朱愛榮

（牡丹江再生資源開發(fā)有限責(zé)任公司，黑龍江 牡丹江 157000）

1 引言

產(chǎn)品成本計算的分步法，是按照產(chǎn)品的生產(chǎn)步驟歸集生產(chǎn)費(fèi)用，計算產(chǎn)品成本的一種方法。由于各個企業(yè)生產(chǎn)工藝過程的特點(diǎn)和成本管理對各步驟成本資料的要求（是否計算半成品成本）不同，以及出于簡化核算工作的考慮，各生產(chǎn)步驟之間成本的結(jié)轉(zhuǎn)采用兩種不同的方法：逐步結(jié)轉(zhuǎn)和平行結(jié)轉(zhuǎn)。與此相對應(yīng)的，產(chǎn)品成本計算分步法也就相應(yīng)地分為逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法和平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法兩種。有些會計同仁，尤其是剛參中工作的會計人員，在選擇使用這兩種方法時，容易混淆相關(guān)概念，分不清各種方法的結(jié)轉(zhuǎn)的層次和步驟。筆者結(jié)合多年的工作經(jīng)驗(yàn)，就這兩種方法談點(diǎn)粗淺的認(rèn)識。

2 逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法與平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法的簡要介紹與異同點(diǎn)

2.1 二者概念：逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法是按照產(chǎn)品的生產(chǎn)步驟逐步計算并結(jié)轉(zhuǎn)半成品成本，直到最后一個步驟算出完工產(chǎn)品成本的分步法；平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法是指在計算各步驟成本時，不計算各步驟所產(chǎn)半成品成本，也不計算各步驟所耗用上一步驟的半成品成本，只計算本步驟所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，以及這些費(fèi)用中應(yīng)計入產(chǎn)成品成本的份額，將相同產(chǎn)品的各步驟成本明細(xì)帳中的這些份額平行結(jié)轉(zhuǎn)、匯總，計算出產(chǎn)品成本的方法。

2.2 相同點(diǎn)：逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法與平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法同屬分步法，均須分步計算產(chǎn)品成本；兩種方法的適用范圍相同，均適用于大量、大批多步驟生產(chǎn)的企業(yè)；都需要將歸集的生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。

2.3 不同點(diǎn)：兩種方法之間存在著許多不同之處，主要有以下幾個方面：

2.3.1 根本區(qū)別：逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法要求各步驟計算出半成品成本，由最后一步計算出完工產(chǎn)品成本，所以又稱為“計列半成品成本分步法”。平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法各步驟只計算本步驟生產(chǎn)費(fèi)用應(yīng)記入產(chǎn)成品成本的“份額”,最后將各步驟應(yīng)記入產(chǎn)成品成本的“份額”平行匯總,計算出最終完工產(chǎn)品的成本。因此，又稱為“不計列半成品成本分步法”。

2.3.2 成本核算對象不同：逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法的成本核算對象為各生產(chǎn)步驟的半成品及產(chǎn)成品；而平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法的成本核算對象為各生產(chǎn)步驟及產(chǎn)成品，不核算各步驟半成品成本。

2.3.3 產(chǎn)品成本計算方式不同。在逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，其產(chǎn)成品成本的計算采用分配費(fèi)用方式。即按照生產(chǎn)順序逐步分配各步驟完工半成品與在產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，直到最后步驟分配出產(chǎn)成品成本；而在平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，其產(chǎn)成品成本的計算采用求和方式。即每個步驟計算出應(yīng)計入產(chǎn)成品成本的“份額”，然后將各步“份額”相加求出完工產(chǎn)品成本。

2.3.4 在進(jìn)行生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配時，兩種方法中“生產(chǎn)費(fèi)用”含義不同，“在產(chǎn)品”與“完工產(chǎn)品”的概念也不同。

(1)逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，待分配的“生產(chǎn)費(fèi)用”等于本步驟發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用+上步驟轉(zhuǎn)入的半成品成本；而在平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，待分配的“生產(chǎn)費(fèi)用”僅指本步驟發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用。

(2)逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法所指的“在產(chǎn)品”是指本步驟尚未完工，仍需要在本步驟繼續(xù)加工的在產(chǎn)品，是狹義的在產(chǎn)品；平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法所指的“在產(chǎn)品”，是指本步驟尚未完工以及后面各步驟仍在加工，尚未最終完工的在產(chǎn)品，是廣義的在產(chǎn)品。

(3)逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法所指的“完工產(chǎn)品”，是指各步驟的完工產(chǎn)品，通常是半成品，只有最后步驟的完工產(chǎn)品才是產(chǎn)成品，是廣義的完工產(chǎn)品；由于，半成品成本隨實(shí)物的轉(zhuǎn)移而轉(zhuǎn)移，所以，最后步驟完工產(chǎn)品成本就是產(chǎn)成品成本。平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法所指的“完工產(chǎn)品”，是指最后步驟的完工產(chǎn)品，是狹義的完工產(chǎn)品，完工產(chǎn)品的成本由各步驟平行轉(zhuǎn)出的“份額”匯總而成。

2.3.5 在產(chǎn)品及其成本明細(xì)帳余額的含義不同。在逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，各生產(chǎn)步驟的在產(chǎn)品是指該生產(chǎn)步驟在產(chǎn)品的結(jié)存成本，與該步驟的在產(chǎn)品數(shù)量有對應(yīng)關(guān)系；而在平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，前面各生產(chǎn)步驟的在產(chǎn)品都是廣義的在產(chǎn)品，最后一個生產(chǎn)步驟的在產(chǎn)品則是狹義的在產(chǎn)品。其成本明細(xì)賬的余額為廣義在產(chǎn)品在該步驟的成本“份額”，與本步驟的在產(chǎn)品數(shù)量無對應(yīng)關(guān)系。

2.3.6 半成品成本流轉(zhuǎn)方式及半成品庫成本核算方法不同。在逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，半成品成本伴隨其實(shí)物的流轉(zhuǎn)在各生產(chǎn)步驟之間結(jié)轉(zhuǎn)。經(jīng)驗(yàn)收入庫的半成品，其成本從生產(chǎn)成本明細(xì)帳轉(zhuǎn)入“自制半成品”明細(xì)帳；而在平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，由于不計算半成品成本，所以各步驟間并不進(jìn)行半成品成本的結(jié)轉(zhuǎn)，即半成品成本的結(jié)轉(zhuǎn)與其實(shí)流轉(zhuǎn)不一致。經(jīng)驗(yàn)收入庫的半成品，其成本不從生產(chǎn)成本明細(xì)帳中轉(zhuǎn)出，不需開設(shè)“自制半成品”明細(xì)賬。

3 逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法與平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法的優(yōu)缺點(diǎn)比較

3.1 逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法：

3.1.1 優(yōu)點(diǎn)：可以反映各步驟的半成品成本，況且半成品的實(shí)物轉(zhuǎn)移與價值量同步結(jié)轉(zhuǎn)，有利于實(shí)物、資金的管理。同時，為開展成本指標(biāo)評比提供成本資料。

3.1.2 缺點(diǎn)：

3.1.2.1 產(chǎn)品成本核算、轉(zhuǎn)賬手續(xù)比較麻煩，不能及時提供產(chǎn)品成本指標(biāo)，影響成本計算的及時性。由于后一步驟半成品成本及完工產(chǎn)品成本的計算有賴于前面各步驟半成品成本資料。尤其是完工產(chǎn)品成本的計算必須等各步驟半成品資料提供齊全后方可進(jìn)行。導(dǎo)致成本住處嚴(yán)重滯后。

3.1.2.2 不利于考核，分析成本的升降原因。因?yàn)槟骋徊襟E產(chǎn)品成本的高低直接受前面各步驟半成品成本高低的影響，本步驟產(chǎn)品成本升降并不一定就是本步驟成本管理業(yè)績的反映。于是，就難以進(jìn)行有效的成本分析，也無法考核目標(biāo)的執(zhí)行情況，影響職工降低成本積極性的發(fā)揮。

3.1.2.3 不利于均衡成本核算工作量，由于在逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法下成本計算具有繼起性和不可逆性，工作量的分布很不均衡，成本核算人員常常忙了一段時間又在等待，特別是完工產(chǎn)品成本計算集中在月末，這種工作不均衡的現(xiàn)象尤為突出。

3.2 平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法

3.2.1 優(yōu)點(diǎn)：簡化了成本核算工作，有利于考核、分析成本的升降，均衡成本計算的工作量，及時提供產(chǎn)品成本指標(biāo)，提高了成本信息的及時性。

3.2.2 缺點(diǎn)：

3.2.2.1 不能提供各步驟半成品的成本指標(biāo)，不利于同行業(yè)間或本企業(yè)不同時期的成本對比分析。

3.2.2.2 各步驟成本結(jié)轉(zhuǎn)與半成品實(shí)物轉(zhuǎn)移相脫節(jié)，不利于加強(qiáng)實(shí)物、資金管理。

綜上可見，平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法與逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法都各有利弊，為了揚(yáng)長避短，取利舍弊，在實(shí)際工作中常常將二者結(jié)合使用。

4 平行結(jié)轉(zhuǎn)與逐步結(jié)轉(zhuǎn)相結(jié)合的分步法的內(nèi)容與評價

4.1 實(shí)施平行結(jié)轉(zhuǎn)與逐步結(jié)轉(zhuǎn)相結(jié)合的分步法的內(nèi)容：

4.1.1 各步驟半成品按定額成本結(jié)轉(zhuǎn)給下步驟。

4.1.2 各步驟成本差異平行結(jié)轉(zhuǎn)給財會部門，成本差異的計算方法如下：

成本差異=（期初在產(chǎn)品定額成本＋本期實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用－期末在產(chǎn)品的定額成本）－半成品定額成本。

4.1.3 財會部門將各車間轉(zhuǎn)來的成本差異按產(chǎn)品品種歸集。直接由該種完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)，從而計算出各種完工產(chǎn)品的實(shí)際成本核算。具體計算方法如下：

完工產(chǎn)品的實(shí)際成本數(shù)=完工產(chǎn)品數(shù)量×完工產(chǎn)品定額成本＋該產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異。

4.2 對平行結(jié)轉(zhuǎn)與逐步結(jié)轉(zhuǎn)相結(jié)合的分步法的評價

4.2.1 由于各步驟半成品按定額成本結(jié)轉(zhuǎn)給下步驟，提高了成本計算的及時性，克服了逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法的缺陷；同時，各步驟計算出來步驟半成品的成本，克服了平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法的缺陷。

4.2.2 由于成本差異全部由完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)，提高了成本指標(biāo)的靈敏度，便于成本分析。

4.2.3 通過各步驟分別計算各自的成本差異，各自承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，有利于業(yè)績考評。

4.2.4 將定額成本法與分步法相結(jié)合，使成本計算與控制，成本計算與成本分析考核有機(jī)地聯(lián)系起來。

4.2.5 按定額成本結(jié)轉(zhuǎn)各步完工半成品成本，簡化了核算，均衡了成本核算業(yè)務(wù)量。

[1]程堅(jiān),施卓晨.成本會計.浙江大學(xué)出版社

[2]鐘莉.淺談逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法與平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法的異同.法制與經(jīng)濟(jì).2006-12

[3]黃偉.平行結(jié)轉(zhuǎn)與逐步結(jié)轉(zhuǎn)相結(jié)合的成本計算分步法.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計.2000-11