(yíng)也從家電連鎖或百貨連鎖逐步變成百貨、家電聯(lián)合經(jīng)營(yíng)的大賣場(chǎng)、大型連鎖超市等，在中國現(xiàn)在的法制環(huán)境和商業(yè)規(guī)則之下，中國的連鎖超市與其他國家的商業(yè)模式不太一樣，商品的利潤(rùn)不是超市的主要收入來源，而經(jīng)營(yíng)中的其他收入成為超市經(jīng)營(yíng)的主要收入，如對(duì)供貨商收取的各種名目眾多的費(fèi)用成為超市收入的主要利潤(rùn)來源。而在這樣的商業(yè)模式下，連鎖超市對(duì)涉及的主要稅種包括增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅、營(yíng)業(yè)稅、城建稅、印花稅等都一般會(huì)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，使得超市的稅收成為稅務(wù)機(jī)關(guān)棘手的問題。本文僅對(duì)連鎖超市增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅稅務(wù)稽查時(shí)的取證方式、各稅種取證重點(diǎn)、各稅種綜合檢查取證方式要點(diǎn)進(jìn)行分析。

一 取證方式的確定

大型連鎖超市的運(yùn)行模式，借鑒了西方零售業(yè)先進(jìn)的管理模式，再經(jīng)過國內(nèi)理財(cái)和法律、管理專家的改良，在稅收籌劃方面做了充分的工作，有些是合法的籌劃，也有些屬于非法的處理，在稅務(wù)稽查工作中，僅用調(diào)帳取證方式不能查實(shí)企業(yè)的財(cái)務(wù)情況，必須大量采用詢問調(diào)查、外圍調(diào)查等方式，才能比較充分地查實(shí)企業(yè)應(yīng)稅情況。在取證方式的確定上，要充分關(guān)注連鎖超市的財(cái)務(wù)處理的特點(diǎn):

(一)作為書證的賬目不規(guī)范

連鎖超市購進(jìn)貨物一般都不作手工明細(xì)賬，而是將貨物品名、數(shù)量、單價(jià)以不同條形碼形式輸入電腦。銷售時(shí)由電腦收款機(jī)對(duì)商品條形碼進(jìn)行識(shí)別、結(jié)算收款和核算收入。

在實(shí)際處理中，存在以下問題:

1、在經(jīng)營(yíng)過程中有刪除電腦資料的問題，在實(shí)際上等同于銷毀了賬簿記錄，導(dǎo)致稅務(wù)人員無法對(duì)其銷售收入進(jìn)行核查。

2、設(shè)置兩套帳或賬目設(shè)置不規(guī)范，有的沒有往來賬，有的沒有庫存商品賬，有的沒有銷售明細(xì)帳，造成原始單據(jù)不真實(shí)、不完整，日?qǐng)?bào)單保存不齊全，稅務(wù)稽查難以取證。

3、普遍存在現(xiàn)金交易量大和大額坐支現(xiàn)金現(xiàn)象，在檢查中很難從其資金流量、銀行對(duì)賬單中找到突破口。

(二)進(jìn)貨、收入和銷售的財(cái)務(wù)關(guān)系邏輯混亂

1、連鎖超市購進(jìn)貨物會(huì)向供貨商索取發(fā)票，但對(duì)供貨商的貨款結(jié)算一般延遲到四、五十天以后。但此時(shí)超市方可以根據(jù)發(fā)票隨時(shí)做進(jìn)項(xiàng)稅額調(diào)整，人為調(diào)節(jié)應(yīng)納稅額。同時(shí)供貨商如果要求在未到結(jié)算日結(jié)算貨款，超市方還會(huì)提出提前付款折扣。

2、遲記收入。按照規(guī)定，連鎖超市在收到貨款、將購物券或提貨單交給購貨方，銷售就已實(shí)現(xiàn)。但超市通常的做法是將這部分收入先掛在往來賬上，過一段時(shí)間再記收入，造成稅款滯納，甚至可能造成人為調(diào)節(jié)應(yīng)納稅額等現(xiàn)象。

3、損失不按實(shí)際發(fā)生額處理，自定損失比例。開架售貨的商品，容易出現(xiàn)商品丟失或損失，蔬菜、肉類、副食品保質(zhì)期較短，腐爛、變質(zhì)、過期等現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生，但超市在盤點(diǎn)時(shí)沒有按規(guī)定作賬務(wù)處理，或者在賬面不反映，超市方自己調(diào)節(jié)損失比例。

4、有的將商品當(dāng)福利發(fā)給職工、送出贈(zèng)品時(shí)賬上沒有記錄。

5、有的將商品轉(zhuǎn)為辦公用品時(shí)，沒有作視同銷售處理。連鎖超市將經(jīng)營(yíng)的保險(xiǎn)柜、辦公桌椅、計(jì)算機(jī)等辦公用品轉(zhuǎn)為自用后，未作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

(三)結(jié)算方式復(fù)雜

連鎖超市采取的經(jīng)營(yíng)方式主要有自營(yíng)、場(chǎng)地租賃、聯(lián)營(yíng)等方式。

對(duì)自營(yíng)的商品，超市方通過和供貨商簽訂合同，超市方主要通過收取供貨商的廣告促銷費(fèi)、上架費(fèi)、展示費(fèi)、管理費(fèi)、新店開業(yè)費(fèi)、商品條形碼管理費(fèi)等一系列費(fèi)用，取得收入，人為將增值稅和營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行控制和籌劃。

場(chǎng)地出租，主要是收取租金;對(duì)聯(lián)營(yíng)的商品經(jīng)營(yíng)管理，主要對(duì)銷售額進(jìn)行“提點(diǎn)”即按一定比例提取分成。

(四)經(jīng)營(yíng)分布廣泛

大型連鎖超市不斷進(jìn)行經(jīng)營(yíng)擴(kuò)張，以總機(jī)構(gòu)為基點(diǎn)，分支機(jī)構(gòu)遍布各地，形成了點(diǎn)多、線長(zhǎng)的經(jīng)營(yíng)格局?？倷C(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)關(guān)系復(fù)雜，給稅務(wù)稽查的查賬和理清賬務(wù)關(guān)系增加了難度。

二 各稅種取證重點(diǎn)

根據(jù)超市經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)以及稅務(wù)稽查實(shí)務(wù)反映的情況看，超市方各稅種逃避繳納稅款的方式方法呈規(guī)律性，需要進(jìn)行重點(diǎn)取證，這就確定了稅務(wù)稽查的取證方向。

(一)消費(fèi)稅

主要檢查是否將應(yīng)稅消費(fèi)品的全部?jī)r(jià)款申報(bào)納稅，銷售數(shù)量是否準(zhǔn)確和適用稅率。超市征收消費(fèi)稅的品種主要是金銀首飾、鉑金首飾。收款機(jī)為應(yīng)納消費(fèi)稅的商品配置專門的貨號(hào)，有的超市為了少納消費(fèi)稅故意輸入同價(jià)值的非金銀首飾、鉑金首飾貨號(hào)，以逃避繳納消費(fèi)稅。

(二)企業(yè)所得稅

主要檢查收入是否及時(shí)足額。包括視同銷售，特殊銷售、價(jià)外費(fèi)用等;檢查準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目包括允許扣除的項(xiàng)目、限額扣除項(xiàng)目、不得扣除項(xiàng)目。特別要注意超市贈(zèng)品派送，超市和供貨商合同約定的除貨款結(jié)算以外的各種費(fèi)用的財(cái)務(wù)處理問題。

(三)增值稅

主要檢查納稅行為是否規(guī)范。包括銷項(xiàng)稅額是否及時(shí)足額，如價(jià)外費(fèi)用、代墊費(fèi)用、視同銷售，銷售時(shí)限;檢查進(jìn)項(xiàng)稅額是否真實(shí)合法，如專用發(fā)票、四小票的抵扣，不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額、虛開、代開發(fā)票問題。

三 各稅種綜合檢查取證方式要點(diǎn)

各稅種取證的方式和證據(jù)固定方式是不一樣的，如相對(duì)簡(jiǎn)單的消費(fèi)稅的檢查，可以到專柜現(xiàn)場(chǎng)查實(shí)商品編號(hào)，價(jià)格等，用現(xiàn)場(chǎng)筆錄、詢問筆錄、物證攝取等進(jìn)行證據(jù)固定，然后對(duì)照銷售資料(書證)檢查以發(fā)現(xiàn)問題。但其他稅種的檢查取證方式相對(duì)要復(fù)雜得多，為了提高效率、準(zhǔn)確取證，需要綜合各種取證方式，一般可以根據(jù)情況參照以下程序處理:

(一)對(duì)檢查人員進(jìn)行分工和培訓(xùn)

對(duì)檢查人員進(jìn)行分工，主要是方便進(jìn)行財(cái)務(wù)資料的檢查和分析?？梢苑謾z查年度或檢查稅種劃分小組，如增值稅分為進(jìn)項(xiàng)、銷項(xiàng)、發(fā)票，企業(yè)所得稅分為收入、扣除項(xiàng)目等內(nèi)容，培訓(xùn)可以使檢查人員了解現(xiàn)代商業(yè)零售經(jīng)營(yíng)模式和超市經(jīng)營(yíng)流程，熟悉這些問題的稅收政策?？梢圆捎檬占憩F(xiàn)行關(guān)于連鎖超市的稅收政策、連鎖超市經(jīng)營(yíng)知識(shí)、收集整理最新的連鎖超市檢查案例制作培訓(xùn)講義，專門培訓(xùn)檢查人員。因?yàn)槌兄胁煌慕?jīng)營(yíng)模式，其資金流程是不一樣的，稅收處理政策是不一樣的，企業(yè)逃避繳納稅款的方式在不一樣中呈規(guī)律性。

如連鎖超市經(jīng)營(yíng)中的專柜經(jīng)營(yíng)是由超市統(tǒng)一收款。超市與專柜供應(yīng)商簽定合同，規(guī)定供應(yīng)商每期應(yīng)達(dá)到的最低銷售額，如達(dá)不到則由該供應(yīng)商補(bǔ)足或者撤場(chǎng)。月末結(jié)算供應(yīng)商開具進(jìn)項(xiàng)票時(shí)增大扣點(diǎn)，即供應(yīng)商按實(shí)際銷售額少開金額。因此一些供應(yīng)商為能繼續(xù)在超市經(jīng)營(yíng)，在沒有達(dá)到最低銷售額的情況下，按照最低銷售額開具增值稅專用發(fā)票，造成虛假的銷售，無形中增加了超市的當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，降低了稅負(fù)。

又如自營(yíng)收入主要來源超市的商品銷售收入和其他業(yè)務(wù)收入。其中其他業(yè)務(wù)收入種類繁多，在超市和供貨商的合同中進(jìn)行約定，按銷售規(guī)模返利，即連鎖超市從廠方購進(jìn)并銷售產(chǎn)品后，廠方按合同規(guī)定給企業(yè)一定比例的返利。商業(yè)企業(yè)為獲取返利，以購進(jìn)價(jià)或稍高于購進(jìn)價(jià)的價(jià)格銷售商品，使銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額接近相等，應(yīng)繳增值稅額很小。對(duì)這種情況的檢查，稅務(wù)干部應(yīng)熟悉關(guān)于超市商業(yè)模式的有關(guān)規(guī)定，根據(jù)國稅發(fā)(2004)136號(hào)文件規(guī)定:

1、對(duì)商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務(wù)的收入，例如進(jìn)場(chǎng)費(fèi)、廣告促銷費(fèi)、上架費(fèi)、展示費(fèi)、管理費(fèi)等，不屬于平銷返利，不沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，應(yīng)按營(yíng)業(yè)稅的適用稅目稅率征收營(yíng)業(yè)稅。

2、對(duì)商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算)的各種返還收入，均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，不征收營(yíng)業(yè)稅。

由于上述文件對(duì)不屬于平銷返利的收入沒有明確的解釋和劃分，如上架費(fèi)、展示費(fèi)實(shí)際操作中均和商品銷售量、銷售額高低有聯(lián)系，因此各類超市極容易將各類其他業(yè)務(wù)收入交納營(yíng)業(yè)稅，甚至將屬于平銷返利收入以上架費(fèi)、展示費(fèi)、管理費(fèi)的名義交納營(yíng)業(yè)稅。

(二)有目的、針對(duì)性地檢查

在到企業(yè)檢查之前，先了解納稅人歷年接受檢查情況，對(duì)納稅人各稅的繳納等情況進(jìn)行合理性分析，找出線索或疑點(diǎn)，再進(jìn)行有目的、針對(duì)性的檢查?？梢詮囊韵聨讉€(gè)方面入手:

1、整理納稅人近年來的稅務(wù)申報(bào)資料，了解登記信息中的關(guān)聯(lián)企業(yè)或分支機(jī)構(gòu)設(shè)置;了解其企業(yè)管理模式，分析企業(yè)歷年稅收繳納情況，掌握企業(yè)稅收變動(dòng)的大致情況。

2、分析收入、稅金的變動(dòng)和收入、成本費(fèi)用的變化，進(jìn)行同行比對(duì)，特別是同一城市的同行的情況，更具有可比性，采集同行業(yè)的大型商業(yè)企業(yè)、連鎖超市的銷售數(shù)據(jù)和利潤(rùn)，通過各種方法綜合分析納稅人的銷售利潤(rùn)的變動(dòng)，對(duì)增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅聯(lián)系性分析。

3、結(jié)合近年來納稅評(píng)估、宏觀稅負(fù)分析、稅收預(yù)警分析等指標(biāo)，綜合審查納稅人的納稅情況。要注意結(jié)合地稅申報(bào)資料綜合分析。

4、收集商家發(fā)布的各種信息，特別是大型企業(yè)，往往有自己的企業(yè)門戶網(wǎng)站，如果是上市公司，信息和數(shù)據(jù)會(huì)更加清楚和透明，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以采集納稅人企業(yè)門戶網(wǎng)站發(fā)布的信息或者股市披露的信息，尋找對(duì)稅務(wù)稽查有價(jià)值的信息。

5、了解納稅人關(guān)聯(lián)交易的情況，分析企業(yè)物流、資金流、發(fā)票流的動(dòng)向，特別是企業(yè)內(nèi)部不在同一縣區(qū)相互轉(zhuǎn)移貨物用于銷售的情形，是否視同銷售處理，以及關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)銷存情況。特別注意關(guān)聯(lián)企業(yè)是否通過虛開發(fā)票，調(diào)劑應(yīng)納稅額。

(三)詢問調(diào)查

詢問調(diào)查在超市稅務(wù)稽查取證過程中是必不可少的，可以分別不同情況用座談或者個(gè)別詢問調(diào)查等形式，在詢問中根據(jù)情況同時(shí)書面記錄，所固定的書證形成行政證據(jù)中的當(dāng)事人陳述。

用座談的方式，主要了解商場(chǎng)或超市的規(guī)模，熟悉納稅人分支機(jī)構(gòu)和經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)，如主要地點(diǎn)分布，多大經(jīng)營(yíng)面積;連鎖經(jīng)營(yíng)情況，每個(gè)店采用什么銷售方式;有多少自營(yíng)商品，有多少代銷商品;該公司市場(chǎng)占有率，銷售客戶群;結(jié)算方式是什么，購進(jìn)貨物有多少能取得發(fā)票，有多少柜組容易出現(xiàn)發(fā)票問題;了解貨物購入的主要情況，與廠家如何結(jié)算返利等;多少是自有固定資產(chǎn)，多少租賃固定資產(chǎn);最近幾年有什么重大事件，是否對(duì)稅收有重大影響等。

在個(gè)別詢問中，詢問的對(duì)象首先是超市方信息部負(fù)責(zé)人和具體工作人員的詢問。超市普遍采用先進(jìn)的過程控制管理系統(tǒng)，我們應(yīng)詢問了解其稅控收款機(jī)的使用情況，提取數(shù)據(jù)比對(duì)分析;了解財(cái)務(wù)軟件的使用，財(cái)務(wù)軟件和業(yè)務(wù)系統(tǒng)的連接;分析銷售系統(tǒng)中退貨、折讓等信息，結(jié)合納稅申報(bào)全面分析納稅情況。

在個(gè)別詢問中，詢問的重要對(duì)象還有超市財(cái)務(wù)人員的詢問，發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)上的疑點(diǎn)，如“購物卡”銷售中常見的問題等。一般情況下，消費(fèi)者購卡時(shí)，超市無論開具發(fā)票還是其他收據(jù)，均以避免銷售收入重復(fù)記賬為由，不作當(dāng)期銷售收入入賬。從而造成稅款推遲實(shí)現(xiàn)或流失。可以通過詢問財(cái)務(wù)人員和企業(yè)負(fù)責(zé)管理“購物卡”的人員，要求提供“購物卡”銷售的詳細(xì)資料，開具發(fā)票部分的“購物卡”的開票日期，準(zhǔn)確確定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。

在個(gè)別詢問中，詢問的對(duì)象還要重視超市各關(guān)聯(lián)方人員，如為了弄清楚超市是否將出租柜臺(tái)購進(jìn)商品的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣的問題，可以詢問超市中多個(gè)租賃戶，因?yàn)檫B鎖超市經(jīng)常以少扣手續(xù)費(fèi)為優(yōu)惠條件，租賃業(yè)戶購貨以商場(chǎng)超市名義索要增值稅專用發(fā)票，但從發(fā)票本身來看，國稅機(jī)關(guān)難以區(qū)分哪些是租賃柜臺(tái)購進(jìn)商品，哪些是企業(yè)購進(jìn)商品，企業(yè)利用這些虛開代開的發(fā)票多抵進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行偷稅。

(四)實(shí)地檢查與帳務(wù)檢查相結(jié)合

實(shí)地檢查對(duì)主要經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所觀察經(jīng)營(yíng)的主要商品，了解各柜臺(tái)的購銷結(jié)算情況，各柜臺(tái)商品購物的交費(fèi)流程和發(fā)票開具情況，具體列表記錄哪些柜臺(tái)是自營(yíng)、哪些是聯(lián)營(yíng)、哪些是租賃柜臺(tái)。一般而言，企業(yè)自營(yíng)柜臺(tái)收銀設(shè)在超市出口，而聯(lián)營(yíng)柜臺(tái)收銀臺(tái)設(shè)在賣場(chǎng)內(nèi)，因?yàn)槁?lián)營(yíng)商需要取得超市方收銀臺(tái)開具的收銀小票才方便和超市方結(jié)算貨款和支付扣點(diǎn)，而租賃柜臺(tái)，則超市方只收取柜臺(tái)租賃費(fèi)用，不歸超市統(tǒng)一收銀，所以一般設(shè)在超市收銀臺(tái)之外，這些情況，如果稅務(wù)干部了解商業(yè)結(jié)算流程，到實(shí)地查看，是可以區(qū)分的。對(duì)出租柜臺(tái)可以實(shí)地檢查出租范圍、計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)、出租柜臺(tái)稅款征收方式、征收期限等，確保搜集到出租柜臺(tái)的真實(shí)信息，劃分清楚企業(yè)自營(yíng)與出租柜臺(tái)的銷售額。

需要特別注意的是有的大型超市增加的冷飲、小吃、包裝熟食等非獨(dú)立核算的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目采取現(xiàn)金交易，不經(jīng)過收款臺(tái)統(tǒng)一收款，消費(fèi)者不需開具發(fā)票，可能造成所屬非獨(dú)立核算的食品零售提稅不足。在實(shí)地查看時(shí)要注意看這些區(qū)域，同時(shí)在查賬檢查時(shí)要看這些柜臺(tái)是否有場(chǎng)地租賃合同，否則，這些設(shè)在收銀臺(tái)外的柜臺(tái)，應(yīng)當(dāng)視為超市自營(yíng)柜臺(tái)。

另外稅務(wù)干部需要到貨物存放地，全面核查納稅人應(yīng)稅貨物和其他財(cái)產(chǎn)，弄清企業(yè)貨物流動(dòng)的具體情況和細(xì)節(jié)。

在賬務(wù)檢查時(shí)，對(duì)帳內(nèi)的記錄作認(rèn)真的對(duì)比分析，如全面比對(duì)進(jìn)銷數(shù)量，核實(shí)每筆資金的來龍去脈，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題;要認(rèn)真核查柜臺(tái)銷售臺(tái)賬、樓層收款臺(tái)的銀行對(duì)賬單、購銷租賃合同、庫存商品等，并進(jìn)行相互對(duì)比。根據(jù)以往稅務(wù)稽查的經(jīng)驗(yàn)，特別要注意以下問題:

(1)資本性支出列費(fèi)用，如購買的收款機(jī)、手機(jī)等作為低值易耗品一次攤銷計(jì)入費(fèi)用，申報(bào)稅前扣除。

(2)商場(chǎng)裝修費(fèi)沒有按長(zhǎng)期待攤費(fèi)用處理，而是直接計(jì)當(dāng)期費(fèi)用申報(bào)稅前扣除。

(3)各種工資性補(bǔ)貼列管理費(fèi)用，如加班費(fèi)，交通補(bǔ)貼、誤餐補(bǔ)貼列營(yíng)業(yè)費(fèi)用。

(4)業(yè)務(wù)招待費(fèi)、旅游費(fèi)用列會(huì)議費(fèi)，會(huì)議費(fèi)支出取得不具備會(huì)議條件的餐館發(fā)票或沒有會(huì)議說明。

(5)預(yù)提費(fèi)用期末余額長(zhǎng)期掛帳，沒有納稅調(diào)整。

(6)購會(huì)員卡優(yōu)惠不符合銷售折扣的規(guī)定，直接增加營(yíng)業(yè)成本。

(7)支付廣告費(fèi)不符合稅前扣除的規(guī)定。

(9)取得不合格發(fā)票列費(fèi)用。

(10)收到廠方各種形式的返利不進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。如收到廠家返利時(shí)直接記入利潤(rùn)，不計(jì)增值稅。

(11)進(jìn)貨退回只沖減庫存不轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅。有些商業(yè)增值稅一般納稅人，特別是實(shí)行售價(jià)核算的商業(yè)企業(yè)購進(jìn)商品時(shí)，已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，而發(fā)生退貨時(shí)，卻只沖減庫存商品，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

(12)發(fā)生視同銷售行為不做銷售處理。有些連鎖超市發(fā)生視同銷售行為，對(duì)于贈(zèng)品僅作為損失沖減庫存商品，未按稅法的規(guī)定將無償贈(zèng)送的物品作視同銷售處理。又如將商品作為福利發(fā)放給職工個(gè)人用于消費(fèi)、企業(yè)以貨抵債、贊助、捐贈(zèng)、廣告等支出不視同銷售計(jì)提稅金進(jìn)行偷稅。

(13)特殊銷售方式少記銷售額。目前在連鎖超市主要有折扣、以舊換新、還本銷售、以物易物等特殊銷售行為，但在賬務(wù)處理上少記或不記銷售收入，比如以舊換新銷售不記折價(jià)款;還本銷售扣減還本支出;以物易物不作購銷處理;虛記折扣額等等。

(14)有些連鎖超市對(duì)不需要發(fā)票入賬的單位和個(gè)人購買者開收款收據(jù)，收入不入賬。有的連鎖超市雖然安裝了防偽稅控設(shè)備，但是以成本高為理由，減少使用的范圍，或減少使用的次數(shù)，如只對(duì)連鎖超市中的大型店鋪安裝使用，或只在白天營(yíng)業(yè)時(shí)使用稅控收款機(jī)，其余時(shí)間使用微機(jī)打印收據(jù)銷售。

(15)不按規(guī)定銷售期限結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，不計(jì)提銷項(xiàng)稅。有的連鎖超市在正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，增值稅專用發(fā)票開出后，未收到貨款或未全部收到貨款，不及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)收入，不計(jì)提銷項(xiàng)稅;有的企業(yè)代銷商品已實(shí)現(xiàn)銷售，而隱瞞銷售收入偷逃稅款;有的企業(yè)為逃避稅收監(jiān)控，大搞現(xiàn)金交易達(dá)到偷稅目的;有的企業(yè)以貨易貨或抵頂貨款換回的貨物出售后不作銷售，直接沖減往來帳戶，少計(jì)銷項(xiàng)稅額進(jìn)行偷稅。

(16)擅自以紅字普通發(fā)票沖減銷售收入和銷項(xiàng)稅。有的企業(yè)銷售商品時(shí)，開具普通發(fā)票或增值稅專用發(fā)票，發(fā)生退貨等情況時(shí)，以紅字普通發(fā)票沖減銷售收入和銷項(xiàng)稅，原開出的發(fā)票未收回，也無對(duì)方稅務(wù)機(jī)關(guān)的進(jìn)貨退回折讓證明單等有效證明;還有的企業(yè)銷售商品時(shí)開出增值稅專用發(fā)票，發(fā)生退貨時(shí)開具專用發(fā)票沖減收入和銷項(xiàng)稅，原專用發(fā)票未收回，也無對(duì)方稅務(wù)機(jī)關(guān)的進(jìn)貨退出折讓證明單等有效證明。

(五)延伸檢查和外調(diào)取證

連鎖超市商業(yè)模式的復(fù)雜性，決定了稅務(wù)稽查要重視非財(cái)務(wù)資料的檢查分析，要關(guān)注帳簿以外的信息，廣泛收集一切有用的信息，如各種合同;日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)等方面的計(jì)劃;會(huì)議記錄;生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)階段性分析報(bào)告;客戶情況;以及企業(yè)的工資獎(jiǎng)勵(lì)情況等，以克服就帳論帳的局限，根據(jù)調(diào)查詢問、書證分析、實(shí)地查看中發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)，有目的有選擇地對(duì)外調(diào)查或發(fā)票協(xié)查，就能充分掌握納稅人的真實(shí)經(jīng)營(yíng)情況。

如針對(duì)商品進(jìn)場(chǎng)各種費(fèi)用的收取，有的體現(xiàn)在合同中，有的隨機(jī)性很強(qiáng)，還有“返利”現(xiàn)象，這些費(fèi)用是商品供應(yīng)商特別清楚又不得已而為之的問題，可以到經(jīng)銷商、生產(chǎn)企業(yè)外調(diào)核實(shí)這些費(fèi)用給付的方式、金額、時(shí)間等。

又如連鎖超市可能對(duì)于購進(jìn)的蔬菜等農(nóng)副產(chǎn)品，采取低價(jià)高開等方式虛開發(fā)票多抵稅款。在檢查中要加強(qiáng)對(duì)農(nóng)產(chǎn)品收購憑證的檢查，按月逐份嚴(yán)格對(duì)農(nóng)產(chǎn)品收購憑證進(jìn)行審核，檢查收購憑證內(nèi)容的真實(shí)性，特別是收款人姓名是否真實(shí)。對(duì)有疑問的發(fā)票，到出售農(nóng)產(chǎn)品的業(yè)戶實(shí)地核查。

還有的連鎖超市在購買貨物或銷售貨物時(shí)，讓承運(yùn)單位多開運(yùn)輸發(fā)票，或者根本就沒有貨物購銷，購買假運(yùn)輸發(fā)票抵扣稅款;取得的運(yùn)輸發(fā)票票面填寫很不規(guī)范，只填托運(yùn)單位和運(yùn)費(fèi)金額，其他項(xiàng)目一概未填，有的只填“包車”和運(yùn)費(fèi)金額，全部抵扣進(jìn)項(xiàng)稅;要核實(shí)這些情況，啟用外調(diào)檢查的方式很有必要。

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1008－4614－(2011)01－0046－05

2010－12－08

曹映平(1962－)，女，湖南雙峰人，湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校副教授，律師、物業(yè)管理師。