摘要：近年來發(fā)生的財務(wù)會計丑聞迫使我們不得不思考內(nèi)部控制的理論和實(shí)踐。文章從COSO報告中尋找內(nèi)部控制實(shí)踐的關(guān)鍵環(huán)節(jié)—人的行為，提出糾正內(nèi)部控制與生俱來的缺陷——忽視人的積極性。實(shí)施人性化的企業(yè)內(nèi)部控制的觀點(diǎn)。人性化的內(nèi)部控制重視員工價值。注重員工的工作激情、挑戰(zhàn)精神和創(chuàng)新精神，強(qiáng)調(diào)人本管理和能本管理。文章通過四個方面來闡述如何實(shí)施人性化的企業(yè)內(nèi)部控制，即鼓勵學(xué)習(xí)、建立學(xué)習(xí)型組織，增進(jìn)管理人員與員工的溝通，企業(yè)建立良好的道德規(guī)范和正確的價值觀。建立內(nèi)部控制自我評價系統(tǒng)。
　　關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制　人本管理　自我評價系統(tǒng)
　　中圖分類號：F270　文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
　　文章編號：1004-4914(2011)02-027-02
　　
　　一、問題的提出
　　
　　自20世紀(jì)初期產(chǎn)生和逐步發(fā)展起來的企業(yè)內(nèi)部控制。隨著外部審計師的需要和企業(yè)管理當(dāng)局的認(rèn)識，在世界各國得到推廣和應(yīng)用，成為企業(yè)進(jìn)行管理必不可少的技術(shù)。然而，2001年以來美國的安然、世界通信、施樂和默克制藥等一大批著名國際公司發(fā)生的財務(wù)會計丑聞。以及2008年初，法國興業(yè)銀行因交易丑聞導(dǎo)致49億歐元的巨額損失事件曝光，被人們寄予厚望的內(nèi)部控制在這些事件中卻顯得力不從心。內(nèi)部控制無論設(shè)計和執(zhí)行的再好。考慮了全部的業(yè)務(wù)流程和建立了盡可能多的控制點(diǎn)，它也只能提供合理的保證，個別控制仍可能會失效；為防止單一員工舞弊而設(shè)計的內(nèi)控制度，在面臨兩個或兩個以上員工串通舞弊、相互勾結(jié)的情況難以避免失敗的發(fā)生。
　　
　　二、問題的思考
　　
　　內(nèi)部控制在實(shí)踐中軟弱表現(xiàn)，問題到底出現(xiàn)在哪里?我們不妨回顧一下受到了廣泛認(rèn)可的、許多世界一流公司制訂內(nèi)部控制體系的理論依據(jù)：1992年美國COSO委員會發(fā)布報告“內(nèi)部控制一整體框架”。內(nèi)部控制整體框架的主要組成要素包括控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)測活動五個相互聯(lián)系的組成要素，它們源自企業(yè)經(jīng)營方式，與企業(yè)運(yùn)作融為一體。其中該報告認(rèn)為：人和環(huán)境是企業(yè)發(fā)展的引擎。COSO報告提出了“人”的重要性。企業(yè)中的每位員工都受內(nèi)部控制的影響，并通過自身的工作影響著他人的工作和整個內(nèi)部控制系統(tǒng)?？梢姡说男袨槭莾?nèi)部控制的關(guān)鍵。從內(nèi)部控制失效的案例中可以看到的共性是：沒有有效地管理與人有關(guān)的風(fēng)險，忽視了人的要素和人性的特點(diǎn)。
　　為了化解內(nèi)部控制的局限，在內(nèi)部控制系統(tǒng)的建設(shè)中，有必要進(jìn)行人性的剖析，人性是復(fù)雜的，既具有高尚的一面，也具有機(jī)會主義傾向的一面。內(nèi)部控制包括了管人、管財、管物和管事等方方面面，但說到底都是對人的管理，管好人才能管好財，管好物，管好事。因此，在企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)中，忽視人性的復(fù)雜性將導(dǎo)致嚴(yán)重后果。筆者認(rèn)為當(dāng)控制制度在初期已經(jīng)建立并走上正軌后，建立與實(shí)施人性化的企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)是內(nèi)部控制實(shí)踐越要的嘗試。
　　
　　三、人性化的企業(yè)內(nèi)部控制的概念
　　
　　人性化的企業(yè)內(nèi)部控制是指在內(nèi)部控制過程中突出人的地位和作用，確認(rèn)人在控制中的主體地位，充分發(fā)揮人的因素的能動作用，激發(fā)人的創(chuàng)造性的方法，管理與人有關(guān)的風(fēng)險。一方面透過人人參與的內(nèi)部控制自我評價，激發(fā)人的熱情和挑戰(zhàn)精神、主人翁責(zé)任感，發(fā)揮人的積極性和創(chuàng)造性來化解內(nèi)部控制的僵化，滿足人的合理需要，尊重人的本性，倡導(dǎo)人的誠信和道德。另一方面，通過適當(dāng)?shù)脑O(shè)計，防止人的機(jī)會主義傾向，緩解或消除與人有關(guān)的風(fēng)險。
　　
　　四、實(shí)施人性化的企業(yè)內(nèi)部控制的關(guān)鍵
　　
　　1.鼓勵學(xué)習(xí)，建立學(xué)習(xí)型組織。近20年來，全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境變得日趨復(fù)雜，企業(yè)面臨的不穩(wěn)定、不可預(yù)測和多變無序的環(huán)境困擾管理者。一般來說，企業(yè)是很難左右社會大環(huán)境的，但企業(yè)作為社會人，卻可以通過自己的努力，去適應(yīng)大環(huán)境，去駕馭環(huán)境因素。為了對環(huán)境作出迅速的反應(yīng)，成功的組織并不試圖對每件事情都進(jìn)行控制，在某種程度上可以通過人或組織的不斷地學(xué)習(xí)，帶來新的有序形態(tài)。因而人性化的內(nèi)部控制系統(tǒng)應(yīng)該鼓勵學(xué)習(xí)，建立學(xué)習(xí)型組織。
　　不管員工的地位多么不顯眼，都可能直接或間接地制造障礙(人犯錯誤的情況下才會出現(xiàn))。因此，讓學(xué)習(xí)成為主旋律。通過培訓(xùn)，不僅有助于員工既有效率又有效果地完成任務(wù)，而且能激發(fā)員工內(nèi)心的熱情，對工作具有挑戰(zhàn)精神和創(chuàng)新精神。
　　在組織建設(shè)中也要求考慮學(xué)習(xí)型組織的要求?，F(xiàn)代組織功能導(dǎo)向的設(shè)計將組織依功能切割分工，加深了這種學(xué)習(xí)智障。按各個機(jī)能設(shè)立的層級結(jié)構(gòu)，雖然人們更易于掌握，但是層級結(jié)構(gòu)的加深加大。成為各部門之間無法跨越的鴻溝。因?yàn)楫?dāng)組織中的人只專注于自身的職務(wù)上，他們便不會對所有職務(wù)互動所產(chǎn)生的，結(jié)果有責(zé)任感。如何消除各組織功能間的鴻溝，將是每家公司最迫切，也是最困難的工作。
　　2.增進(jìn)管理人員與員工的溝通。在知識經(jīng)濟(jì)時代，員工的文化水準(zhǔn)、智慧、人格意識和管理事務(wù)的能力都大大提高。工作者是創(chuàng)造組織價值的人力資產(chǎn)，員工借助持續(xù)學(xué)習(xí)與發(fā)展的機(jī)會，他們的人力資本價值也會不斷增加。作為企業(yè)的管理人員一定要意識到員工是企業(yè)的資產(chǎn)，管理人員需要增進(jìn)與員工的溝通。鼓勵那些為傳統(tǒng)的內(nèi)部控制系統(tǒng)管理體制所束縛的員工為企業(yè)創(chuàng)造價值。
　　員工對工作也有很多期望，包括在他們看來在很多重要的事情上擁有影響力和發(fā)言權(quán)。傳統(tǒng)的階層式的組織模式，并沒有提供員工自尊與自我實(shí)現(xiàn)這類較高層次的需求，而現(xiàn)代組織必須開始關(guān)照所有員工這些需要。否則企業(yè)內(nèi)部控制效果不彰的現(xiàn)象仍會繼續(xù)下去。管理者必須放棄控制的舊信條，鼓勵員工由被動地遵從改為主動而真誠地投入和奉獻(xiàn)，為此，要形成一種鼓勵和接受員工建議的制度，無論是申訴或其他方面能立即在相關(guān)的各方間進(jìn)行交流，讓員工心情舒暢地工作，創(chuàng)造更好的業(yè)績。同時，組織結(jié)構(gòu)的層級要少一些。以便促進(jìn)信息的自由流動，便于交流，并且擁有一個和善和工作環(huán)境。
　　當(dāng)然。鼓勵不同觀點(diǎn)的存在并賦予員工發(fā)展完善自己創(chuàng)意的權(quán)力，并不意味著需要放棄企業(yè)所有的正規(guī)的控制政策和程序。而是通過企業(yè)高級管理層關(guān)心企業(yè)內(nèi)部職工。不是令其戰(zhàn)戰(zhàn)兢兢小心翼翼。彌補(bǔ)傳統(tǒng)內(nèi)部控制系統(tǒng)的缺陷，通過培養(yǎng)鼓勵自我監(jiān)督的企業(yè)個人價值觀和人際關(guān)系，減輕企業(yè)監(jiān)控體制的負(fù)擔(dān)。
　　3.企業(yè)建立良好的道德規(guī)范和正確的價值觀。世界通信公司的財務(wù)丑聞是由具有高度道德觀的負(fù)責(zé)內(nèi)部審計的人員揭露的；揭開安龍公司丑聞的也是一位極具正義感的公司副總裁?？梢?，企業(yè)建立良好的道德標(biāo)準(zhǔn)并形成良好的道德氛圍，對控制系統(tǒng)的有效運(yùn)行非常重要。它有助于防范那些內(nèi)控系統(tǒng)難以控制的內(nèi)容。價值觀配合企業(yè)的規(guī)章制度的硬約束，通過軟約束，使企業(yè)的員工在正確的價值觀、道德觀支配下共同工作，而且這種約束由于發(fā)自內(nèi)心，因而更具威力，使人的正義戰(zhàn)勝機(jī)會主義傾向，無形中解決由此引致的許多問題。因而企業(yè)建立正確價值觀并努力去實(shí)現(xiàn)。將對企業(yè)內(nèi)部控制效果產(chǎn)生積極的影響。
　　人的道德、價值觀及責(zé)任感并不是一個抽象的要素。經(jīng)過精心設(shè)計仍具有可操作性。他們是后天形成的。企業(yè)組織可以通過組織同化和其他的教育引導(dǎo)個人道德和價值觀的變化和發(fā)展。制定一個企業(yè)道德規(guī)范并發(fā)給員工，以便他們能夠理解組織的價值和相應(yīng)的行為，并知道如果他們在遇到不適當(dāng)?shù)男袨闀r應(yīng)該做什么。公司可以制定規(guī)章或公司公告以及經(jīng)營方面的道德規(guī)則。這樣員工在制定決策中就有了可以遵循的道德指南。如有的公司以文件的性式寫到：我們在提供運(yùn)輸服務(wù)之前、在開單之前、在獲剎之前及在所有事情之前，永遠(yuǎn)把誠信放在首住。如果讓我們在獲得滿意的利潤和做得正確之間作出選擇，我們不會選擇，我們將永遠(yuǎn)做得正確。
　　4.建立內(nèi)部控制自我評價系統(tǒng)。內(nèi)部控制自我評價系統(tǒng)最早是由加拿大的海灣資源公司在上世紀(jì)80年代開始運(yùn)用，大大推動了該公司內(nèi)部控制的發(fā)展的完善，在該公司實(shí)施僅10年后，其理念受到了國際內(nèi)部審計辦會等理論界和實(shí)務(wù)界的贊許和推廣。多年來總結(jié)了一套系統(tǒng)的技術(shù)和方法，目前這種方法在美國和歐洲也得到廣泛應(yīng)用，是西方發(fā)達(dá)國家內(nèi)部控制的一個新趨勢。
　　內(nèi)部控制自我評價是指公司定期或不定期地對自己及所屬子公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行評價，評價內(nèi)部控制的有效性及其實(shí)施的效率和效果以期能更好地實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的目標(biāo)。筆者主張采用廣義的內(nèi)部控制自我評價，由董事會、內(nèi)部審計人員和管理人員參與的、對各個流程、部門的內(nèi)部控制系統(tǒng)自我評價方法進(jìn)行指導(dǎo)，充分依托基層員工，使人人都參與到內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)中來。完成內(nèi)部控制自我評價。
　　首先，人性化內(nèi)部控制系統(tǒng)的特征是讓全體員工參與到內(nèi)部控制的建設(shè)中采，能夠真正把內(nèi)部控制的責(zé)任鑲嵌到一個組織經(jīng)營過程、程序以及文化的塑造中，因而，內(nèi)部控制自我評價不是法律法規(guī)的外在要求，而是作為一個實(shí)施更有效的經(jīng)營系統(tǒng)的方法。
　　第二，內(nèi)部控制自我評價增加了業(yè)務(wù)流程執(zhí)行者的責(zé)任，總體上也增加了經(jīng)營管理階層的經(jīng)營管理責(zé)任。它把傳統(tǒng)的只由內(nèi)部審計人員工作的責(zé)任轉(zhuǎn)化為由，公司各部門參與作業(yè)的全員進(jìn)行親自的評估，從而提高全員對內(nèi)部控制的認(rèn)識。這種活動可以以研討會的形式進(jìn)行，通過每個過程的人員及時發(fā)現(xiàn)存在的缺陷和可能導(dǎo)致的后果，自己主動采取改進(jìn)行動，增強(qiáng)對內(nèi)部控制的責(zé)任。
　　第三，一個有效的內(nèi)部控制自我評價支持對法律法規(guī)的持續(xù)遵循，它是通過將內(nèi)部控制有效性的評價鑲嵌于每日的活動或例行的程序中提供了保證。
　　第四，一個有效的內(nèi)部控制自我評價會增加員工培訓(xùn)的機(jī)會，成為一個有效的培訓(xùn)工具。
　　最后，內(nèi)部控制自我評價能夠創(chuàng)建一個良好的控制環(huán)境。針對控制的失敗，具有很大的預(yù)防性的作用。這樣員工在控制缺陷發(fā)生時加以識別和更正問題，而不是在發(fā)現(xiàn)故障之后。
　　內(nèi)部控制自我評價通過全員參與、培訓(xùn)，使員工對他們的作用和責(zé)任有一個觀念性的理解，扭轉(zhuǎn)了被動監(jiān)督的壓抑。盡管沒有正規(guī)的指南，但總體而言應(yīng)取得管理層的支持，由內(nèi)部審計人員參與設(shè)計，必要時聘請外部審計人員或相關(guān)的專家?guī)椭O(shè)計。
　　總之，人性化的內(nèi)部控制系統(tǒng)，是重視員工價值，注重員工的工作激情、挑戰(zhàn)精神和創(chuàng)新精神，強(qiáng)調(diào)人本管理和能本管理，旨在突破傳統(tǒng)的內(nèi)部控制認(rèn)識上的誤區(qū)，控制既不是牽制，也不是控制越緊就越好，更不是靠處罰來解決問題。除了保持原有的業(yè)務(wù)流程內(nèi)部控制的核心精髓以外，內(nèi)部控制應(yīng)能鼓舞及激發(fā)員工自然本性的優(yōu)點(diǎn)，寬嚴(yán)并濟(jì)。企業(yè)應(yīng)該有自由、豁達(dá)、愉快的氣氛，全體員工分享企業(yè)創(chuàng)造價值的成果。當(dāng)然，也不是放任自流，沒有標(biāo)準(zhǔn)。沒有目標(biāo)，沒有責(zé)任與差異。而是在保留傳統(tǒng)的內(nèi)部控制精華的基礎(chǔ)上，重塑內(nèi)部控制系統(tǒng)，糾正系統(tǒng)與生俱采的缺陷：對長期以來被忽視的人的積極性的激發(fā)與釋放，畢竟，人類本性無法改變，而系統(tǒng)和方法卻可以改變。
　　
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　　(責(zé)編：賈