○李娜

（廣東海洋大學(xué)寸金學(xué)院 廣東 湛江 524094）

商業(yè)企業(yè)折扣銷(xiāo)售方式的稅收籌劃

○李娜

（廣東海洋大學(xué)寸金學(xué)院 廣東 湛江 524094）

在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)過(guò)程中，商業(yè)企業(yè)會(huì)采取某些特殊、靈活的銷(xiāo)售方式銷(xiāo)售貨物，以求擴(kuò)大銷(xiāo)售、占領(lǐng)市場(chǎng)，其中最常見(jiàn)的促銷(xiāo)方式為折扣銷(xiāo)售。折扣銷(xiāo)售的方式有多種，比如打折式銷(xiāo)售、贈(zèng)送購(gòu)物券式銷(xiāo)售及返還現(xiàn)金式銷(xiāo)售等等。不同的折扣銷(xiāo)售方式往往適用不同的稅收政策，這就為企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃奠定了法律基礎(chǔ)，提供了運(yùn)行環(huán)境上的可行性。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的實(shí)際情況，利用稅法提供的節(jié)稅空間，選擇適合的折扣銷(xiāo)售方式，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最大化。

商業(yè)企業(yè) 折扣銷(xiāo)售 稅收籌劃

一、折扣銷(xiāo)售方式的稅收籌劃

折扣銷(xiāo)售是指銷(xiāo)售方在銷(xiāo)售貨物或提供勞務(wù)時(shí)，因購(gòu)買(mǎi)方需求量大等原因，而給予的價(jià)格方面的優(yōu)惠。這種價(jià)格優(yōu)惠通常表現(xiàn)為以下四種方式。

1、商業(yè)折扣銷(xiāo)售方式

由于折扣是在實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售時(shí)發(fā)生的，因此，稅法規(guī)定，如果銷(xiāo)售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可以按折扣后的余額作為銷(xiāo)售額計(jì)算增值稅。這里的折扣僅限于貨物價(jià)格折扣，如果是實(shí)物折扣應(yīng)按視同銷(xiāo)售中“無(wú)償贈(zèng)送”處理，實(shí)物款不能從原銷(xiāo)售額中減除。

2、買(mǎi)贈(zèng)銷(xiāo)售方式

買(mǎi)贈(zèng)銷(xiāo)售方式是指企業(yè)在促銷(xiāo)中經(jīng)常使用的買(mǎi)一贈(zèng)一或買(mǎi)幾贈(zèng)幾的銷(xiāo)售方式。根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人的行為定義為視同銷(xiāo)售行為的一種，應(yīng)繳納增值稅；同時(shí)根據(jù)國(guó)稅函[2000]57號(hào)文《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的批復(fù)》：部分單位和部門(mén)在年終總結(jié)、各種慶典、業(yè)務(wù)往來(lái)及其他活動(dòng)中，為其他單位和部門(mén)的有關(guān)人員發(fā)放現(xiàn)金、實(shí)物或有價(jià)證券，對(duì)個(gè)人取得該項(xiàng)所得，應(yīng)按照《中華人民共和國(guó)所得稅法》中規(guī)定的“其他所得”項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，稅款由支付所得的單位代扣代繳。實(shí)際操作中，為保證讓利顧客，商場(chǎng)贈(zèng)送的商品應(yīng)不含個(gè)人所得稅，該稅應(yīng)由商場(chǎng)承擔(dān)。因此買(mǎi)贈(zèng)銷(xiāo)售方式本來(lái)是企業(yè)的一種讓利行為，企業(yè)卻要對(duì)贈(zèng)出的商品按其正常銷(xiāo)售價(jià)格繳納稅金，無(wú)疑加重了企業(yè)的負(fù)擔(dān)。

3、贈(zèng)送非兌現(xiàn)禮金券促銷(xiāo)方式

贈(zèng)送非兌現(xiàn)禮金券的促銷(xiāo)方式容易刺激消費(fèi)者的大額購(gòu)買(mǎi)，也是當(dāng)前商貿(mào)企業(yè)最流行的促銷(xiāo)手段之一。稅法規(guī)定，企業(yè)贈(zèng)送禮金券的代扣個(gè)人所得稅的處理與贈(zèng)送商品時(shí)的處理相同，即若用禮金券抵減貨款后，發(fā)票低開(kāi)低收的，則無(wú)需代扣個(gè)人所得稅。以贈(zèng)送100元禮金券為例，開(kāi)高發(fā)票價(jià)，交納增值稅及附加稅（100÷1.17×0.17）×1.1155＝16.21元，代顧客繳納偶然所得個(gè)人所得稅[100÷（1－20%）]×20%＝25元，同時(shí)贈(zèng)送的購(gòu)物券換取的商品成本和代交的個(gè)人所得稅不允許稅前扣除，計(jì)繳所得稅125×33%＝41.25元，合計(jì)贈(zèng)送100元禮金券后，公司還需繳納稅金82.46元。

4、返現(xiàn)銷(xiāo)售方式

由于返現(xiàn)銷(xiāo)售方式下的折扣沒(méi)有與銷(xiāo)售額開(kāi)具在同一張發(fā)票上，在某種意義上屬于銷(xiāo)售費(fèi)用，因而不得從銷(xiāo)售額中減除，而是以發(fā)票上所列的銷(xiāo)售額全額計(jì)算繳納增值稅。稅法規(guī)定，企業(yè)返現(xiàn)銷(xiāo)售方式下代扣個(gè)人所得稅的處理與贈(zèng)送商品時(shí)的處理相同，返券銷(xiāo)售與返現(xiàn)銷(xiāo)售無(wú)論是哪種方法，都應(yīng)當(dāng)視為一種銷(xiāo)售折扣折讓行為，應(yīng)抵減銷(xiāo)售收入。它們的區(qū)別在于銷(xiāo)售折扣折讓的計(jì)算不同。

二、不同折扣銷(xiāo)售方式的利稅比較

某商場(chǎng)商品的銷(xiāo)售利潤(rùn)率為40%，即銷(xiāo)售100元的商品，其成本為60元。商場(chǎng)是增值稅一般納稅人，購(gòu)貨均能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，為促銷(xiāo)采用以下四種方案。方案一：將商品以七折銷(xiāo)售；方案二：凡是購(gòu)滿100元者，均可獲贈(zèng)價(jià)值30元的商品（該商品的成本為18元）；方案三：凡是購(gòu)滿100元者，將獲得面值30元的非兌現(xiàn)禮金券（假定在有效期內(nèi)禮金券被90%使用）；方案四：凡是購(gòu)滿100元者，將獲返還現(xiàn)金30元。那么對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，同樣是用70元人民幣與原價(jià)100元的商品之間的交換，選擇哪種方式最有利呢（所有價(jià)格均為含稅價(jià)格，不考慮所得稅前扣除的工資及其他費(fèi)用，由于城建稅和教育費(fèi)附加，對(duì)結(jié)果影響較小，因此計(jì)算時(shí)不予考慮）？

方案一：相當(dāng)于商業(yè)折扣銷(xiāo)售

增值稅=70÷（1+17%）×17%-60÷（1+17%）×17%=1.45（元）

應(yīng)納稅所得額=70÷（1+17%）-60÷（1+17%）=8.55（元）

所得稅=8.55×25%=2.14（元）

應(yīng)納稅合計(jì)=1.45+2.14=3.59（元）

稅后利潤(rùn)額 =70÷（1+17%）-60÷（1+17%）-2.14=6.41（元）

方案二：買(mǎi)贈(zèng)銷(xiāo)售方式

銷(xiāo)售100元商品應(yīng)交增值稅=100÷（1+17%）×17%-60÷（1+17%）×17%=5.81（元）

贈(zèng)送30元商品視同銷(xiāo)售，應(yīng)交增值稅=30÷（1+17%）× 17%-18÷（1+17%）×17%=1.74（元）

合計(jì)應(yīng)納增值稅=5.81+1.74=7.55（元）

代扣個(gè)人所得稅：根據(jù)國(guó)稅函[2000]57號(hào)文《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的批復(fù)》，商場(chǎng)代繳顧客偶然所得個(gè)人所得稅為：

30÷（1-20%）×20%=7.5（元）

企業(yè)所得稅：贈(zèng)送商品的成本屬于非公益性、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出，按稅法規(guī)定贈(zèng)送的商品成本和代交的個(gè)人所得稅不允許稅前扣除。

應(yīng)納稅所得額=100÷（1+17%）-60÷（1+17%）=34.19（元）

所得稅=34.19×25%=8.55（元）

應(yīng)納稅合計(jì)=7.55+7.5+8.55=23.6（元）

稅后利潤(rùn)額=（100-60）÷（1+17%）-18÷（1+17%）-7. 5-8.55=2.75（元）

方案三：贈(zèng)送非兌現(xiàn)禮金券促銷(xiāo)方式

銷(xiāo)售100元商品應(yīng)交增值稅=100÷（1+17%）×17%-60÷（1+17%）×17%=5.81（元）

贈(zèng)送30元購(gòu)物券視同銷(xiāo)售，應(yīng)交增值稅=30÷(1+17%)× 17%-30×（1-40%）×90%÷(1+17%)×17%=2.00（元）

合計(jì)應(yīng)納增值稅=5.81+2.00=7.81（元）

其贈(zèng)送的購(gòu)物券，為有機(jī)證券，按照國(guó)稅函[2000]57號(hào)文，應(yīng)代扣代交個(gè)人所得稅額為：

30÷（1-20%）×20%=7.5（元）

贈(zèng)送禮金券屬于非公益性、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出，按稅法規(guī)定其成本和代交的個(gè)人所得稅不允許稅前扣除。

應(yīng)納稅所得額=100÷（1+17%）-60÷（1+17%）=34.19（元）

所得稅=34.19×25%=8.55（元）

應(yīng)納稅合計(jì)=7.81+7.5+8.55=23.86（元）

稅后利潤(rùn)=（100-60）÷（1+17%）-30×（1-40%）×90%÷（1+17%）-7.5-8.55=4.29（元）

方案四：返現(xiàn)銷(xiāo)售方式

銷(xiāo)售100元商品應(yīng)交增值稅=100÷（1+17%）×17%-60÷（1+17%）×17%=5.81（元）

應(yīng)代扣代交個(gè)人所得稅額=30÷（1-20%）×20%=7.5（元）

返還的現(xiàn)金屬于非公益性、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出，按稅法規(guī)定其成本和代交的個(gè)人所得稅不允許稅前扣除。

應(yīng)納稅所得額=（100-60）÷（1+17%）=34.19（元）

所得稅=34.19×25%=8.55（元）

應(yīng)納稅合計(jì)=5.81+7.5+8.55=21.86（元）

稅后利潤(rùn)額=（100-60）÷（1+17%）-30-7.5-8.55=-11.86（元）

表1 各方案的利稅分析比較單位：元

從表1可看出，方案一商業(yè)折扣銷(xiāo)售方式下稅費(fèi)最小，稅后利潤(rùn)最高。

三、結(jié)論與建議

在商業(yè)折扣銷(xiāo)售方式下，直接下調(diào)銷(xiāo)售價(jià)格，這既未違反稅法，又?jǐn)U大了銷(xiāo)售額，收到了雙重效果。而買(mǎi)贈(zèng)銷(xiāo)售方式和贈(zèng)送非兌現(xiàn)禮金券促銷(xiāo)方式實(shí)質(zhì)上都屬于實(shí)物折扣銷(xiāo)售方式，是在發(fā)生銷(xiāo)售額的基礎(chǔ)上進(jìn)一步贈(zèng)送商品，稅法上視同銷(xiāo)售行為，不僅增加了增值稅稅收負(fù)擔(dān)，而且還為顧客的偶然所得代扣代交個(gè)人所得稅，從而進(jìn)一步增加了商業(yè)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。同時(shí)在返券的實(shí)際操作中，商家大多對(duì)商品標(biāo)價(jià)進(jìn)行了“技術(shù)”處理，消費(fèi)者很難找到標(biāo)價(jià)正好達(dá)到參與返券活動(dòng)的合適商品，只能尋找其他商品彌補(bǔ)差價(jià)，以得到返券。取得返券后，消費(fèi)者必須在很短的期限內(nèi)消費(fèi)完畢，因而不得不被迫再次購(gòu)物，而所購(gòu)商品價(jià)格也很難恰好等于返券數(shù)額，于是要么放棄剩余返券，要么只能再添現(xiàn)金，因此消費(fèi)者對(duì)返券銷(xiāo)售存在一定的抵觸心理。在返現(xiàn)銷(xiāo)售方式下，企業(yè)不僅需代扣代交個(gè)人所得稅，而且將自己的凈利潤(rùn)也都贈(zèng)送出去了，這種促銷(xiāo)行為必然會(huì)產(chǎn)生虧損。

商業(yè)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)理財(cái)決策中，應(yīng)當(dāng)了解和掌握一些稅收籌劃的方法和技巧，在符合國(guó)家稅法允許的范圍內(nèi)，事先對(duì)自己的促銷(xiāo)行為進(jìn)行精心策劃，把納稅籌劃變成企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的一個(gè)重要組成部分。同時(shí)，由于商業(yè)促銷(xiāo)活動(dòng)所面臨的環(huán)境復(fù)雜，企業(yè)在選擇折扣方式時(shí)，除了考慮稅收因素外，還應(yīng)注意其他因素，例如購(gòu)買(mǎi)方對(duì)折扣方式的心理偏好、折扣的及時(shí)性、折扣商品的選擇范圍、折扣商品的質(zhì)量、薄利多銷(xiāo)后利潤(rùn)總額的增減等。若只考慮稅收，而達(dá)不到促銷(xiāo)目的，對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)則是得不償失，所以，企業(yè)不能盲目選擇折扣方式，而應(yīng)當(dāng)全面權(quán)衡，綜合籌劃，選擇最佳的折扣方式，以便在降低稅收成本的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)效益最大化。

[1]中國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材：稅法II[M].北京：中國(guó)稅務(wù)出版社，2010．

[2]楊霞光、梁文濤：不同折扣方式銷(xiāo)售的稅收籌劃案例分析[J].中國(guó)管理信息化，2009（14）．

[3]梁文濤：試探折扣的納稅籌劃[J].財(cái)會(huì)月刊（會(huì)計(jì)版），2008（6）．

[4]費(fèi)茂清、劉意：淺析促銷(xiāo)方式的納稅籌劃[J].財(cái)會(huì)月刊（綜合版），2007（6）．

[5]計(jì)金標(biāo)：稅收籌劃（第二版）[M].北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2006．

（責(zé)任編輯：張瓊芳）

book=128,ebook=264