歐陽劍

一、會計(jì)政策選擇的基本概念

按照國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會(IASO)的定義,會計(jì)政策是指企業(yè)編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表時所采用的具體原則、基礎(chǔ)、慣例、規(guī)則和實(shí)務(wù)。會計(jì)政策選擇,是指在既定的可選擇域內(nèi)(一般由各國的會計(jì)準(zhǔn)則、相關(guān)經(jīng)濟(jì)法規(guī)等組成的會計(jì)規(guī)范體系所限定),根據(jù)特定主體的經(jīng)營管理目標(biāo),對可供選擇的會計(jì)原則、方法、程序進(jìn)行定性、定量的比較分析,從而擬定會計(jì)政策的過程。

二、會計(jì)政策選擇的理論基礎(chǔ)

與會計(jì)政策選擇相關(guān)的主要理論有:有效市場假說、實(shí)證會計(jì)理論、經(jīng)濟(jì)后果理論等。實(shí)證會計(jì)理論和經(jīng)濟(jì)后果理論都提到關(guān)于“契約”的問題,并以該問題為依據(jù)來研究會計(jì)政策的選擇。契約理論構(gòu)成了企業(yè)會計(jì)政策選擇的理論基礎(chǔ)。其主要觀點(diǎn)是:企業(yè)是一個有效的契約組織,是各方要素參與者構(gòu)成的一系列契約的聯(lián)結(jié)。在企業(yè)這個契約聯(lián)結(jié)中,企業(yè)的各方參與者根據(jù)所訂立的各種契約來取得基于企業(yè)中分配現(xiàn)金流量與其他資源的權(quán)力。

相對于市場而言,企業(yè)是一種不完備的契約。企業(yè)處在一個復(fù)雜多變的市場環(huán)境中,不可能在簽約時預(yù)測到所有可能出現(xiàn)的情況,企業(yè)會計(jì)人員只能在持續(xù)經(jīng)營假設(shè)前提下選擇適宜的會計(jì)政策進(jìn)行會計(jì)核算。在企業(yè)契約中,如經(jīng)理人與銀行之間的貸款協(xié)議,經(jīng)理人與股東的報(bào)酬計(jì)劃的內(nèi)容,均涉及會計(jì)收益等會計(jì)資料及相關(guān)的會計(jì)政策。實(shí)際上,會計(jì)收益與計(jì)算會計(jì)收益的重大會計(jì)政策具有同樣重要的地位。在有些情況下,利益相關(guān)者對后者的關(guān)注程度更高,后者關(guān)系到契約的制定、履行和對履行效果進(jìn)行評價的全過程。

會計(jì)政策便成為企業(yè)契約的重要組成部分,不同的契約產(chǎn)生的企業(yè)契約成本是不同的。一套能隨時間推移而生存下來的旨在減少利益沖突成本的契約是有效的,與其它契約相比,它更能減少代理沖突,增加企業(yè)價值,用以計(jì)算這些契約所使用的會計(jì)數(shù)據(jù)的會計(jì)政策比其它會計(jì)政策更為有效。通過對不同會計(jì)政策的選擇可以影響契約監(jiān)督成本,進(jìn)而影響企業(yè)價值及各利益主體的利益。從會計(jì)學(xué)的角度看,會計(jì)政策選擇問題就是怎樣為企業(yè)契約關(guān)系的確立和考核提供公平合理的衡量基礎(chǔ)。

三、規(guī)范企業(yè)會計(jì)政策選擇的幾點(diǎn)建議

會計(jì)政策制訂和選擇的有限理性,使政府頒布的會計(jì)準(zhǔn)則不可避免存在這樣那樣的破綻或漏洞,這就給了會計(jì)選擇行為主體鉆營牟利的機(jī)會和可能。既然會計(jì)政策是客觀存在的,其選擇過程既是利益分配過程,又是實(shí)現(xiàn)本身的優(yōu)化過程。對于會計(jì)政策,關(guān)鍵是防止過度濫用,盡量減少誘發(fā)濫用的動機(jī)。

1.加大企業(yè)違規(guī)處罰力度。一些企業(yè)尤其是上市公司鉆法律的空子,恣意利用會計(jì)政策變更操縱利潤,而無須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任?！稌?jì)法》應(yīng)對隨意變更會計(jì)處理方法的行為加大處罰力度,提高企業(yè)會計(jì)政策變更的成本。應(yīng)與國際接軌,引入民事賠償機(jī)制和相應(yīng)的民事訴訟機(jī)制,既可以使蒙受損失的投資者得到補(bǔ)償,又能給企業(yè)形成實(shí)在的經(jīng)濟(jì)壓力,從而抑制其利用會計(jì)政策操縱利潤的沖動。

2.規(guī)范企業(yè)會計(jì)政策選擇的信息披露制度。完善的信息披露制度是企業(yè)實(shí)現(xiàn)有效治理的前提條件,就會計(jì)政策而言,會計(jì)政策揭示是對會計(jì)政策選擇結(jié)果的綜合披露,將企業(yè)會計(jì)政策的選擇置于公眾監(jiān)督之下,在一定程度上就可以防止經(jīng)理人員利用會計(jì)政策選擇而損害其他利益相關(guān)者現(xiàn)象的發(fā)生。從世界范圍來看,各國準(zhǔn)則都強(qiáng)調(diào)企業(yè)既有適當(dāng)選擇會計(jì)政策的權(quán)力也負(fù)有進(jìn)行充分披露的義務(wù),我國會計(jì)準(zhǔn)則也應(yīng)更加注重企業(yè)會計(jì)政策揭示的重要性、明晰性、時效性和公正性,使企業(yè)會計(jì)政策選擇的信息披露制度朝著規(guī)范化方向發(fā)展。

3.建立有效的激勵機(jī)制,確保經(jīng)營者理性的選擇會計(jì)政策。會計(jì)政策的選擇完全掌握在內(nèi)部人手中,如果缺乏有效的激勵機(jī)制,經(jīng)營者可能在會計(jì)政策的選擇上發(fā)生短期行為。為了避免管理當(dāng)局經(jīng)營短視,應(yīng)當(dāng)對其薪酬制度進(jìn)行變革,引入西方普遍采用的股票期權(quán),將具有長期激勵作用的股票期權(quán)與短期激勵制度相結(jié)合,制定較長期的經(jīng)理人經(jīng)營績效的評價標(biāo)準(zhǔn),使管理當(dāng)局的目標(biāo)函數(shù)與所有者的目標(biāo)函數(shù)趨于一致。與管理人員的基礎(chǔ)年薪、效益年薪、補(bǔ)充養(yǎng)老金等方式結(jié)合使用,以增強(qiáng)公司管理當(dāng)局對股東的責(zé)任心與忠誠度,減少經(jīng)理人員的道德風(fēng)險(xiǎn),驅(qū)動管理當(dāng)局以提高企業(yè)總價值為目的來選擇有效率的會計(jì)政策。

4.加強(qiáng)內(nèi)部控制與會計(jì)政策執(zhí)行檢查。有效的內(nèi)部控制制度有助于經(jīng)營者通過會計(jì)政策的選擇實(shí)現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)。會計(jì)政策選擇需要會計(jì)職業(yè)判斷,職業(yè)判斷只有在有效的內(nèi)部控制約束下進(jìn)行才能符合經(jīng)營者的意圖和企業(yè)的目標(biāo)。從會計(jì)流程看,每一步驟都需要不同程度的職業(yè)判斷才能完成。在這些判斷的過程中,都會涉及會計(jì)政策的選擇,能否實(shí)現(xiàn)公允選擇,內(nèi)部控制扮演了非常重要的角色。

另外,人們更多關(guān)注會計(jì)政策選擇的動機(jī)和后果,卻很少對會計(jì)政策的實(shí)際執(zhí)行過程進(jìn)行控制與檢查。企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門可以履行這一職責(zé),及時發(fā)現(xiàn)會計(jì)政策是否按計(jì)劃執(zhí)行,變更有無充分的理由和審批手續(xù),并直接對董事會負(fù)責(zé)。

參考文獻(xiàn)

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