仲偉俐 彭成吉

（1、黑龍江農(nóng)墾北大荒物流有限公司，黑龍江 哈爾濱 150036 2、黑龍江省隆業(yè)水利水電工程建設有限公司，黑龍江 哈爾濱 150000）

新的管理理論的產(chǎn)生及其推廣運用總是源于企業(yè)實踐的需要，并隨著實踐的發(fā)展而發(fā)展。相應地，管理會計的理論與技術方法也會隨著管理理論的發(fā)展而發(fā)展。這是因為管理理論的變遷，必然導致適應原有管理理論需要的管理會計信息系統(tǒng)所產(chǎn)生的信息，不能滿足新的管理理論的需要；新的管理理論必然會對管理會計提供的信息在深度和廣度上有更高的要求。這就導致原有的管理會計理論、技術方法在新的管理理論的背景下失去了效用，需要有新的管理會計理論及技術方法作必要的補充才能滿足新的管理理論實踐的需要。然而，原有的管理理論給企業(yè)與管理者形成了固有的管理理念，使企業(yè)在吸收新的管理理論時形成的障礙，對新的管理會計理念認識不足，影響了管理會計在企業(yè)中的應用。

1 管理會計所面臨的歷史因素

由于市場經(jīng)濟建設還不完善，致使管理會計在企業(yè)中出現(xiàn)了應用難的狀況，主導因素如下。

1.1 管理水平落后，基礎管理工作薄弱

目前，我國企業(yè)經(jīng)營管理水平雖然整體上有了較大提高，但許多企業(yè)運行機制并沒有太大的改觀。低效、混亂仍是我國絕大多數(shù)國有企業(yè)治理結構中普遍存在的問題。不少企業(yè)在規(guī)章制度的制定與執(zhí)行，基本信息系統(tǒng)的建立、更新與維護上仍然缺乏連續(xù)性、穩(wěn)定性和持久性。這一切都給管理會計的推廣運用帶來了不便。

1.2 轉軌期市場經(jīng)濟秩序的混亂

社會經(jīng)濟運行失序必然產(chǎn)生諸多不良后果，一方面，在違規(guī)收益遠高于懲罰成本的誘使下，一些企業(yè)放棄了需要持之以恒才能在未來見效的管理正道，踏上了“立竿見影”、“輕松獲益”的管理歪道；另一方面，在社會經(jīng)濟運行失序的情況下，企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的不確定性、不可知性、不可預測性必然增加，企業(yè)獲取環(huán)境信息的成本與難度也會隨之加大，最終必然影響到管理會計預測與決策等諸多功能的有效發(fā)揮。

1.3 管理人員、財會人員素質問題

管理會計作為一門實踐性很強的應用學科，其具體的運用必須因地制宜，管理人員、財會人員必須具有較高的素質，才能使管理會計在實踐中發(fā)揮應用的作用。因而全面提高我國管理人員、財會人員的素質，應是改善我國企業(yè)經(jīng)營管理水平、促進管理會計的推廣運用的當務之急。

2 理論運用的錯位

自20世紀80年代以來管理會計受到理論與實務界的高度重視與推廣。企業(yè)管理的目標不再只是重視眼前的經(jīng)濟利益和效益，而是更注重長遠的目標與發(fā)展，重視競爭優(yōu)勢的發(fā)現(xiàn)與培養(yǎng)，這就要求企業(yè)更加重視外部環(huán)境信息的獲取與分析。作為決策支持系統(tǒng)的管理會計如果仍然停留在過去只注重企業(yè)財務信息的獲取與分析，注重為提高企業(yè)短期效益服務顯然已不能適應企業(yè)新的管理需要。

管理會計理論和技術方法的演進往往與企業(yè)所處的社會經(jīng)濟環(huán)境和企業(yè)管理理論的轉變相適應。但不同的企業(yè)在相同的社會大環(huán)境下，因所處地理位置、人文環(huán)境、行業(yè)背景等的差異可能導致各企業(yè)具體的外部需求與競爭環(huán)境及內(nèi)部生產(chǎn)組織技術系統(tǒng)處于一種梯度結構的不同層次之中。管理會計理論與技術方法可能與處于較高層次結構中的企業(yè)經(jīng)營管理的需要相適應，用在處于較低層次結構中的企業(yè)未必合適；同樣，傳統(tǒng)的管理會計理論和技術方法對處于較低層次結構中的企業(yè)可能仍然適用，用于較高層次結構中的企業(yè)可能失去效用。所以，如果將管理會計理論、技術方法用于處在較低層次結構中的企業(yè)，或將傳統(tǒng)的管理會計理論、技術方法用于處在較高層次結構中的企業(yè)以及盲目地將一種新的管理會計理論和技術方法推廣運用于所有企業(yè)，其結果都可能產(chǎn)生理論運用的錯位。

3 管理會計的個性化特性對其應用的限制

3.1 管理會計的個性化特性

管理會計側重于為企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理服務，這一職能的發(fā)揮對企業(yè)組織的結構或體制以及企業(yè)所面臨的市場環(huán)境具有依附性。與具有社會化特征的財務會計不同，管理會計具有企業(yè)化（個性化）和行為化特征，管理會計在實踐中的應用充滿個性化色彩，它是理性、非理性的統(tǒng)一。管理會計理論與方法體現(xiàn)了理性層面，而這些理論與方法的具體應用則體現(xiàn)了非理性層面。管理會計的“相關信息適時地提供給相關的人”淋漓盡致的體現(xiàn)了其非理性的層面。管理會計理論與方法的有效應用涉及人的因素。由于引入了“人”的因素，就涉及人的價值取向與行為動機，這樣，管理會計的應用也就面臨管理人員的形象思維與管理情景兩個問題。這就使得管理會計理論與方法本身的邏輯思維受阻，從而導致管理會計理論與方法難以像財務會計那樣易于直接應用于企業(yè)。

現(xiàn)代企業(yè)面臨復雜而變化的內(nèi)外部環(huán)境，管理會計理論難以完全告訴企業(yè)管理人員如何應用它，應用的智慧在管理會計理論之外。它涉及管理人員面對企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的職業(yè)判斷問題。美國企業(yè)家包羅o蓋蒂在《我的經(jīng)營心得》一書寫道：“感覺、直覺、意愿和下決心的能力，這些都是超一流的老板的特征，它不具學術性，不是從曲線上推導出來，也不是從迷惘的市場研究或電腦中找得出的”。

3.2 與財務會計相比，管理會計應用不具有強制性

從總體上看，財務會計可以直接應用于企業(yè)實踐，也許受到這種現(xiàn)實的影響，人們期望管理會計也能像財務會計那樣直接應用于企業(yè)實踐。然而管理會計的特性決定了管理會計不會像財務會計那樣。于是，期望落差影響人們對管理會計在我國企業(yè)應用的認識和判斷。

我們應該看到管理會計與財務會計的不同，它不具有強制性，其應用與否以及應用程度如何完全取決于各個企業(yè)的內(nèi)在意愿和要求。在傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟體制下，外部政策驅動是企業(yè)應用管理會計的重要特征。與此相適應，20世紀90年代以前的管理會計側重于企業(yè)內(nèi)部，沒有明顯的市場特征，主要是責任會計。在市場經(jīng)濟環(huán)境下，市場競爭的外部壓力轉化為企業(yè)的內(nèi)部動力是管理會計產(chǎn)生、發(fā)展和備受重視的源泉。這樣進入90年代后，管理會計在我國應用才有所突破。

4 企業(yè)個體對管理會計的有效需求不足限制了它的應用

現(xiàn)代公司制度、金融市場與會計之間存在著共生互動性。因此，管理會計的應用依賴于我國企業(yè)管理體制的轉變，依賴于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，依賴于市場經(jīng)濟秩序的完善，也依賴于市場壓力對企業(yè)的推動。這是我國企業(yè)重視并自覺應用管理會計的前提條件。而目前來看，我國尚不具備管理會計普遍應用的市場環(huán)境和企業(yè)制度，那么，管理會計在我國的應用問題并不是管理會計本身的問題，而是市場外部環(huán)境、企業(yè)管理機制的問題。這樣，管理會計的應用必然因環(huán)境不同而不同，因企業(yè)管理人的理念不同而不同，也就不可能像財務會計那樣“應用廣泛”。因此，理解管理會計的特性是認識管理會計在企業(yè)有效應用的基本立足點。

隨著中國改革開放政策向縱深放線延伸、市場環(huán)境的不斷完善，管理會計將大有作為，具有廣闊的應用空間。企業(yè)應該充分認識管理會計的特性，轉變觀念，結合企業(yè)具體管理情景，積極探索管理會計理論方法與我國企業(yè)的應用途徑，并創(chuàng)造性地加以應用。管理會計的運用，并不囿于形式，只要與企業(yè)內(nèi)外環(huán)境相適應，和經(jīng)營管理機制相配合，管理會計就能夠在企業(yè)中發(fā)揮出重要的作用。

[1]余緒纓.管理會計學，北京：中國人民大學出版社2005

[2]李穎琦.管理會計應用中的問題及對策.立信高等?？茖W校學報2002.3