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        促進企業(yè)R&D投入的稅收激勵政策研究

        2010-10-26 07:53:52河南省生產(chǎn)力促進中心
        河南科技 2010年1期
        關(guān)鍵詞:高新技術(shù)成本企業(yè)

        河南省生產(chǎn)力促進中心 項 勇

        促進企業(yè)R&D投入的稅收激勵政策研究

        河南省生產(chǎn)力促進中心 項 勇

        一、研究背景及意義

        1.研究背景。2006年2月,國務(wù)院發(fā)布了《實施〈國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要(2006年—2020年)〉若干配套政策》(國發(fā)〔2006〕6號),共有60條(以下簡稱《60條配套政策》)。其中,關(guān)于稅收激勵方面的政策有8條。為保證這些稅收激勵政策的有效實施,中央隨后陸續(xù)出臺了與之相對應(yīng)的《關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新所得稅優(yōu)惠政策的通知》(財稅〔2006〕88號)和《關(guān)于調(diào)整企業(yè)所得稅工資支出稅前扣除政策的通知》(財稅[2006] 126號)等9個實施細則;2008年,又出臺了《高新技術(shù)企業(yè)認定管理辦法》(國科發(fā)火[2008]172號)、《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和《高新技術(shù)企業(yè)認定管理工作指引》等新的高新技術(shù)企業(yè)認定辦法。

        截至2009年12月21日,全國公共示按新標準認定的高新技術(shù)企業(yè)24 010家(不含撤銷2家),其中,河南省326家(不含撤銷1家)。在科技、財政和稅務(wù)部門的緊密配合下,各地經(jīng)認定的企業(yè)得以較為順利地享受稅收優(yōu)惠政策,初步發(fā)揮了稅收優(yōu)惠政策帶來的杠桿效應(yīng)。

        2.研究意義。作為政府支持企業(yè)R&D活動的重要工具之一,稅收優(yōu)惠政策已在發(fā)達國家受到廣泛的關(guān)注和重視。立足我國的實際情況,將國內(nèi)外研究成果與我國的稅收實踐結(jié)合起來,探討R&D稅收制度對高新技術(shù)企業(yè)R&D投入的激勵效果,并提出相應(yīng)的對策、建議,具有重要的現(xiàn)實意義。

        二、稅收激勵政策促進企業(yè)R&D投入的機理研究

        1.稅收激勵政策促進企業(yè)R&D投入的機理研究。

        (1)R&D的公共產(chǎn)品特性。根據(jù)薩繆爾森的定義,公共產(chǎn)品具有非排他性和消費上的非競爭性兩個本質(zhì)特性。非排他性,指不可能阻止不付費者對公共產(chǎn)品的消費;消費上的非競爭性,指一個人對公共產(chǎn)品的消費不會影響其他人從公共產(chǎn)品的消費中獲得的效用。R&D活動就是生產(chǎn)技術(shù)性知識或信息的活動,一個人對知識產(chǎn)品的消費并不減少或排斥他人對該產(chǎn)品的使用。所以,R&D具有公共產(chǎn)品性質(zhì)。R&D活動如果完全交給市場,聽憑企業(yè)自身積極性的話,必將供給不足。政府參與一些經(jīng)濟效益巨大、社會效益突出或公益的R&D項目,有利于科技資源的有效配置,增加技術(shù)儲備。

        (2)R&D活動的外部性。R&D活動的外部性主要表現(xiàn)為溢出效應(yīng),外部性包括正外部性和負外部性(或叫外部不經(jīng)濟)。正外部性表現(xiàn)為總社會報酬率遠遠大于私人R&D投資報酬率,企業(yè)R&D實際投資水平低于社會最優(yōu)水平;負外部性表現(xiàn)為一個企業(yè)R&D活動的成果很容易被其競爭對手所模仿,如Mansfield研究發(fā)現(xiàn)60%的專利在4年內(nèi)被模仿,Levin也發(fā)現(xiàn)3年內(nèi)過半的創(chuàng)新產(chǎn)品被模仿。因此,需要政府通過專利制度、向研發(fā)者提供補貼等措施減少私人收益與社會收益的差距。

        (3)R&D過程中的不確定性和風(fēng)險。風(fēng)險是對可接受/不可接受后果的概率性估計,至少可以計算出獲得可接受的最低投資回報率或失敗的概率;不確定性是評估回報/風(fēng)險的不可能性,表現(xiàn)為對自身概率分布知識的缺乏。由于技術(shù)、市場、收益和制度環(huán)境的不確定性,當不確定性很高,或者風(fēng)險偏好已轉(zhuǎn)向更低的容忍水平時,企業(yè)就可能作出明確減少總R&D或者犧牲長期項目轉(zhuǎn)向短期R&D的決策。政府對R&D的直接參與勢必會增加科學(xué)技術(shù)成果的供應(yīng)量,增加替代技術(shù)選擇的可能性,減少或消除在未來科學(xué)技術(shù)突破的主攻方向上存在的不確定性。

        (4)R&D稅收激勵政策的影響機制。稅收激勵政策的互補效應(yīng):一是降低了企業(yè)R&D投資資本的使用成本,提高了企業(yè)均衡R&D的投資量;二是降低了企業(yè)的R&D投資風(fēng)險,從而鼓勵企業(yè)提高持有R&D資產(chǎn)的比例;三是提高了R&D人才的實際工資水平,降低了企業(yè)投資R&D人力資本的成本支出,從而提高了R&D人力資本的供給和需求。R&D稅收激勵政策的擠出效應(yīng):一是由于存在技術(shù)溢出,有可能導(dǎo)致“搭便車”的行為,造成整個行業(yè)的R&D投資未必增加;二是增加了對R&D投入要素的需求,抬高了這些要素的價格,進而增加了企業(yè)的R&D成本,影響企業(yè)R&D的投入;三是如果政府資助的是企業(yè)原本自己投資的研發(fā)項目,會促使企業(yè)減少自身的R&D投資。

        2.企業(yè)R&D投入的稅收激勵效果評價工具、方法研究。

        (1)喬根森資本成本模型。根據(jù)喬根森的標準資本成本模型:

        定義投資I是企業(yè)在某一時期為達到其意愿資本存量K而對上一期實際資本存量K-1進行的增量調(diào)整,μ為反映調(diào)整速度的系數(shù)。顯然,意愿資本存量是決定企業(yè)當期投資額的重要因素。按照經(jīng)濟學(xué)理論,企業(yè)的意愿資本存量就是當資本的邊際收入等于其成本時的資本存量,即當MPK=C時。

        當政府不征企業(yè)所得稅時,資本成本的決定公式為:

        其中,假定資本成本只包括利息和折舊兩部分且不考慮通貨膨脹,P為資本品價格,r為利率,d為折舊率。

        當存在企業(yè)所得稅時,假定所得稅率為λ(0〈λ〈1),且不允許稅前扣除利息和折舊,此時資本成本的決定公式為:

        顯然,所得稅提高了資本的成本,稅后的資本成本是原來的1/(1-λ)??梢姡鞫愄岣吡速Y本成本,抑制了企業(yè)投資行為。

        假定允許稅前扣除利息和折舊,此時資本成本的決定公式為:

        其中,α為一單位資本的將來折舊扣除的現(xiàn)值,β為一單位資本的利息扣除的現(xiàn)值。如果,(1-λ)〈(1-λα-λβ),或者(α+ β)〈1,那么,(4)式?jīng)Q定的資本成本將大于(2)式無稅情況下的資本成本,由此可以認為征稅抑制了投資。如果(α+β)=1,即一單位資本的折舊和利息扣除的現(xiàn)值等于1,那么企業(yè)所得稅是中性的,對投資無影響。而在通常情況下,(1-λ)是大于(1-λ α-λβ)的,所以,(4)式?jīng)Q定的資本成本小于(3)式?jīng)Q定的資本成本,由此可認為資本成本項目的扣除降低了資本成本,鼓勵了投資。

        (2)邊際有效稅率模型分析法(METR)。該方法可測算稅收制度影響企業(yè)持有資產(chǎn)邊際收益率的程度。定義邊際有效稅率(t)為資本稅前收益率(rg)和儲蓄稅后收益率(rn)之差,即:

        該方法需根據(jù)稅制的不同改寫稅率的表達式和因折舊產(chǎn)生的稅收節(jié)約的現(xiàn)值。

        (3)生產(chǎn)結(jié)構(gòu)分析法(PSA)。由于生產(chǎn)結(jié)構(gòu)的調(diào)整存在著成本,當生產(chǎn)要素投資來自資本存量的增加時,投資就會引起對產(chǎn)出的放棄,企業(yè)資本不可能一瞬間達到新的存量水平,必須不斷調(diào)整資本存量到預(yù)期的水平。如果可以估算出R&D支出的實際抵免和津貼,就可以知道政府因R&D稅收抵免政策而付出的每1元成本可以帶來R&D投入的增加值。R&D資本投入被稱為準固定要素,而勞動力投入則是變量要素。

        (4)價格彈性估計法(PEA)。價格彈性估計法是通過確定價格彈性系數(shù)來分析R&D稅收激勵政策效果的方法。價格彈性系數(shù)是衡量R&D支出相對于R&D成本變化反應(yīng)強度的指標。企業(yè)R&D投入扣除稅收優(yōu)惠的R&D凈成本用ATC表示,排除所得稅率影響的企業(yè)收入用B表示,其公式為:

        B的值與稅收刺激的強度成反比,B越高則企業(yè)的稅負水平和R&D投入成本越高,稅收優(yōu)惠程度越低,稅收刺激強度越低。在計算稅收優(yōu)惠時,要注意不同國家對不同類別的R&D投入類別的抵扣稅率是不同的。

        (5)回歸分析法。

        其中,BI表示企業(yè)R&D投資;GI表示政府R&D資助(包括對企業(yè)財政資助、對國有科研機構(gòu)撥款、對高校撥款和為企業(yè)提供的稅收優(yōu)惠);Z表示影響企業(yè)R&D投資的其他變量,是回歸系數(shù)向量;企業(yè)R&D活動的直接成果用新產(chǎn)品銷售收入表示。當回歸系數(shù)為正且顯著時,政府R&D資助對企業(yè)R&D行為產(chǎn)生互補效應(yīng);當回歸系數(shù)為負且顯著時,政府R&D資助對企業(yè)R&D行為產(chǎn)生擠出效應(yīng);當回歸系數(shù)不顯著時,無法判斷政府R&D資助對企業(yè)R&D行為的影響。

        吳秀波還提到,國外學(xué)者有采用公司調(diào)查法、專門的和折中的方程式評估、彈性資本存量調(diào)整法及投資加速理論、Q理論方法、前瞻模型等方法評估R&D稅收激勵效果的。

        三、《60條配套政策》及其實施細則中高新技術(shù)企業(yè)R&D稅收激勵政策解讀

        1.技術(shù)開發(fā)費的150%加計扣除。允許企業(yè)按當年實際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費用的150%抵扣當年應(yīng)納稅所得額,實際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費用當年抵扣不足部分,可按稅法規(guī)定在5年內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。

        2.加速折舊。單臺價值在30萬元以上的,允許其采取雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法實行加速折舊。

        3.教育經(jīng)費稅前扣除。首先,明確了職工教育經(jīng)費稅前扣除政策的執(zhí)行范圍,即財務(wù)核算制度健全、實行查賬征稅的內(nèi)外資企業(yè)、科研機構(gòu)、大專院校等;其次,明確了企業(yè)職工教育培訓(xùn)經(jīng)費的列支范圍。

        4.調(diào)整企業(yè)所得稅工資支出稅前扣除政策。明確了工資、薪金的定義及其構(gòu)成范圍,主要包括計時工資、計件工資、獎金、津貼和補貼、加班加點工資、特殊情況下支付的工資6大部分。

        5.科技開發(fā)用品免征進口稅。明確了5類享受科技開發(fā)用品免征進口稅的主體范圍和12種科技開發(fā)用品能享受免稅政策,這些享受科技開發(fā)用品免征進口稅的主體范圍和享受免稅政策的科技開發(fā)用品,還需要結(jié)合當?shù)仄髽I(yè)的具體情況進行詳細研究。

        6.高新技術(shù)企業(yè)R&D投入稅收激勵政策實施的難點。雖然稅收優(yōu)惠政策已經(jīng)進入實質(zhì)落實階段,但還有一系列問題需要研究解決。

        (1)就地方政府方面而言,包括如何把落實國家政策和本地好的經(jīng)驗做法相結(jié)合,強化政策的有效性和操作性;如何把梳理和整合本地現(xiàn)有政策與創(chuàng)新推進機制相結(jié)合,強化政策的延續(xù)性和突破性;如何把切實幫助企業(yè)解決實際問題與加強指導(dǎo)相結(jié)合,強化政策的針對性和系統(tǒng)性等方面。

        (2)就企業(yè)方面而言,包括對國家現(xiàn)有的稅收政策不夠了解,具體到工作中不知哪方面需要納稅,哪方面不需要納稅,哪方面可以享受國家稅收優(yōu)惠政策,在日常管理上需要進行哪些方面的改進等方面。

        (3)在操作層面上,包括對申請減免稅企業(yè)有哪些要求,R&D投入如何界定、如何記賬,申請減免稅需要進行哪些程序和提交哪些文件、資料等方面。

        (4)就高新技術(shù)企業(yè)認定管理工作而言,需要正視目前經(jīng)濟下行的壓力和各方面需求的壓力,繼續(xù)堅持結(jié)構(gòu)調(diào)整的原則和保障稅收的原則,工作重點和難點表現(xiàn)在以下幾個方面:一是研究開發(fā)活動的界定。主要是根據(jù)R&D活動的特點,區(qū)分企業(yè)科技活動中,哪些屬于R&D統(tǒng)計范圍,哪些不屬于R&D統(tǒng)計范圍,這些是保證整個R&D統(tǒng)計數(shù)據(jù)質(zhì)量的關(guān)鍵。二是研究開發(fā)活動費用的歸集和核算。主要是企業(yè)應(yīng)對直接研究開發(fā)活動和可以計入的間接活動所發(fā)生的費用進行正確地歸集。不同行業(yè)統(tǒng)計范圍不盡相同,需制定各行業(yè)標準。在實際操作中,要求享受技術(shù)開發(fā)費加計扣除的納稅人必須做到賬證健全,核算規(guī)范,能準確歸集技術(shù)開發(fā)費的實際發(fā)生額。當費用實際發(fā)生時,財務(wù)可按實際發(fā)生額在“研發(fā)支出”科目中予以歸集。三是規(guī)范企業(yè)申請R&D的稅收優(yōu)惠。地方科技部門或其認定的科技中介應(yīng)通過組織專家等方式對企業(yè)是否發(fā)生了研究開發(fā)活動予以確認;由科技、財政、稅務(wù)認定的會計師事務(wù)所在科技中介機構(gòu)確認的研究開發(fā)活動的基礎(chǔ)上,對企業(yè)研究開發(fā)活動費用支出的金額出具審計報告,并作為申報認定的依據(jù)。

        四、案例研究

        據(jù)國家科技部火炬高技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)中心報道,2007年,全國高新技術(shù)企業(yè)減免稅收優(yōu)惠總額為188億元。由于2008年起按照新標準對高新技術(shù)企業(yè)進行重新認定,稅收優(yōu)惠政策正在落實中。師萍、張蔚虹根據(jù)《中國科技統(tǒng)計年鑒》(1992年—2006年)的相關(guān)數(shù)據(jù),以企業(yè)R&D投資為被解釋變量、政府R&D資助和其他變量為解釋變量、新產(chǎn)品銷售收入表示企業(yè)R&D活動的直接成果,利用回歸方程進行擬合,所得到的政府直接R&D投入對企業(yè)R&D投入影響的結(jié)論具有一定的典型性。研究表明:政府對企業(yè)R&D活動進行資助和向高校提供R&D資助對企業(yè)R&D經(jīng)費支出具有擠出效應(yīng),相應(yīng)的彈性系數(shù)分別是-0.040和-0.122;政府對國有科研機構(gòu)R&D活動的資助將對企業(yè)R&D經(jīng)費支出具有促進作用,其彈性系數(shù)為1.004;企業(yè)新產(chǎn)品銷售收入則沒有通過檢驗,被剔除回歸方程。

        五、我國促進企業(yè)R&D投入的稅收激勵政策評價

        1.我國企業(yè)R&D投入的稅收激勵政策的積極作用??萍级愂諆?yōu)惠的作用取向可以描述為:事前扶持與事后鼓勵并用。稅收優(yōu)惠意味著企業(yè)納稅義務(wù)的減少、企業(yè)利潤的增加,實質(zhì)上是政府將應(yīng)收而未收的稅款讓渡給企業(yè),交由企業(yè)進行科技投入,逐步減少政府對企業(yè)的直接R&D投入,促使企業(yè)成為R&D投入的主體。

        2.我國R&D投入的稅收激勵政策的不足。

        (1)間接優(yōu)惠較少。間接優(yōu)惠實質(zhì)上是允許企業(yè)在規(guī)定的年限內(nèi),分期繳納或延遲繳納稅款,其稅收主權(quán)沒有放棄,注重研發(fā)過程初期提高研發(fā)盈余比例、研究與實驗設(shè)備支出的減免或者抵扣。我國偏重于稅率式優(yōu)惠方式與稅額減免等直接優(yōu)惠,優(yōu)惠的主要對象是那些已經(jīng)或能夠獲得技術(shù)開發(fā)收益的企業(yè),而對那些尚未或正在進行技術(shù)研發(fā)的企業(yè)則無稅收激勵。

        (2)流轉(zhuǎn)稅優(yōu)惠較少?,F(xiàn)行的R&D稅收優(yōu)惠大多集中于所得稅,與R&D活動投資大、見效慢、風(fēng)險大的特點不相符合,應(yīng)注重流轉(zhuǎn)稅在促進R&D方面的作用。

        六、企業(yè)R&D投入稅收激勵政策國際實踐與啟示

        1.稅收優(yōu)惠政策設(shè)計。從1996年到2001年,采用研發(fā)稅收優(yōu)惠激勵政策的OECD國家由12個增加到18個,其中,西班牙、匈牙利的間接投入量占總研發(fā)投入的比重已經(jīng)超過50%。稅收優(yōu)惠政策受惠對象是所有開展研發(fā)活動的企業(yè),作用面廣,具有普遍、透明、非歧視等特點,有助于企業(yè)根據(jù)市場信息選擇研發(fā)項目。發(fā)達國家科技稅收優(yōu)惠通常以間接優(yōu)惠形式為主,同時輔之以直接優(yōu)惠,目前我國還偏重于直接優(yōu)惠。

        2.高科技風(fēng)險投資的稅收優(yōu)惠。美國將風(fēng)險企業(yè)所得稅率由1970年的49%降至1980年的20%。對R&D投資實行較低的資本收益稅或減免風(fēng)險投資的一些稅收,可以降低投資風(fēng)險,增強投資者的預(yù)期收益。《60條配套政策》提出,對主要投資于中小高新技術(shù)企業(yè)的創(chuàng)業(yè)風(fēng)險投資企業(yè),實行投資收益稅收減免或投資額按比例抵扣應(yīng)納稅所得額等稅收優(yōu)惠政策,但沒有相應(yīng)的實施細則。

        3.R&D人才的稅收優(yōu)惠。荷蘭可以減少扣繳研發(fā)人員個人所得稅和社會安全稅,瑞典對國外研發(fā)人員前3年可以減免25%的個人所得稅,我國雖出臺了《關(guān)于調(diào)整企業(yè)所得稅工資支出稅前扣除政策的通知》(財稅[2006]126號),但對科技人才培養(yǎng)和隊伍穩(wěn)定的優(yōu)惠措施還不是很明確。

        4.中小企業(yè)R&D活動的稅收優(yōu)惠。美國1982年出臺了《中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新促進法》,規(guī)定擁有超過1億美元以上的對外委托研究經(jīng)費的政府機構(gòu)和聯(lián)邦實驗室,都要撥款一定比例(2%~2.5%)資助小企業(yè);英國為誘導(dǎo)中小企業(yè)投資高新技術(shù)行業(yè),對創(chuàng)辦者可免稅60%投資額,對新創(chuàng)辦的小企業(yè)免100%的資本稅;韓國規(guī)定,一般企業(yè)按營業(yè)收入的3%、技術(shù)密集型企業(yè)按4%在稅前提取“高新技術(shù)開發(fā)基金”,用于企業(yè)高新技術(shù)的開發(fā),設(shè)立技術(shù)開發(fā)基金的企業(yè)還允許按其技術(shù)開發(fā)支出的5%(中小企業(yè)為15%)直接從稅額中抵免。1999年,我國設(shè)立了科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金,10年來,創(chuàng)新基金共立項14 450項,支持金額88.4億元,培育了一大批具有中國特色的科技型中小企業(yè)。中小企業(yè)在促進技術(shù)創(chuàng)新、就業(yè)等方面發(fā)揮著重要作用,但受行業(yè)、產(chǎn)業(yè)、區(qū)域等的限制,其享受的稅收優(yōu)惠還很有限。

        5.R&D合作活動。很多國家都支持企業(yè)與高校及公共R&D機構(gòu)的合作研發(fā),積極開展國際合作,如日本1982年—1992年研制的新產(chǎn)品中有70%是“官、產(chǎn)、學(xué)”聯(lián)合研究的成果;英國開展了“聯(lián)系計劃”、“公司教研計劃”等促進學(xué)術(shù)界與企業(yè)的合作計劃,設(shè)立了“科學(xué)與工程合作獎”、“工業(yè)與學(xué)術(shù)界合作獎”等獎項。我國在這些方面的優(yōu)惠措施還很不明確。

        6.及時評估科技政策效果。沒有一個統(tǒng)一的政策可以有效地刺激所有產(chǎn)業(yè)、所有企業(yè)的R&D活動,公開、客觀、及時地評估科技政策實施的效果非常重要。根據(jù)評估和實踐,在保持政策穩(wěn)定性和連續(xù)性的基礎(chǔ)上,適時調(diào)整、完善科技激勵政策及政策工具。

        7.方便企業(yè)申請政策優(yōu)惠。主要是重視企業(yè)申請R&D稅收優(yōu)惠的成本,提供充分的政策信息,增加政策執(zhí)行的透明度,加強中介服務(wù),以方便企業(yè)申請R&D稅收優(yōu)惠。

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