閆 萍

一、成本、成本管理和成本控制

作為一個廣義的經濟學范疇，成本是指人們在經濟活動過程中，為達到一定的目的而耗費的各種資源。作為一個價值范疇，成本是經濟主體為達到一定的目的而付出的（或可能付出的）用貨幣計量的價值犧牲。成本管理，即對成本進行有目的、有計劃、有組織的管理活動。成本控制是指企業(yè)在生產經營過程中對成本的形成和變化所進行的人為干預、影響與調節(jié)，使其不超出人們設定的范圍，以保證成本目標的實現(xiàn)。

二、我國企業(yè)成本管理和成本控制的現(xiàn)狀及存在的問題

（一）我國企業(yè)成本管理和成本控制的現(xiàn)狀

近幾年，我國大部分企業(yè)在成本管理上下了很大功夫，收到了一定的效果。但是，部分企業(yè)成本管理水平低、耗費高，經濟效益差，一直是制約企業(yè)生存和發(fā)展的重要因素。從有關專家對我國多家企業(yè)的調研并進行系統(tǒng)統(tǒng)計分析的情況看，我國企業(yè)成本管理和成本控制的現(xiàn)狀如下：

從成本控制的趨勢看，我國企業(yè)成本費用（主要包括主營業(yè)務成本和期間費用）占營業(yè)利潤的比重有逐步升高趨勢，成本費用控制的強度有越來越弱的跡象，成本下降的幅度越來越小。

從企業(yè)成本管理的戰(zhàn)略思路看，我國大部分企業(yè)主要是依賴現(xiàn)有生產力，從挖潛節(jié)約的角度控制和降低成本，屬于粗放型成本控制。

從企業(yè)成本費用控制的領域看，有80.49%的企業(yè)認為企業(yè)成本控制的主要領域是產品的生產階段，只有19.51%認為還應包括其他領域。

從成本控制的方法看，認為成本管理的對象是“物”的占86.77%，只有13.23%的企業(yè)認為成本管理的對象是“人”，而這其中認為對人進行重獎重罰效果好的占83.33%，而認為對人進行激勵倡導效果較好的只占16.67%。

（二）我國企業(yè)在成本管理和成本控制中存在的問題

由此可見，我國企業(yè)成本管理和控制還處于初級階段，存在諸多誤區(qū)。

1.“管理目標”誤區(qū)

許多企業(yè)誤認為成本管理和成本控制就是盡量降低成本、節(jié)約成本，為成本管理而管理成本，沒有站在更高的角度來看待為什么要進行成本管理和成本控制，成本管理觀念落后。這樣做的結果是企業(yè)一味單純追求降低成本而忽視產品質量和客戶對產品和售后服務的要求，為了實現(xiàn)成本指標而采取犧牲顧客利益或企業(yè)長遠利益的短期行為，將某些增加企業(yè)價值的必要成本支出也砍掉，反而造成企業(yè)總成本的上升。其實，每個企業(yè)都是一個投資中心，企業(yè)存在的理由是利用其資源獲得利潤。所以，企業(yè)應該站在不斷提高投資回報率、為達到預期的投資回報率而需要加強成本管理的高度來指導成本管理和成本控制。企業(yè)高層應把管理成本改為管理投資回報率，這樣才能站在全局的高度將企業(yè)看成一個系統(tǒng)進行成本管理。

2.“管理主體”誤區(qū)

許多企業(yè)誤認為成本管理和成本控制只是財務部門以及少數(shù)管理人員的事，而與其他部門和其他人員無關。認為成本、效益都應由企業(yè)領導和財務部門負責，而把各車間、部門、班組的職工只看作生產者，廣大職工對于哪些成本應該控制、怎樣控制等問題無意也無力過問，成本意識淡漠，成本管理工作的群眾基礎薄弱。職工感受不到市場壓力，控制成本的積極性無法調動起來，浪費現(xiàn)象嚴重。

3.“管理內容”誤區(qū)

許多企業(yè)誤認為成本管理和成本控制只在生產環(huán)節(jié)，而忽略其他環(huán)節(jié)的管理和控制，即成本管理范疇過窄。在管理領域上，只限于對產品生產過程的成本進行核算和分析，沒有拓展到技術領域和流通領域。隨著市場經濟的發(fā)展，現(xiàn)在的企業(yè)面臨著前所未有的競爭壓力，只考察產品的制造成本會造成企業(yè)投資、生產決策的嚴重失誤。從成本動因的角度去考慮，企業(yè)的任何一種產品從引進到獲利，其成本絕不能僅僅理解為制造成本，而是貫穿產品生命周期的全部成本。

4.“管理方法”誤區(qū)

首先，在管理體系上，偏重于事后管理，忽視了事前預測和事中控制，難以充分發(fā)揮成本管理的預防性作用，其結果所反映的數(shù)字只能說明哪些成本已經發(fā)生了，對本期所發(fā)生的成本沒有任何可以挽回的余地。其次，成本管理基礎工作薄弱，缺少一套完善的成本管理制度。表現(xiàn)在缺少科學的、有實際指導意義的成本計劃、成本預算。第三，考核制度不完善，力度不大。表現(xiàn)在：考核只是企業(yè)內部考核，沒有很好地跟市場聯(lián)系起來；考核只考核到車間一級，沒有落實到個人；獎懲措施力度不大，達不到調動職工積極性的目的。

三、解決問題的方法和途徑

為了提高企業(yè)的競爭優(yōu)勢，正確、有效地進行成本管理和成本控制，企業(yè)需要做到以下幾點：

（一）樹立現(xiàn)代成本意識

現(xiàn)代成本觀念不僅僅是孤立地降低成本，其目的是從成本與效益的對比中尋找成本最小化。在市場經濟環(huán)境下，經濟效益始終是企業(yè)管理追求的首要目標，企業(yè)成本管理工作中也應該樹立成本效益觀念。企業(yè)的一切成本管理活動應以成本效益觀念作為支配思想，從“投入”與“產出”的對比分析來看待“投入”（成本）的必要性、合理性，即努力以盡可能少的成本付出，創(chuàng)造盡可能多的使用價值，為企業(yè)獲取更多的經濟效益。這里值得注意的是：“盡可能少的成本付出”，不單是節(jié)省或減少成本支出，兩者是有區(qū)別的。它是運用成本效益觀念來指導新產品的設計及老產品的改進工作。成本效益理念可通俗地表述為“為了省錢而花錢”的思想，即為了未來的更多收益應該支出某些短期看來似乎是高昂的費用。

（二）做“瘦身”檢查，實行成本避免

企業(yè)為了實現(xiàn)目標成本與責任成本，應盡可能地避免無效成本的發(fā)生。企業(yè)規(guī)模并不是越大越好。資源閑置浪費是成本居高不下的主要因素之一，企業(yè)現(xiàn)代化管理制度應為充分利用資源創(chuàng)造條件。對企業(yè)中一些不需用資產進行處理，想盡一切辦法充分加以利用，盤活閑置資產。這是避免無效成本的存在，確保資本增值的好途徑。另外，企業(yè)可以通過重組和靈活經營，將一些效益低下和虧損的業(yè)務剝離，裁減冗余人員，實現(xiàn)企業(yè)投資報酬率的提高。同時，企業(yè)還應強化監(jiān)督職能，加強物資管理，以避免一些因管理不嚴而導致的不必要的成本發(fā)生。

（三）運用作業(yè)成本法進行成本管理和控制

傳統(tǒng)的成本核算系統(tǒng)建立在“業(yè)務量是影響成本的唯一因素”這一假設基礎之上，成本的核算過程過分簡化。在過去高度勞動密集型企業(yè)里，對核算所作的這種簡單假定，通常不會嚴重扭曲產品成本。但在現(xiàn)代化的制造環(huán)境下，直接人工成本比例大大下降，制造費用所占比例大幅度上升，再使用傳統(tǒng)的成本計算方法會產生不合理現(xiàn)象，嚴重扭曲成本信息，為此，需要引入新的成本計算方法——作業(yè)成本法（以下簡稱ABC）。ABC的主要思想是：產品耗用作業(yè)，作業(yè)耗用資源。即：對價值的研究著眼于“資源→作業(yè)→產品”的過程，而不是傳統(tǒng)的“資源→產品”的過程。ABC成本計算最基本的對象是作業(yè)，其本質就是以作業(yè)作為確定分配間接費用的基礎，引導管理人員將注意力集中在成本發(fā)生的原因及成本動因上，而不僅僅是關注成本計算結果本身。通過對作業(yè)成本的計算和有效控制，能較好地克服傳統(tǒng)制造成本法中間接費用責任不清的缺點，使以往一些不可控的間接費用在ABC系統(tǒng)中變?yōu)榭煽?。所以，ABC不僅僅是一種成本計算方法，更是一種成本控制和企業(yè)管理手段。

ABC對企業(yè)進行科學的核算和管理決策，有著極其重要的意義。ABC可以解決傳統(tǒng)成本法下的成本信息不科學、成本信息失真的問題，使產銷決策和產品定價更合理。同時，ABC是一種新的“完全成本制度”，拓寬了成本的計算范圍。它可以將產品作為成本計算對象，也可以將客戶、經理、渠道等作為成本計算對象，為管理決策提供更多的有用信息。實施ABC還有利于在作業(yè)中心的基礎上建立責任中心，把管理者的注意力引向資源消耗的原因上，有利于更好地執(zhí)行責任會計制度，改善內部管理，更有效地實現(xiàn)責任會計目標。

ABC可以使企業(yè)的決策更加合理，幫助企業(yè)優(yōu)化資源配置，體現(xiàn)了戰(zhàn)略成本的管理思想；隨著規(guī)?；腿蚧洜I的日益普遍，企業(yè)的業(yè)務量急劇上升，基于作業(yè)成本的管理會計分析，超越了把成本簡單地分為固定成本和變動成本的弊端，而以作業(yè)這一流量作為劃分成本習性的依據(jù)，進行動態(tài)的價值鏈分析，通過就短期數(shù)量變化和長期成本趨勢，量化地闡明成本習性的方式在短期成本和長期成本中都體現(xiàn)了變動成本的原理，體現(xiàn)了先進的戰(zhàn)略成本管理思想，能有效改善企業(yè)的戰(zhàn)略決策；ABC可以幫助企業(yè)區(qū)分增值成本與非增值成本，以便幫助企業(yè)有效地消除非增值成本。ABC的核心是把成本看成“增值作業(yè)”和“不增值作業(yè)”的函數(shù)，并將“顧客價值”作為衡量增加價值與否的最高標準，并進一步把“不增值作業(yè)”劃分成“維持性作業(yè)”和“無效作業(yè)”。通過作業(yè)成本信息分析，有助于進行業(yè)績計量和評價、預算制定、作業(yè)管理、過程管理以及顧客和市場盈利率分析等，最終達到全面控制、降低成本的目標。

雖然ABC有許多優(yōu)點，但由于我國管理理念比較滯后，管理人員對ABC的認識還不是很清楚，在企業(yè)內部人員素質和技術都還跟不上，所以ABC還不能在我國被廣泛應用，只在少數(shù)制造行業(yè)被引用。由于競爭的加劇和經濟的國際化，先進的管理理念將會被管理人員所接受和認同，加之在這一方面的人員素質的提高和技術的不斷發(fā)展和完善，我國的大多數(shù)企業(yè)將會在成本控制和成本管理方面運用ABC，以克服我國企業(yè)在這一方面的不足來提高企業(yè)的市場競爭力，促進企業(yè)更好的發(fā)展。