方巧玲

（西南財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院四川成都 611130）

成本粘性研究現(xiàn)狀述評(píng)及未來(lái)展望
——基于國(guó)內(nèi)外研究成果的文獻(xiàn)綜述

方巧玲

（西南財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院四川成都 611130）

本文在閱讀了成本粘性國(guó)內(nèi)外研究成果的基礎(chǔ)上，對(duì)國(guó)外成本粘性的研究歷史進(jìn)行了梳理、并概述了研究現(xiàn)狀。從中國(guó)知識(shí)資源總庫(kù)得到我國(guó)關(guān)于成本粘性的文獻(xiàn)，從研究方法、研究思路等方面系統(tǒng)分析和評(píng)估了我國(guó)成本粘性的研究現(xiàn)狀，總結(jié)了國(guó)內(nèi)目前成本粘性研究存在的不足，結(jié)合國(guó)外研究成果提出了未來(lái)研究的方向和設(shè)想。

成本粘性費(fèi)用粘性評(píng)估綜述

傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)中的傳統(tǒng)成本性態(tài)理論假設(shè)成本與業(yè)務(wù)量是一種線性關(guān)系，即在業(yè)務(wù)量的增加額與減少額相等時(shí)，其對(duì)應(yīng)的成本增加額也與減少額相等。而學(xué)者們?cè)趯?duì)成本行為的研究過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，業(yè)務(wù)量增加時(shí)成本的增加量大于業(yè)務(wù)量等額減少時(shí)成本的減少量，成本表現(xiàn)出的這種現(xiàn)象被稱為成本粘性。

一、國(guó)外成本粘性研究歷史梳理及其研究現(xiàn)狀概述

（一）早期研究Banker等（1993）在對(duì)美國(guó)航空業(yè)的研究中發(fā)現(xiàn)，其費(fèi)用增減并不與收入同比例變動(dòng)且與銷售收入的變動(dòng)方向有關(guān)。Noreen和Soderstrom（1997）在研究一組醫(yī)院的樣本后，發(fā)現(xiàn)管理費(fèi)用對(duì)成本動(dòng)因進(jìn)行回歸時(shí)出現(xiàn)粘性，提出費(fèi)用與業(yè)務(wù)量可能不是一種線性和對(duì)稱變化關(guān)系，但沒(méi)有找到這種粘性的證據(jù)?？梢钥闯?，此階段的研究只是局限于單一行業(yè)的小樣本數(shù)據(jù)，僅僅是在不同行業(yè)研究中發(fā)現(xiàn)了存在成本粘性的可能，還沒(méi)有找到相關(guān)證據(jù)來(lái)證明其確實(shí)存在，成本粘性這一概念也沒(méi)有被提出來(lái)。盡管如此，這些研究對(duì)于成本粘性的提出以及對(duì)成本粘性的更深入的研究提供了理論鋪墊。

（二）成本粘性的演變歷程（1）費(fèi)用粘性的提出。Anderson等（2001）對(duì)美國(guó)上市公司“商品銷售費(fèi)用”進(jìn)行研究后，認(rèn)為企業(yè)存在費(fèi)用粘性。2003年Mark C.Anderson，RajivD.Banker和Suryan.Janakiraman（以下簡(jiǎn)稱ABJ（2003））又從芝加哥大學(xué)證券價(jià)格研究中心開(kāi)發(fā)的Compustat數(shù)據(jù)庫(kù)中選取了1979年至1998年在美國(guó)上市的7629家公司的年度數(shù)據(jù)，得到64663個(gè)觀測(cè)樣本，通過(guò)對(duì)美國(guó)上市公司“銷售費(fèi)用、一般費(fèi)用和管理費(fèi)用”（SG&Acosts）的分析，發(fā)現(xiàn)銷售收入每增加1%，費(fèi)用增加0.55%；銷售收入每減少1%，費(fèi)用減少0.35%，從而證明了美國(guó)上市公司費(fèi)用的確具有不對(duì)稱性，即當(dāng)時(shí)所稱的“費(fèi)用粘性”。（2）成本粘性概念的正式提出。Chandra Subramaniam和Marcia L.Weidenmier在ABJ（2003）的研究基礎(chǔ)上將銷售成本加入到銷售、管理費(fèi)用中，并將其稱之為總成本，從Compustat數(shù)據(jù)庫(kù)中選取1979年至2000年在美國(guó)上市的9592家公司，最終得到82118個(gè)觀測(cè)樣本，在對(duì)全樣本進(jìn)行檢驗(yàn)時(shí)，發(fā)現(xiàn)管理費(fèi)用、銷售成本以及總成本都呈現(xiàn)出粘性特征。其中，企業(yè)銷售收入每增加1%，總費(fèi)用增加0.93%；而當(dāng)銷售收入每減少1%，總費(fèi)用僅減少0.85%。Calleja等（2006）也證明了總成本存在粘性。以上研究將研究對(duì)象由費(fèi)用擴(kuò)充至總成本，研究結(jié)果證明總成本同樣存在粘性，從而奠定了成本粘性這一概念提出的基礎(chǔ)。

（三）成本粘性的進(jìn)一步研究國(guó)外學(xué)者在證明了成本粘性這一現(xiàn)象確實(shí)存在后，開(kāi)始對(duì)成本粘性進(jìn)行更深入的研究，以期發(fā)現(xiàn)成本粘性究竟受哪些因素影響以及成本粘性的產(chǎn)生原因。（1）成本粘性影響因素研究。Calleja等（2006）通過(guò)研究美國(guó)、英國(guó)、法國(guó)和德國(guó)公司的樣本數(shù)據(jù)證實(shí)了成本粘性的存在，業(yè)務(wù)量上升1%時(shí)，美、英、德、法四國(guó)公司的成本分別增加0.953%、0.995%、0.992%、0.997%；業(yè)務(wù)量下降1%時(shí)，成本分別只減少0.902%、0.976%、0.906%、0.907%。由此可比較四個(gè)國(guó)家公司的成本粘性差異，即德國(guó)和法國(guó)公司的“粘性”要強(qiáng)于美國(guó)和英國(guó)的公司。認(rèn)為這是由于德法兩國(guó)公司在“砍掉”資源（如解雇員工）方面的難度要大于美英兩國(guó)，從而影響成本粘性，使粘性增大。進(jìn)一步分析，這可能是由于公司治理模式和法律制度環(huán)境的不同造成的。RajivD.Banker等（2006）將不同國(guó)家和勞動(dòng)力密集度這兩個(gè)因素相結(jié)合，以19個(gè)OECD國(guó)家12666家公司1996年至2005年的數(shù)據(jù)為大樣本，研究國(guó)家間勞動(dòng)力市場(chǎng)特征的不同對(duì)公司成本粘性的影響。研究結(jié)論有力證明了不同國(guó)家的勞動(dòng)力市場(chǎng)的特征對(duì)公司成本粘性有重大影響。這些勞動(dòng)力市場(chǎng)特征包括：勞動(dòng)合同的集體談判能力、失業(yè)福利水平、就業(yè)保護(hù)相關(guān)法律法規(guī)的完善等。成本粘性的程度也會(huì)因行業(yè)而異。Subramaniam和Weidenmier（2003）的研究顯示，制造業(yè)粘性最大，商業(yè)的粘性最低，金融業(yè)和服務(wù)業(yè)的粘性居中。這是因?yàn)槊恳粋€(gè)行業(yè)都有其特有的由產(chǎn)品、市場(chǎng)以及宏觀環(huán)境等因素共同決定的成本結(jié)構(gòu)。因此，有些行業(yè)在削減成本的時(shí)候更迅速、更容易。這與Anderson等（2003）關(guān)于資產(chǎn)密集度影響成本粘性的結(jié)論相一致。銷售量變化的大小也會(huì)影響成本粘性。對(duì)這一因素的研究有不同的研究結(jié)論。Calleja等（2006）發(fā)現(xiàn)收入有小幅度變化時(shí)，成本顯示出粘性；Subramaniam和Weidenmier（2003）則發(fā)現(xiàn)當(dāng)銷售量變化大于等于10%時(shí)成本才表現(xiàn)出粘性。前者可被解釋為小幅度的變化向經(jīng)理傳遞了保留成本超過(guò)調(diào)整成本的信號(hào)；而后者則認(rèn)為：小幅度銷售量的變化可利用現(xiàn)有資源來(lái)應(yīng)對(duì)，然而銷售量的大幅變化則使經(jīng)理考慮是否調(diào)整資源、從而導(dǎo)致粘性。Subramaniam和Weidenmier（2003）同時(shí)還發(fā)現(xiàn)只有當(dāng)銷售收入的改變量超過(guò)10%時(shí)成本才表現(xiàn)出粘性特征，這是因?yàn)楫?dāng)銷售收入的增加量超過(guò)10%時(shí)，管理者必須改變企業(yè)的約束性資源來(lái)擴(kuò)大企業(yè)的生產(chǎn)能力，如果銷售收入的減少量超過(guò)10%，管理者可能不愿意或是不能減少企業(yè)的生產(chǎn)能力，從而產(chǎn)生了成本的粘性。然而，當(dāng)銷售收入的變化量小于10%時(shí)，成本并沒(méi)有呈現(xiàn)出明顯的粘性特征，還應(yīng)當(dāng)接受成本與業(yè)務(wù)量是線性變化的這一假設(shè)。Calleja等（2006）在比較美、英、德、法四國(guó)之間成本粘性的差異時(shí)主要考慮了資本密集度、勞動(dòng)力密集度、負(fù)債比率、營(yíng)運(yùn)資本率和凈資產(chǎn)收益率等五個(gè)方面，結(jié)果發(fā)現(xiàn)只有資本密集度和勞動(dòng)力密集度對(duì)成本的粘性程度具有增強(qiáng)作用，并沒(méi)有證據(jù)表明其余三個(gè)因素會(huì)影響成本的粘性水平。Anderson（2003）等也從銷售收入連續(xù)下降、宏觀經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、資產(chǎn)密集度和員工密集度四個(gè)方面分別檢驗(yàn)了對(duì)粘性程度的影響；Subramaniam和Weidenmier（2003）也分別從固定資產(chǎn)密集度、員工密集度、銷售收入連續(xù)下降、存貨密集度和利率水平五個(gè)方面實(shí)證檢驗(yàn)了對(duì)粘性程度的不同影響。（2）成本粘性動(dòng)因研究。Anderson等（2003）提到經(jīng)理關(guān)于保留未被利用的資源的決定有可能也是出于其自身的考慮并最終成為一種代理成本。Williamson（1965）在提到“個(gè)人帝國(guó)”的建立時(shí)指出：一些費(fèi)用對(duì)經(jīng)理有積極的價(jià)值，這些費(fèi)用不僅對(duì)生產(chǎn)力產(chǎn)生貢獻(xiàn)，另一方面，它們影響著經(jīng)理以何種方式提高其個(gè)人目標(biāo)和總體目標(biāo)。根據(jù)這一邏輯，經(jīng)理可通過(guò)日復(fù)一日的關(guān)于資源調(diào)整的決定來(lái)建立其“個(gè)人帝國(guó)”，也因此在一定程度上造成了成本粘性。經(jīng)理可能有意延緩或者放棄減少約束性資源的決定，以此來(lái)間接獲取個(gè)人利益，盡管減少這些資源對(duì)企業(yè)是有利的。Homburg和Nasev（2008）與Chen等（2008）研究了代理成本引起的成本粘性的可能性。Homburg和Nasev（2008）將成本粘性分為好的（由避免調(diào)整成本引起的粘性）和不好的（經(jīng)理追求個(gè)人利益最大化引起的粘性）。Chen等（2008）測(cè)試成本粘性是否與經(jīng)理個(gè)人帝國(guó)的建立有關(guān)，研究發(fā)現(xiàn)一些公司治理要素（如董事會(huì)規(guī)模、董事獨(dú)立性、董事長(zhǎng)總經(jīng)理兩權(quán)分離等）會(huì)減少成本粘性。認(rèn)為經(jīng)理想建立個(gè)人帝國(guó)這一誘因在一定程度上影響成本粘性。通過(guò)以上的梳理和總結(jié)，可以看出國(guó)外學(xué)者已經(jīng)進(jìn)入到對(duì)成本粘性進(jìn)行深入研究的階段。從早期發(fā)現(xiàn)粘性存在的現(xiàn)象開(kāi)始，到逐步證實(shí)粘性的存在，并將粘性的對(duì)象范圍從費(fèi)用擴(kuò)展至成本；從證實(shí)成本粘性這一現(xiàn)象確實(shí)存在，到挖掘影響成本粘性的因素及成本粘性產(chǎn)生的原因；從單一研究某一因素或研究某國(guó)公司，到多因素結(jié)合研究或跨國(guó)家多國(guó)家研究。盡管現(xiàn)有研究較多，但可以看出，成本粘性這個(gè)領(lǐng)域仍有值得進(jìn)一步研究的地方，如成本粘性動(dòng)因這一論題；現(xiàn)階段研究停留在解釋和證明單個(gè)因素或某幾個(gè)因素共同對(duì)成本粘性的影響，對(duì)成本粘性的影響因素缺乏系統(tǒng)性的研究。此外，筆者認(rèn)為，成本粘性還可以繼續(xù)同其他領(lǐng)域結(jié)合起來(lái)研究，如盈余管理、高管薪酬等方面，以進(jìn)一步擴(kuò)展各領(lǐng)域的研究理論。

二、我國(guó)成本粘性研究現(xiàn)狀述評(píng)

（一）我國(guó)成本粘性研究現(xiàn)狀概述利用中國(guó)知識(shí)資源總庫(kù)，先后以“主題/題名/關(guān)鍵詞/摘要”為檢索項(xiàng)，以“成本粘性”和“費(fèi)用粘性”等為檢索詞（在這一部分的論述中不區(qū)分費(fèi)用和成本），進(jìn)行了“模糊匹配”檢索，以期最全面地檢索到所有相關(guān)論文、避免論文的漏選。在此基礎(chǔ)上，筆者通過(guò)自己的專業(yè)判斷剔除了《油墨的粘度和粘性與印刷適性和成本的關(guān)系》這一實(shí)質(zhì)與管理會(huì)計(jì)不相關(guān)的論文，最后共獲得18篇期刊論文（包括一篇學(xué)報(bào)論文）和3篇碩士學(xué)位論文。這些論文發(fā)表時(shí)間分布如（表1）所示。從（表1）得知，我國(guó)對(duì)成本粘性的研究始于2004年孫錚和劉浩發(fā)表于《經(jīng)濟(jì)研究》上的《中國(guó)上市公司費(fèi)用“粘性”行為研究》一文，緊接著的2005年至2007年3年里我國(guó)關(guān)于成本粘性的研究成果較少，從2008年起這一領(lǐng)域的研究文獻(xiàn)開(kāi)始增多。從上文分析可以看出，我國(guó)關(guān)于成本粘性的研究相比于國(guó)外的數(shù)量太少，其研究熱度的走勢(shì)可以反映出管理會(huì)計(jì)在我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)研究領(lǐng)域受到重視程度的提升。其次，從文章發(fā)表的期刊等級(jí)來(lái)看，目前為止我國(guó)對(duì)成本粘性的研究水平還有待提高。因此，我國(guó)關(guān)于成本粘性的研究還有很大的研究空間和研究?jī)r(jià)值。

（二）我國(guó)成本粘性研究演變過(guò)程我國(guó)成本粘性研究演變過(guò)程主要包括以下方面：

（1）研究方法的演變。從前文對(duì)國(guó)外成本粘性研究文獻(xiàn)的回顧可以看出，國(guó)外學(xué)者基本上都采用實(shí)證研究這一方法來(lái)研究成本粘性。筆者認(rèn)為，這與成本粘性的本質(zhì)有必然關(guān)系，因?yàn)槌杀菊承赃@一現(xiàn)象本身就是通過(guò)銷售量增減量相同時(shí)成本增減量不同表現(xiàn)出來(lái)的，而這些“增減量”正是由數(shù)據(jù)直觀地表示出來(lái)。而前文提到的國(guó)外現(xiàn)有研究的不足，筆者認(rèn)為，有一部分正是由于缺少關(guān)于成本粘性的規(guī)范研究造成的。毛洪濤、吉利（2005）在闡釋規(guī)范研究和實(shí)證研究的價(jià)值時(shí)認(rèn)為，實(shí)證研究的價(jià)值主要在于發(fā)現(xiàn)偏離公認(rèn)價(jià)值和現(xiàn)有理論不能解釋的現(xiàn)實(shí)，而實(shí)際做得對(duì)與不對(duì)的判斷，或公認(rèn)價(jià)值的調(diào)整，或理論的完善，則依賴于規(guī)范研究的全面歸納和系統(tǒng)演繹。實(shí)證研究揭示問(wèn)題，接下來(lái)就應(yīng)具體分析這些問(wèn)題，找出原因，尋求解決之道，這需要規(guī)范研究對(duì)理論的完善和突破。綜觀國(guó)內(nèi)外研究，成本粘性確實(shí)是在國(guó)外學(xué)者對(duì)費(fèi)用或成本進(jìn)行實(shí)證研究時(shí)發(fā)現(xiàn)的，這種成本的粘性現(xiàn)象與之前成本管理中的傳統(tǒng)成本性態(tài)理論——成本與業(yè)務(wù)量是一種線性關(guān)系不相符合，這就開(kāi)啟了成本粘性這一研究領(lǐng)域。國(guó)外學(xué)者始終熱衷于運(yùn)用實(shí)證研究方法對(duì)成本粘性進(jìn)行更深入的研究，但缺乏規(guī)范研究也使他們的研究結(jié)果不完善、不系統(tǒng)。相比于國(guó)外研究方法的單一傾向性，我國(guó)學(xué)者在研究成本粘性時(shí)既有規(guī)范研究又有實(shí)證研究，從研究方法上保證了研究結(jié)果的創(chuàng)新性和有用性。從（表2）可以看出，我國(guó)學(xué)者研究成本粘性這一論題，基本上遵循了研究方法的運(yùn)用準(zhǔn)則，即首先于2004年（孫錚、劉浩，2004）通過(guò)實(shí)證研究證明我國(guó)上市公司確實(shí)存在費(fèi)用“粘性”，2005年即有學(xué)者（邊喜春，2005）運(yùn)用規(guī)范研究探討費(fèi)用“粘性”的成因及控制對(duì)策，2006年至今實(shí)證研究與規(guī)范研究的數(shù)量保持等量增長(zhǎng)，2009年規(guī)范研究占當(dāng)年研究的比例甚至高達(dá)62.5%，將我國(guó)成本粘性的研究文獻(xiàn)（期刊論文）按研究方法分類統(tǒng)計(jì)，規(guī)范研究和實(shí)證研究的數(shù)量竟各占50%。這一現(xiàn)象顯示了我國(guó)學(xué)者在研究成本粘性時(shí)，充分運(yùn)用了兩種研究方法，共同促進(jìn)成本粘性的更深入、更有意義的研究。

表1 我國(guó)迄今為止關(guān)于成本粘性的研究文獻(xiàn)概況

表2 我國(guó)成本粘性的研究文獻(xiàn)（期刊論文）按研究方法分類統(tǒng)計(jì)表

（2）研究思想的演變。第一，成本粘性的存在性研究。這一思想路線主要是證實(shí)我國(guó)公司的費(fèi)用或成本存在粘性這一現(xiàn)象，9篇實(shí)證論文均證明了粘性的存在。如孫錚、劉浩（2004）通過(guò)對(duì)1995年12月前上市的292家公司從1994年至2001年的數(shù)據(jù)進(jìn)行的分析，發(fā)現(xiàn)銷售收入增長(zhǎng)1%，費(fèi)用增長(zhǎng)0.5597%；銷售收入減少1%，費(fèi)用只降低0.0578%，證明了我國(guó)上市公司確實(shí)存在費(fèi)用“粘性”；孔玉生、朱乃平、孔慶根（2007）通過(guò)對(duì)我國(guó)927家A股上市公司的2001年至2005年的數(shù)據(jù)測(cè)試發(fā)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入增加1%時(shí)，營(yíng)業(yè)成本增加1.0375%；營(yíng)業(yè)收入減少1%時(shí)，營(yíng)業(yè)成本減少0.9093%，證明了我國(guó)上市公司存在著成本粘性。第二，成本粘性影響因素研究。這一思想路線是研究有哪些因素會(huì)影響成本粘性的水平。通過(guò)對(duì)現(xiàn)有文獻(xiàn)的分析，可歸為以下兩種類型：一是以我國(guó)上市公司這個(gè)整體為研究對(duì)象進(jìn)行成本粘性影響因素的研究。孫錚、劉浩（2004）的研究結(jié)果顯示宏觀經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和資本密集型兩個(gè)因素對(duì)費(fèi)用“粘性”的增強(qiáng)效果不顯著?？子裆⒅炷似?、孔慶根（2007）發(fā)現(xiàn)時(shí)間范圍、業(yè)務(wù)量的變化幅度、各個(gè)行業(yè)和公司屬性以及資本密集度和勞動(dòng)密集度對(duì)成本粘性水平有影響。劉彥文、王玉剛（2009）得出宏觀經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、資本密集程度和歷史費(fèi)用三因素對(duì)我國(guó)上市公司整體的費(fèi)用粘性行為存在著一定的影響，且對(duì)費(fèi)用粘性效果的貢獻(xiàn)隨著時(shí)期的延長(zhǎng)越明顯。二是從不同視角出發(fā)對(duì)成本粘性影響因素進(jìn)行研究。主要有以下視角：行業(yè)視角，劉武（2006）以1998年至2005年滬深A(yù)股上市公司的年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為樣本，研究我國(guó)企業(yè)費(fèi)用粘性行為是否存在行業(yè)差異，結(jié)果發(fā)現(xiàn)制造業(yè)和信息技術(shù)業(yè)存在較強(qiáng)的費(fèi)用粘性行為，而房地產(chǎn)業(yè)等行業(yè)的費(fèi)用粘性相對(duì)較弱或不存在?？子裆?、朱乃平、孔慶根（2007）通過(guò)實(shí)證研究也發(fā)現(xiàn)了各個(gè)行業(yè)的粘性水平不同，建筑業(yè)、農(nóng)林牧漁業(yè)、采掘業(yè)、信息技術(shù)業(yè)、制造業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)表現(xiàn)出了不同程度的成本粘性水平。劉彥文、王玉剛（2009）研究我國(guó)上市公司費(fèi)用粘性行為時(shí)發(fā)現(xiàn)除家電行業(yè)費(fèi)用粘性隨著時(shí)期的延長(zhǎng)而顯著減弱和石油化工行業(yè)不明顯外，我國(guó)上市公司的費(fèi)用粘性隨著檢驗(yàn)期的延長(zhǎng)而增強(qiáng)。謝利人、王元建（2009）借鑒ABJ（2003）的方法，對(duì)保險(xiǎn)公司的成本特征進(jìn)行分析后得出保險(xiǎn)公司成本費(fèi)用不存在粘性；李霞、韓彥峰（2009）則專門分析了冶金行業(yè)成本粘性的成因并提出了一些控制措施。地域視角，陳燦平（2008）基于地區(qū)經(jīng)濟(jì)生態(tài)差異視角，探討經(jīng)濟(jì)生態(tài)地區(qū)差異是否影響企業(yè)費(fèi)用“粘性”行為，研究發(fā)現(xiàn)東部企業(yè)費(fèi)用粘性行為最弱，中部次之，而西部最強(qiáng)。馬景濤（2008）基于兩岸股市的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)，分別從觀察期長(zhǎng)短、宏觀經(jīng)濟(jì)景氣、企業(yè)規(guī)模大小等方面，探討兩岸上市公司銷管費(fèi)用的粘性是否也會(huì)有差異。某個(gè)事件為研究切入點(diǎn)。曹曉雪、于長(zhǎng)春、周澤將（2009）以2001年至2006年上市中央企業(yè)年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為樣本，研究了在《中央企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核暫行辦法》出臺(tái)前后我國(guó)中央企業(yè)上市公司費(fèi)用“粘性”的情況。第三，與其他學(xué)科或研究領(lǐng)域相結(jié)合的研究。這一思想路線即是將成本粘性與其他研究領(lǐng)域相結(jié)合，從而擴(kuò)展、完善成本粘性的研究理論。目前基于這一思想的研究成果少之又少。孫錚、劉浩（2004）在總結(jié)了大量文獻(xiàn)后，結(jié)合經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論，從契約論、效率論和機(jī)會(huì)主義論三方面闡釋了費(fèi)用粘性的成因。馬景濤（2008）采用ABJ（2003）的分析模式，結(jié)合公司治理方面的研究成果，探討銷管費(fèi)用是否具有粘性，公司治理水平越高，代理問(wèn)題會(huì)減少，從而降低公司的費(fèi)用粘性。第四，成本粘性的成因和特征研究。這一思路主要存在于對(duì)成本粘性的規(guī)范研究中。邊喜春（2005）所提出的費(fèi)用粘性成因和侯曉金（2009）論述的成本費(fèi)用粘性的成因與孫錚、劉浩（2004）的研究結(jié)果相一致，即契約觀、效率觀和機(jī)會(huì)主義觀。朱乃平、劉志梧（2009）認(rèn)為產(chǎn)生成本粘性的根本原因是成本的沉落性，并進(jìn)一步提出了成本粘性具有普遍性、反轉(zhuǎn)性和反向性三個(gè)特征。侯曉金（2009）也認(rèn)同這一點(diǎn)。此外，朱乃平、劉志梧（2009）和侯曉金（2009）對(duì)成本粘性對(duì)企業(yè)的影響做了探討，如成本粘性對(duì)企業(yè)績(jī)效的影響、成本粘性對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策的影響等。、我國(guó)成本粘性研究思想的演變路徑及相互關(guān)系如（圖1）所示。通過(guò)上述對(duì)我國(guó)成本粘性研究文獻(xiàn)的述評(píng)可以看出，現(xiàn)有文獻(xiàn)只是通過(guò)實(shí)證研究證明了粘性存在的事實(shí)，測(cè)試了成本粘性的影響因素，發(fā)現(xiàn)了不同行業(yè)成本的粘性水平存在差異等現(xiàn)象，但對(duì)成本粘性的影響因素影響粘性的機(jī)理沒(méi)有進(jìn)行更進(jìn)一步的研究，對(duì)產(chǎn)生差異的原因沒(méi)有進(jìn)行系統(tǒng)分析。同時(shí)，盡管有學(xué)者對(duì)成本粘性的成因和特征進(jìn)行了研究并取得了一定的成果，但是理論解釋太籠統(tǒng)、不具有系統(tǒng)性。綜上所述，我國(guó)對(duì)此問(wèn)題的研究無(wú)論是從數(shù)量上還是質(zhì)量上來(lái)看都是不夠的，還需繼續(xù)跟進(jìn)研究。

三、研究展望

我國(guó)關(guān)于成本粘性的研究需要繼續(xù)深入下去，以形成成本粘性的系統(tǒng)化、成熟性理論體系。筆者在前文研究的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)已有文獻(xiàn)的分析、歸納、總結(jié)，提出以下研究方向，以供參考。（1）成本粘性影響因素作用機(jī)理分析。無(wú)論是國(guó)外還是國(guó)內(nèi)學(xué)者，對(duì)成本粘性影響因素的研究目前僅停留在證明某個(gè)因素是否影響以及如何影響成本粘性水平，但這些因素為什么會(huì)影響成本粘性水平、這些因素共同作用又是如何影響成本粘性等問(wèn)題，鮮有文獻(xiàn)進(jìn)行研究。因此，對(duì)成本粘性影響因素的作用機(jī)理進(jìn)行探討、研究，以期建立一套關(guān)于成本粘性影響因素的理論體系，是未來(lái)研究方向之一。（2）行業(yè)間成本粘性水平差異的原因分析。大量文獻(xiàn)通過(guò)實(shí)證研究，發(fā)現(xiàn)不同行業(yè)的成本粘性水平不同，但很少有文獻(xiàn)繼續(xù)探尋造成這一現(xiàn)象的原因。劉武（2006）對(duì)行業(yè)差異造成的成本粘性從產(chǎn)業(yè)鏈、成本結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品生產(chǎn)方式等方面進(jìn)行了原因分析，與Subramaniamand Weidenmier（2003）相一致。盡管如此，這些鮮有的文字分析也顯得很單薄、說(shuō)服力不強(qiáng)，因此應(yīng)結(jié)合實(shí)證研究來(lái)進(jìn)行深層次的原因分析。（3）成本粘性成因及特征的進(jìn)一步分析。我國(guó)關(guān)于成本粘性成因及特征的研究目前僅限于規(guī)范研究且研究成果有限，未來(lái)研究應(yīng)對(duì)這一論題展開(kāi)更深入、更具體化的實(shí)證研究，以補(bǔ)充、完善這部分理論。（4）成本粘性與其他學(xué)科或領(lǐng)域相結(jié)合的研究。綜觀國(guó)內(nèi)外成本粘性的研究結(jié)果，關(guān)于這方面的理論體系尚未構(gòu)成。將成本粘性與其他學(xué)科或領(lǐng)域結(jié)合起來(lái)進(jìn)行研究，不僅將會(huì)擴(kuò)充成本粘性的研究成果、擴(kuò)展成本粘性的研究范圍，還能在其他成熟學(xué)科或領(lǐng)域的啟發(fā)下，建立、補(bǔ)充成本粘性的理論基礎(chǔ)，從而建立起完善的成本粘性理論體系。

［1］陳燦平：《企業(yè)費(fèi)用“粘性”行為影響因素研究——基于地區(qū)經(jīng)濟(jì)生態(tài)差異視角》，《財(cái)經(jīng)理論與實(shí)踐》2008年第6期。

［2］曹曉雪、于長(zhǎng)春、周澤將：《費(fèi)用“粘性”研究：來(lái)自中央企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)》，《產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)研究》2009年第1期。

［3］孔玉生、朱乃平、孔慶根：《成本粘性研究：來(lái)自中國(guó)上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)》，《會(huì)計(jì)研究》2007年第11期。

［4］呂靜：《我國(guó)民營(yíng)上市公司成本粘性研究——以制造業(yè)民營(yíng)上市公司為例》，《山東大學(xué)碩士學(xué)位論文》2010年。

［5］劉武：《企業(yè)費(fèi)用“粘性”行為：基于行業(yè)差異的實(shí)證研究》，《中國(guó)工業(yè)經(jīng)濟(jì)》2006年第12期。

［6］李霞、韓彥峰：《冶金行業(yè)成本粘性的成因及其控制》，《財(cái)會(huì)通訊》2009年第2期。

［7］劉彥文、王玉剛：《中國(guó)上市公司費(fèi)用粘性行為實(shí)證分析》，《管理評(píng)論》2009年第3期。

［8］毛洪濤、吉利：《我國(guó)上市公司信息披露理論研究評(píng)估——兼論構(gòu)建上市公司信息披露理論框架》，《會(huì)計(jì)研究》2005年第9期。

［9］孫錚、劉浩：《中國(guó)上市公司費(fèi)用“粘性”行為研究》，《經(jīng)濟(jì)研究》2004年12期。

［10］Chen，C.X.，H.Lu，T.Sougiannis，Managerial Empire Building，Corporate Governance，and the Asymmetrical Behavior of Selling，General，and Administrative Costs.，Working Paper，University of Illinois and University of Toronto，2008．

［11］Homburg，C.and J.Nasev.，How Timely are Earnings When Costs are Sticky? Implications for the Link Between Conditional Conservatismand Cost Stickiness.，Working Paper，University of Cologne，2008．

［12］Kenneth Calleja，Michael Steliaros and Dylan C.Thomas，，A note on cost stickiness：Some international Comparisons，Management Accounting Researeh，2006.

方巧玲（1986-），女，福建福州人，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院碩士研究生

（編輯 梁恒）