張兆許

高等學校內(nèi)部控制制度淺談

張兆許

一、背景

2008年5月，財政部發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，2010年4月26日，財政部會同證監(jiān)會、審計署、國資委、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等部門聯(lián)合發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，共同構(gòu)建了中國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時上市的公司施行，同時，鼓勵非上市大中型企業(yè)、單位提前執(zhí)行，高校等事業(yè)單位參照執(zhí)行。

二、有關(guān)高校內(nèi)部控制的偏見

內(nèi)部控制在我國的理論研究和實踐應(yīng)用的時間還比較的短，對內(nèi)部控制存在著許多不當?shù)挠^念和誤區(qū)，影響和束縛著我國內(nèi)部控制管理的有效推進和開展，對內(nèi)部控制的控制效果產(chǎn)生重大影響。

（一）片面的認為內(nèi)部控制就是制度建設(shè)

書面形式的規(guī)章制度，雖然是內(nèi)部控制的一種必要的表現(xiàn)形式，而且是內(nèi)部控制管理的重要組成部分，但員工素質(zhì)、職業(yè)精神和工作能力等軟環(huán)境，也是內(nèi)部控制建設(shè)的必要內(nèi)容。因此，在重視規(guī)章制度建設(shè)的同時，還必須注重規(guī)章制度的執(zhí)行力，否則，再好的制度，沒有很好的執(zhí)行，也起不到應(yīng)有的作用。

（二）片面的認為內(nèi)部控制就是設(shè)置關(guān)卡，影響工作效率，挫傷員工積極性

為達到內(nèi)部控制的目標，會有些新的制度、規(guī)定、履行新的手續(xù)，而且，履行這些手續(xù)會增加一些工作量，耗費一些時間，但并不一定意味著就降低了工作效率。相反，只要在設(shè)計內(nèi)部控制制度時，按照高校內(nèi)部經(jīng)濟業(yè)務(wù)流程合理的制定控制的程序，完全可以使工作效率和控制效果得到有效的統(tǒng)一。反之，如果只是為了圖一時的省事，減少控制的環(huán)節(jié)，降低工作的要求，可能導(dǎo)致嚴重的經(jīng)濟舞弊現(xiàn)象的發(fā)生，而且在沒有嚴格的科學的內(nèi)部控制的約束之下，部門之間、員工之間推諉扯皮現(xiàn)象不斷發(fā)生，反而使工作效率大大下降。

（三）片面的認為內(nèi)部控制只是會計部門的事，與我無關(guān)

內(nèi)部控制的管理實踐證明，內(nèi)部控制涉及高校內(nèi)部管理的各個層面、所有員工和環(huán)節(jié)，因此高校的所有部門和人員都與內(nèi)部控制密切聯(lián)系，以自己的工作崗位和工作的內(nèi)容為界限承擔著內(nèi)部控制的責任。不然，僅僅依靠會計部門、還有審計部門，根本不可能建立起高等學校的內(nèi)部控制制度，建立了也不可能發(fā)揮出內(nèi)部控制的作用。而且，如不能全員參與、全過程參與，部分控制的效果也會被不履行內(nèi)部控制的部門或員工產(chǎn)生的惡劣影響所抵消。

（四）片面的認為內(nèi)部控制就是為了防止貪污舞弊

防止貪污舞弊是內(nèi)部控制產(chǎn)生的原始動力，現(xiàn)在也還發(fā)揮著作用，但隨著內(nèi)部控制的不斷發(fā)展，內(nèi)部控制越來越多的關(guān)注內(nèi)部效率的提高和內(nèi)部風險的控制，如果認為內(nèi)部控制僅僅起到防止腐敗的作用，就有點偏頗。

（五）片面的認為內(nèi)部控制就是會計控制

20世紀80年代以前，理論界是把內(nèi)部控制分為內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會計控制，80年代以后，由于此二者有著越來越多的聯(lián)系，之間已經(jīng)密不可分。2001年財政部發(fā)布的內(nèi)部控制規(guī)范雖然還是稱之為“內(nèi)部會計控制規(guī)范”，但其內(nèi)容已經(jīng)不局限于會計內(nèi)部控制，而是涵蓋了單位經(jīng)濟活動的全過程，關(guān)注風險的控制等內(nèi)容。如果還認為內(nèi)部控制只是內(nèi)部會計控制就有點片面了。2006年，在財政部頒布的內(nèi)部控制規(guī)范基本規(guī)范中，已經(jīng)不再稱內(nèi)部會計控制規(guī)范，體現(xiàn)了會計控制和管理控制進一步一體化的最新管理理念。

三、高等學校內(nèi)部控制的目標

2008年5月，財政部等五部委聯(lián)合發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，將內(nèi)部控制的目標確定為：（1）企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略；（2）經(jīng)營的效率和效果；（3）財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整；（4）資產(chǎn)安全；（5）經(jīng)營管理合法合規(guī)。

（一）基本目標

內(nèi)部控制的基本目標是服從高校作為教育事業(yè)單位所追求的最終目標。高等學校的目標是為社會培養(yǎng)有用的人才，同時加強科學研究，作為國家科學研究的重要基地。為實現(xiàn)高等學校的目標，必須有經(jīng)費的投入和支出，才能培養(yǎng)出人才。但高等學校的經(jīng)費獲取，一般都比較固定，包括：教育事業(yè)經(jīng)費財政撥款、學費住宿費收入、科研經(jīng)費撥款、橫向科研課題經(jīng)費和校辦產(chǎn)業(yè)收入等。在爭取經(jīng)費投入方面，一般高等學?？梢宰龅墓ぷ骱苌伲皇前凑战逃龔d主管部門的要求，按時報送預(yù)算基本信息表，確定人員經(jīng)費、公用經(jīng)費。既然，收入是固定不變的，可以控制或可以調(diào)整的也就只有支出方面。怎樣以較少的投入，取得較高的產(chǎn)出，為社會培養(yǎng)出更多的有用人才就成為高等學校內(nèi)部控制的基本目標。

內(nèi)部控制的目標，從邏輯上講，既可以定位在增量指標上，如：財政撥款、學費收入等，也可以定位在減量指標上，如：減低管理成本、減少不必要的損失。但是，考慮到內(nèi)部控制從本質(zhì)上講是一個管理系統(tǒng)而非技術(shù)系統(tǒng)，是一個防守系統(tǒng)而非進攻系統(tǒng)，因此，高等學校內(nèi)部控制的基本目標只能定位在減量指標上。而在減量指標上，成本費用支出很大程度上決定于技術(shù)的進步和先進技術(shù)的使用，這些非管理人員所能為，顯然不適合內(nèi)部控制系統(tǒng)，最終剩下的能夠適合高等學校內(nèi)部控制作為其基本目標落腳點的就只能是減少損失和不必要的浪費上。所以防止各種損失，才是內(nèi)部控制最基本的使命。這些損失有效率損失、信息虛假損失、違法違規(guī)帶來的損失、資產(chǎn)浪費損失、資產(chǎn)受侵害損失等。

上述損失是從何而來的呢？通常情況下，損失是來自風險的爆發(fā)。要控制損失，就是要預(yù)防和控制風險。減少風險的發(fā)生，就是控制損失的發(fā)生。如果高等學校不能對風險進行有效的預(yù)防和控制，即使教學質(zhì)量很好、科研能力較高，但也擋不住因為資產(chǎn)管理缺失，造成國有資產(chǎn)大量的流失和浪費，嚴重的將導(dǎo)致風險的集中爆發(fā)，高等學校辦學的安全問題就將提到議事日程。

（二）具體目標

高等學校內(nèi)部控制的基本目標是基本目標的具體化和細化，理論上講，凡是與風險管理有關(guān)的都在具體目標的范圍之內(nèi)。根據(jù)風險類型和風險發(fā)生的環(huán)節(jié)，可以把高等學校內(nèi)部控制的具體目標歸類如下：

1.保證財務(wù)報告的真實性、可靠性，防止錯誤和舞弊的發(fā)生。高等學校的財務(wù)報告按照最新《高等學校會計制度》（征求意見稿）的要求，財務(wù)報告必須經(jīng)過會計師事務(wù)所審計后對外提供，保證財務(wù)報告的真實可靠成為高等學校內(nèi)部控制的主要目標。在高等學校的業(yè)務(wù)處理過程中，實際上已經(jīng)采取了程序控制、審批控制、手續(xù)控制和憑證編號、復(fù)核、核對等措施，內(nèi)部控制可以使經(jīng)濟業(yè)務(wù)和會計處理得以相互聯(lián)系、相互制約，做到內(nèi)部相互監(jiān)督，從而防止錯誤的發(fā)生。即使發(fā)生錯誤，也易于自動檢測和自動糾正，保證會計記錄的正確和完整。通過內(nèi)部牽制，校內(nèi)各部門和有關(guān)人員之間相互審查、核對和制衡，避免一個人控制一項交易的全部環(huán)節(jié)，從而可以防止員工的舞弊行為，減少虛假財務(wù)報告的發(fā)生。

為達到財務(wù)報告可靠性的目標，內(nèi)部控制在運行過程中，必須滿足以下要求：

①保證學校的各類交易和事項都能夠在恰當?shù)臅嬈陂g及時記錄在適當?shù)馁~戶內(nèi)。

②保證會計報表的編制符合事業(yè)單位會計準則、財務(wù)通則和高等學校會計制度的要求和規(guī)定。

③高等學校賬面資產(chǎn)和實際存在的資產(chǎn)定期核對，保證賬實相符。

④實行所有會計信息都經(jīng)過必要的復(fù)核手續(xù)，保證有關(guān)記錄正確無誤。

保證財務(wù)報告的真實可靠，是高等學校管理當局的首要責任，也是內(nèi)部控制的首要目標。而防止舞弊仍然是內(nèi)部控制的重要任務(wù)之一。

2.保證高等學校資產(chǎn)的安全完整。高等學校的資產(chǎn)與企業(yè)資產(chǎn)相同，也包括有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，都會因為盜竊、濫用和意外損壞而遭受損失。在內(nèi)部控制的施行過程中，不相容業(yè)務(wù)的分工，授權(quán)人與執(zhí)行人，執(zhí)行人與記賬人，保管人、出納員與會計人員，總賬和明細賬等得以分開，形成一種內(nèi)部牽制的關(guān)系；同時限制接近財產(chǎn)和內(nèi)部定期盤點核對制度，使得財產(chǎn)的收、付、存、用得以嚴密的控制，可以有效的防止貪污舞弊的發(fā)生，從而保證高等學校財產(chǎn)物資的安全完整。

高等學校內(nèi)部控制在運行過程中，要保證財產(chǎn)物資的安全完整，必須滿足以下要求：

①學校資產(chǎn)的記錄和保管一定要徹底分開。

②任何資產(chǎn)的流動都必須進行詳細的記錄，不僅進入和流出學校要記錄，而且學校內(nèi)部之間流動也要進行詳細的記錄。

③建立完善的高等學校資產(chǎn)管理制度，包括獎懲制度。

④定期和不定期對資產(chǎn)進行盤點，確保資產(chǎn)的賬面價值和實際數(shù)量一致。

3.改善高等學校的運行管理，提高學校的運行效率和效果。高等學校如同企業(yè)一樣，也是一個由多部門、多種管理層次和多個管理環(huán)節(jié)組成經(jīng)濟體。在經(jīng)濟體內(nèi)部，相互之間的溝通和協(xié)調(diào)變得非常重要。要提高管理運行的效率和效果，必須滿足一下要求：

①高等學校內(nèi)部組織要精簡、權(quán)責劃分要明確，使責任清晰而又劃分明確、協(xié)調(diào)一致而又發(fā)揮作用，充分有效的發(fā)揮資源的潛力。

②高等學校要建立良好的信息溝通體系，使會計信息和其他各類經(jīng)濟信息快速在學校內(nèi)部各個管理層次和業(yè)務(wù)執(zhí)行系統(tǒng)之間流動，提高信息決策反應(yīng)的效率。

③高等學校要建立業(yè)績考評體系。對運行的效率進行準確的考核，對優(yōu)秀的予以獎勵，對落后的予以懲罰，形成有效的激勵機制。

（4）遵守現(xiàn)行的各類法律、法規(guī)、規(guī)章、制度，遵守內(nèi)部控制的基本規(guī)范和各類指引的規(guī)定要求，完全履行高校內(nèi)部管理控制的各項制度。內(nèi)部控制制度就是為確保高等學校對國家各項法律、法規(guī)得以全面履行的制度安排，只有全面履行，才能保證高等學校能在安全的環(huán)境發(fā)展和壯大。

（作者單位：安徽建筑工業(yè)學院）