褚寶萍

義務(wù)教育是國民教育的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)。從義務(wù)教育產(chǎn)品的經(jīng)濟(jì)學(xué)性質(zhì)來看，義務(wù)教育具有外部收益性，義務(wù)教育階段的社會(huì)收益率高于其他階段的教育，同時(shí)，義務(wù)教育的投資回報(bào)具有長(zhǎng)期性的特征，使得人們對(duì)義務(wù)教育的經(jīng)濟(jì)效益往往認(rèn)識(shí)不足，極易導(dǎo)致短期化社會(huì)行為，產(chǎn)生義務(wù)教育供給與需求之間的矛盾。目前，我國將義務(wù)教育劃分為“收費(fèi)”和“免費(fèi)”兩種。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，在《中華人民共和國義務(wù)教育法》實(shí)施20年后，教育部發(fā)布的《中國全民教育國家報(bào)告》提出，力爭(zhēng)到2010年在全國農(nóng)村地區(qū)全部實(shí)行“免費(fèi)義務(wù)教育”，2015年在全國普遍實(shí)行“免費(fèi)義務(wù)教育”，使義務(wù)教育逐步成為名副其實(shí)的免費(fèi)義務(wù)教育。因此有必要研究義務(wù)教育成本管理，更新觀念，建立相關(guān)的制度，以便更好地配置公共資源，提高公共資金的使用效益。

一、義務(wù)教育成本的特點(diǎn)

（一）義務(wù)教育成本是完全成本

完全成本是相對(duì)于變動(dòng)成本而言，最初在企業(yè)中提出和應(yīng)用，不僅包括了制造成本的部分，還將期間費(fèi)用也納入成本核算范圍。采用完全成本在客觀上會(huì)刺激生產(chǎn)的發(fā)展，因此目前企業(yè)已基本上采用變動(dòng)成本法，即使用“制造成本”核算企業(yè)的生產(chǎn)成本。在義務(wù)教育中，義務(wù)教育的管理活動(dòng)與教育服務(wù)活動(dòng)難以區(qū)分，用完全成本概念來核算義務(wù)教育成本，能真實(shí)地反映教育服務(wù)耗用的材料、人工費(fèi)以及為組織和管理教育服務(wù)活動(dòng)所發(fā)生的管理費(fèi)用。

（二）小學(xué)教育成本核算期以教學(xué)周期為主

成本核算期指成本核算的時(shí)間范圍，即每間隔多長(zhǎng)時(shí)間計(jì)算一次成本。為便于學(xué)校教育成本核算和控制，及時(shí)提供相關(guān)會(huì)計(jì)信息，應(yīng)以教學(xué)周期為義務(wù)教育成本核算期，每年計(jì)算兩次教育成本，即每年7—12月和1—6為教育成本核算期。同時(shí)為有利于財(cái)政預(yù)算決算和下一年度教育經(jīng)費(fèi)的預(yù)算列支，小學(xué)教育成本可同時(shí)輔助會(huì)計(jì)核算期，核算學(xué)年成本。

（三）以生均成本為教育成本核算的計(jì)算對(duì)象

成本核算對(duì)象就是歸集各種費(fèi)用的對(duì)象，或者說是成本歸屬的對(duì)象。學(xué)年成本是教育部門一年進(jìn)行教育活動(dòng)所耗費(fèi)的教育資源的總價(jià)值，但不包括家長(zhǎng)支出在內(nèi)的社會(huì)成本，也不包括教育行政費(fèi)用在內(nèi)的政府成本。它的單位成本是每個(gè)在校生的學(xué)年成本，即生均學(xué)年成本。以生均學(xué)年成本作為成本核算的基本單位符合政府、家長(zhǎng)、投資者對(duì)教育成本信息的需要。

（四）義務(wù)教育成本呈現(xiàn)階梯式變化

義務(wù)教育產(chǎn)品屬于準(zhǔn)公共產(chǎn)品，隨著受教育者人數(shù)的增加，義務(wù)教育成本呈現(xiàn)上升且階梯狀趨勢(shì)（圖1），即在一個(gè)班級(jí)未達(dá)到預(yù)定額度前，增加學(xué)生會(huì)增加一定的支出，當(dāng)學(xué)生人數(shù)超過一個(gè)班的限度，必須增加新班級(jí)時(shí)，義務(wù)教育成本會(huì)上升，包括教師配備的增加、教育設(shè)施的增加等。從邊際成本看，又表現(xiàn)為義務(wù)教育的生均邊際成本在一定范圍內(nèi)是下降的，但隨著班級(jí)規(guī)模超過某一點(diǎn)后，這一成本又趨于上升。因此，義務(wù)教育存在著最優(yōu)成本問題，可以通過教育成本管理來優(yōu)化。

二、義務(wù)教育成本管理現(xiàn)狀

（一）義務(wù)教育成本意識(shí)薄弱

長(zhǎng)期以來，由于人們觀念上的認(rèn)識(shí)和計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的影響，視義務(wù)教育為消費(fèi)和福利，教育經(jīng)費(fèi)采取政府撥款、國家全包的辦法，教育投入不計(jì)算成本，也難計(jì)算成本，使得教育部門既無提高資源利用率的動(dòng)力，又無提高教育效率的外在力。

（二）義務(wù)教育核算制度存在誤區(qū)

從成本核算的要求看，我國現(xiàn)行學(xué)校會(huì)計(jì)制度存在著以下兩個(gè)問題：一是不能全面地反映教育資源耗費(fèi)。在我國現(xiàn)行學(xué)校會(huì)計(jì)核算體系下，資源的耗用不通過資產(chǎn)賬戶，即采用政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算制度將其直接記入收支賬戶，不設(shè)“成本”賬戶，將“支出”和“成本”作為一個(gè)概念。二是現(xiàn)行學(xué)校會(huì)計(jì)制度與學(xué)校教育成本核算的要求相背離，不利于反映完全的教育成本。表現(xiàn)為：首先學(xué)校是事業(yè)單位，執(zhí)行的是事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，按收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行收支核算。其次會(huì)計(jì)報(bào)表里的數(shù)據(jù)不是按配比原則得到的，僅僅是一種現(xiàn)金流入及流出的表象，并不能真正說明義務(wù)教育成本問題。再次現(xiàn)行教育部門會(huì)計(jì)核算不區(qū)分資本支出和收益支出，對(duì)于購建的教學(xué)設(shè)備支出都是一次性列入當(dāng)年教育成本，造成當(dāng)年教育成本偏高；同時(shí)不存在固定資產(chǎn)計(jì)提折舊、和土地等無形資產(chǎn)攤銷。

（三）缺乏有效的義務(wù)教育成本管理

隨著“九年義務(wù)教育”的深入、人口的增加、教育素質(zhì)提升的需求，必將導(dǎo)致受教育的學(xué)生總?cè)藬?shù)增加，受教育年限的延伸，資本、設(shè)備的增加以及學(xué)生教育經(jīng)費(fèi)的不斷提高。而物價(jià)上升等因素，將會(huì)促使教育投資自然的增長(zhǎng)，義務(wù)教育成本增加的趨勢(shì)。因此，必須分析影響義務(wù)教育成本的各種因素及其程度，搞好義務(wù)教育成本預(yù)測(cè)、決策、控制和考核。而目前對(duì)于義務(wù)教育成本的管理還只是集中在表面能預(yù)測(cè)（財(cái)政預(yù)決算）和事后核算上，缺乏一套科學(xué)有效的義務(wù)教育成本管理系統(tǒng)，來保障教育經(jīng)費(fèi)的合理分配和使用。

三、義務(wù)教育成本管理對(duì)策

（一）設(shè)計(jì)獨(dú)立的義務(wù)教育成本核算制度

根據(jù)義務(wù)教育特點(diǎn)，設(shè)計(jì)獨(dú)立的義務(wù)教育成本核算制度，從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)賬戶等方面的設(shè)計(jì)上體現(xiàn)學(xué)校的屬性以及這種屬性對(duì)會(huì)計(jì)核算所提出的內(nèi)在要求。通過設(shè)置制度，規(guī)范義務(wù)教育成本核算，有利于不同地區(qū)不同學(xué)校義務(wù)教育成本的比較，從而促進(jìn)教育公平。

（二）強(qiáng)化義務(wù)教育管理成本意識(shí)

強(qiáng)化義務(wù)教育成本意識(shí)意味著學(xué)校管理人員對(duì)成本管理和控制有足夠的重視，把優(yōu)化義務(wù)教育成本的工作從管理部門擴(kuò)展到其它各個(gè)部門，形成全員式成本管理格局。首先更新成本效益觀念，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，義務(wù)教育成本管理工作應(yīng)實(shí)現(xiàn)由傳統(tǒng)的“節(jié)約、節(jié)省”觀念向現(xiàn)代效益觀念轉(zhuǎn)變，以一種新的認(rèn)識(shí)觀——成本效益觀念看待成本及其控制問題。其次樹立多動(dòng)因理論的義務(wù)教育成本管理觀念，在分析有關(guān)各種成本動(dòng)因的基礎(chǔ)上，開辟和尋找義務(wù)教育成本控制的新途徑。

（三）進(jìn)行科學(xué)的義務(wù)教育成本預(yù)測(cè)

義務(wù)教育成本最大的瓶頸是資金問題，因此，必須在現(xiàn)行的財(cái)政預(yù)決算基礎(chǔ)上認(rèn)真作好成本預(yù)測(cè)，對(duì)有限的教育資源進(jìn)行合理分配和使用，促進(jìn)教育公平的實(shí)現(xiàn)。根據(jù)義務(wù)教育成本特點(diǎn)和大量的經(jīng)濟(jì)信息資料，對(duì)影響義務(wù)教育成本的各種因素進(jìn)行分析，選擇適當(dāng)?shù)念A(yù)測(cè)方法，對(duì)義務(wù)教育成本的未來發(fā)展趨勢(shì)或狀況進(jìn)行估計(jì)，為學(xué)校的決策和制定改革發(fā)展規(guī)劃服務(wù)，以提高學(xué)校綜合效益。

（四）加強(qiáng)義務(wù)教育財(cái)務(wù)管理隊(duì)伍建設(shè)

學(xué)校財(cái)務(wù)管理人員的數(shù)量、結(jié)構(gòu)、理論知識(shí)和技術(shù)水平、資源整合利用能力會(huì)影響管理質(zhì)量，進(jìn)而影響到義務(wù)教育質(zhì)量、教育資源的管理效率。為適應(yīng)學(xué)校教育成本管理的要求，必須加大義務(wù)教育財(cái)務(wù)管理隊(duì)伍建設(shè)，設(shè)置相應(yīng)崗位，適時(shí)地更新和充實(shí)財(cái)務(wù)管理人員，及時(shí)進(jìn)行相關(guān)的專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)，從整體提高財(cái)務(wù)管理人員隊(duì)伍。