劉彥霞

摘 要:文章指出財政總預(yù)算會計面臨的新課題,分析研究我國現(xiàn)行財政總預(yù)算會計制度存在的問題,提出改革財政總預(yù)算會計制度的對策建議。

關(guān)鍵詞:財政總預(yù)算會計制度 問題 建議

中圖分類號:F230 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A

文章編號:1004-4914(2009)07-162-02

財政總預(yù)算會計是各級政府財政部門核算、反映和監(jiān)督政府預(yù)算執(zhí)行和財政周轉(zhuǎn)金等各項財政性資金活動的專業(yè)會計,是預(yù)算會計的一個分支。近年來,我國財政管理體制改革的步伐進(jìn)一步加快,按照公共財政理論設(shè)計的預(yù)算管理模式已開始建立。隨著預(yù)算編制、執(zhí)行等環(huán)節(jié)以及政府采購等財政管理制度改革的逐步深化,財政總預(yù)算會計制度以及與之相關(guān)的配套改革措施更新有所滯后,一些財政業(yè)務(wù)適用的會計科目和制度不明確,亟待出臺明確的規(guī)范。同時,在制度執(zhí)行中也暴露出一些深層次的問題,如:會計核算和信息披露不充分,提供的財務(wù)信息存在明顯缺陷;預(yù)算會計過分強調(diào)以預(yù)算管理為中心,只側(cè)重披露預(yù)算執(zhí)行情況信息,幾乎忽視了政府會計的其它重要內(nèi)容。因此,推動財政總預(yù)算會計制度改革,構(gòu)建全新的政府會計體系已迫在眉睫。

一、財政總預(yù)算會計面臨的新課題

為構(gòu)建新公共財政體系,我國進(jìn)行了部門預(yù)算編制、國庫集中收付制度和政府采購等一系列改革,從而對我國現(xiàn)行財政總預(yù)算會計制度提出了一些新問題和新要求。首先,部門預(yù)算要求反映部門所有的收入和支出,涵蓋所有的預(yù)算資金,預(yù)算編制要求細(xì)化到項目。因此,反映預(yù)算執(zhí)行情況的明細(xì)核算應(yīng)作細(xì)化調(diào)整。采用零基預(yù)算方法,要求會計核算不僅要提供收支流量方面的信息,還要提供資產(chǎn)存量方面的信息。其次,國庫集中收付制度的建立,改變了預(yù)算資金的流轉(zhuǎn)程序。預(yù)算單位用于發(fā)放工資、購建固定資產(chǎn)、購買材料等的預(yù)算資金,不再由財政通過主管部門撥入用款單位,而是由財政部門從國庫按規(guī)定程序直接撥入職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商。行政、事業(yè)單位收到預(yù)算資金時,一方面表現(xiàn)為收入的增加,另一方面表現(xiàn)為費用的增加。這就需要對行政單位和事業(yè)單位會計制度規(guī)定的核算內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng)的修改。同樣,在財政總預(yù)算會計中,也要增加核算和反映這一資金流向變化的內(nèi)容。再次,實行政府采購制度,財政部門不再簡單地按照預(yù)算撥付經(jīng)費給行政單位,而應(yīng)當(dāng)按照批準(zhǔn)的預(yù)算和采購活動的履約情況直接向供應(yīng)商撥付貨款,增加了會計確認(rèn)的難度。

二、我國現(xiàn)行財政總預(yù)算會計制度存在的問題

財政管理制度改革的實施使財政總預(yù)算會計制度在核算內(nèi)容上出現(xiàn)了許多新情況,原來的核算內(nèi)容及核算方法已不能適應(yīng)新的變化,迫切需要對總預(yù)算會計制度進(jìn)行進(jìn)一步修改和完善。另外,從政府會計改革的趨勢看,由于我國預(yù)算會計制度仍采用收付實現(xiàn)制,與國際通行做法存在較大差異,在執(zhí)行中也暴露出一些深層次的問題。

1.現(xiàn)行制度不能真實、完整地核算和反映財政管理制度改革后出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)。一是國庫集中收付制度和國庫單一賬戶體系的實行,使財政資金的運行方式發(fā)生了較大變化。在地方逐步推進(jìn)國庫集中收付制度的過程中,存在先集中支付后實行零余額清算的情況,在這種情況下,支付中心(局)的支付業(yè)務(wù)如何入賬,適用哪種會計制度不明確。二是目前財政部門適用的主要有《財政總預(yù)算會計制度》、《預(yù)算外資金財政專戶會計核算制度》兩種制度,這兩種制度不能涵蓋財政單一賬戶體系的所有內(nèi)容,如國債轉(zhuǎn)貸、糧食風(fēng)險基金、社會保障專戶等,這些專戶中的資金大部分是從國庫列支出來以后的專項資金,這類資金活動不應(yīng)適用一般預(yù)算收支等科目,而是其他的會計科目,這些在會計制度中未作明確規(guī)定。三是政府采購制度的實施,使財政資金的流向發(fā)生了重大變化,例如,在采購材料物資過程中,在收付實現(xiàn)制下,總預(yù)算會計只能在實際撥款時按撥款金額確認(rèn)和計量財政支出,如果在年末采購已基本完成,但款項尚未付清,或按照采購合同須扣留部分保證金,則在年末會形成財政資金結(jié)余,這種會計處理不能真實反映預(yù)算執(zhí)行情況。

2.現(xiàn)行制度不能為編制部門預(yù)算提供全面的會計信息。我國的預(yù)算編制正在以“零基法”取代“基數(shù)法”。在“零基法”下,一切從“零”開始,主要根據(jù)各部門的職責(zé)、占用的經(jīng)濟資源、人員配備等客觀因素來確定資金使用額度,因此,編制“零基預(yù)算”,除了有核定編制、制定標(biāo)準(zhǔn)定額等相關(guān)配套制度外,摸清各部門的“家底”、充分了解各部門資源占用和使用情況,具有十分重要的作用,如果沒有可靠的會計信息,就無法編制“零基預(yù)算”。在收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)下,不能真實、完整反映各單位占用的經(jīng)濟資源及使用情況,難以為編制部門預(yù)算提供所需的數(shù)據(jù)。

3.現(xiàn)行制度不能提供完整、透明的政府會計信息。近年來,全國人大加大了對財政的監(jiān)督,審計署連續(xù)公布年度的財政審計報告,政府預(yù)算及相關(guān)信息引起了全社會的廣泛關(guān)注,社會公眾對政府會計信息的完整性和透明度提出了新要求。長期以來,我們只強調(diào)預(yù)算會計為預(yù)算管理服務(wù),預(yù)算會計是預(yù)算管理的工具,因而造成預(yù)算會計僅側(cè)重預(yù)算資金的收入、支出及結(jié)存的核算,財政每年向人大提交的財政預(yù)決算報告也主要是針對財政收支及預(yù)算執(zhí)行情況,對于使用財政資金所形成的龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況、政府舉借的債務(wù)以及還本付息情況、或有負(fù)債、預(yù)算資金的使用效果等缺乏有關(guān)的信息披露。在收付實現(xiàn)制下,一些地方政府為企業(yè)提供擔(dān)保等事項形成的或有負(fù)債也沒有予以充分披露。政府的這些債務(wù)被“隱藏”了,不能真實地反映政府的財務(wù)狀況,夸大了政府可支配的財政資源,造成虛假平衡現(xiàn)象,不利于政府有效監(jiān)控財政風(fēng)險、評估財政狀況,對財政經(jīng)濟的持續(xù)、健康運行帶來隱患。不僅立法機關(guān)、審計機關(guān)和社會公眾難以進(jìn)行監(jiān)督,財政部門自己也缺少了宏觀決策所需的重要信息。

4.現(xiàn)行制度不能更好地實現(xiàn)與國際接軌。經(jīng)濟全球化使政府變成了企業(yè)或使政府企業(yè)化,既然是企業(yè),當(dāng)然就要按企業(yè)規(guī)則辦事,這樣才能生存和發(fā)展,而企業(yè)會計核算確認(rèn)基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制,因此以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的現(xiàn)行預(yù)算會計不能較好適應(yīng)政府公共管理的要求,不能實現(xiàn)以績效為導(dǎo)向的管理。近年來,我國財政投融資體制的市場化進(jìn)程不斷推進(jìn),政府投融資主體多元化,隨著私人部門介入公共領(lǐng)域,對政府部門會計信息的透明度和準(zhǔn)確性提出了更高的要求,一方面要求實現(xiàn)與政府部門會計信息的可比性,另一方面也需要政府部門提供充分的信息來對成本進(jìn)行計價、核算和比較。

三、改革財政總預(yù)算會計制度的建議

1.改進(jìn)現(xiàn)行的財政總預(yù)算會計制度,適應(yīng)新業(yè)務(wù)的核算要求。針對新的財政業(yè)務(wù),需要更新總預(yù)算會計核算內(nèi)容,并針對新業(yè)務(wù)設(shè)置相應(yīng)的會計科目。一是針對政府采購制度和國庫集中收付制度的改革,增加相應(yīng)的核算內(nèi)容,適應(yīng)新的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的核算需要。二是增加針對國債轉(zhuǎn)貸、糧食風(fēng)險基金、社會保障資金等專戶的核算科目,明確會計科目適用范圍,加強對專戶資金的管理。三是現(xiàn)有的一般預(yù)算與基金預(yù)算分別核算與政府收支分類改革科目體系不統(tǒng)一,建議取消一般預(yù)算、基金預(yù)算分別核算,按照政府收支分類改革后的明細(xì)科目執(zhí)行,保持新科目體系的統(tǒng)一。四是設(shè)置社會保障基金核算科目,將社會保障基金統(tǒng)一納入預(yù)算管理。五是現(xiàn)行的決算批復(fù)制度,需待下年批復(fù)本年度的財政決算,每年年終難以結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)年賬務(wù),待決算批復(fù)后,再調(diào)整上年結(jié)余,結(jié)轉(zhuǎn)上年賬務(wù),實際工作中帶來了不少困難,建議取消調(diào)整上年結(jié)余的辦法。六是對于特定的業(yè)務(wù),建議引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會計基礎(chǔ)。

2.完善政府會計的確認(rèn)基礎(chǔ)。與預(yù)算會計相比,政府會計涉及的會計事項要比預(yù)算收支復(fù)雜得多,不僅反映預(yù)算資金運動情況,還包括對國有資產(chǎn)、債權(quán)債務(wù)的管理等等。從國外的實踐看,權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)在加強政府的資產(chǎn)和負(fù)債管理,控制財政風(fēng)險,提高政府預(yù)算及會計信息的透明度等方面都比收付實現(xiàn)制具有明顯的優(yōu)勢。為了真實反映我國政府的財務(wù)活動情況及財務(wù)狀況,使信息使用者更客觀公正地分析、評價政府財務(wù)受托責(zé)任的履行情況,對我國現(xiàn)有的預(yù)算會計確認(rèn)基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)予以改進(jìn)和完善。但是,我國的政治制度、財政管理體制等方面與國外差異較大,我們不能簡單地照搬國際經(jīng)驗,而應(yīng)根據(jù)我國的實際情況,由修正的收付實現(xiàn)制或修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制向完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制穩(wěn)步推進(jìn)。

3.建立基金會計模式?；饡嬆Ｊ绞且曰鹱鳛闀嬛黧w,每個基金都有一套相互獨立的賬戶體系,每個基金都要求編制獨立的財務(wù)報表。政府及事業(yè)單位資金的提供者,一般要求將資金使用在指定的用途上,這就客觀上要求對基金主體單獨核算和披露相關(guān)的會計信息,以滿足資金提供者和社會公眾了解基金收支結(jié)余情況。實行基金會計模式能夠?qū)⑽写黻P(guān)系的處理機制有效地融入會計準(zhǔn)則制度規(guī)范內(nèi),從而增強代理關(guān)系的控制,產(chǎn)生良好的社會效果。我國政府會計可以運用基金會計模式,對政府財務(wù)資源分類設(shè)置基金進(jìn)行核算與管理。在原有一般預(yù)算資金、政府性基金和專用基金的基礎(chǔ)上,設(shè)置國有資產(chǎn)基金、社會保障基金等,將國有股權(quán)、社會保障資金分類納入政府會計的視野。

4.建立統(tǒng)一的政府財務(wù)報告制度。政府財務(wù)報告是政府會計信息的最終“產(chǎn)成品”,它是為了滿足信息使用者需求而編制的以財務(wù)信息為主要內(nèi)容、以財務(wù)報表為主要形式、全面系統(tǒng)地反映政府財務(wù)業(yè)績和財務(wù)受托責(zé)任完成情況的綜合報告。政府財務(wù)報告應(yīng)當(dāng)明確信息的使用者不僅僅是政府和預(yù)算單位,還包括政府債券的投資者、納稅人、選舉人、投票人等。政府財務(wù)報告應(yīng)當(dāng)提供反映政府受托責(zé)任方面的信息:第一,財政資金是否用于預(yù)算限定的用途或目的,這是公共財政資金管理的起碼要求。第二,反映國有資產(chǎn)方面的財務(wù)信息,特別是國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)構(gòu)成及收益權(quán)情況、國有資產(chǎn)保值增值情況的信息。第三,反映政府總體收、支、余的財務(wù)信息。第四,提供政府或政府部門作為受托人受托管理的社會保障基金方面的財務(wù)信息。

5.建立政府財務(wù)報告審計制度。從理論上說,政府行政當(dāng)局編制政府財務(wù)報告,社會公眾、立法機構(gòu)等各種使用者使用政府財務(wù)報告,由于提供財務(wù)報告的立場與使用財務(wù)報告的立場往往不一致,必須考慮政府財務(wù)報告的質(zhì)量問題,即如何才能保證政府財務(wù)報告信息的相關(guān)性和可靠性,客觀公允地反映政府的業(yè)績和受托責(zé)任。審計可以說是協(xié)調(diào)這種關(guān)系的橋梁和紐帶,通過審計為政府財務(wù)報告提供鑒證,可以使政府財務(wù)報告取信于使用者,以解除政府的受托責(zé)任。從另一方面看,對政府財務(wù)報告的審計鑒證也有利于提高公共財政資金使用效率和效果,督促政府官員及政府行政管理當(dāng)局高效、廉政地開展工作。所以,建立政府審計制度,把政府審計報告作為政府財務(wù)報告不可或缺的組成部分,是財政總預(yù)算會計制度改革的一項重要內(nèi)容。

6.擴展財政總預(yù)算會計體系,構(gòu)建我國政府會計體系。擴展財政總預(yù)算會計體系,構(gòu)建政府會計體系,就是要把會計核算對象由預(yù)算資金運動擴展為政府的價值運動,即包括預(yù)算資金在內(nèi)的政府的一切資金運動。一是擴大總預(yù)算會計制度外延,將財政專戶會計核算,預(yù)算內(nèi)、預(yù)算外資金核算,社會保障基金核算全部納入總預(yù)算會計體系,建立統(tǒng)一的、與政府收支分類相似的總預(yù)算會計科目庫和總預(yù)算會計制度,從事政府會計各方面的核算工作,均能按統(tǒng)一的會計制度進(jìn)行確認(rèn)、計量和報告。二是應(yīng)在會計核算中,增加對政府固定資產(chǎn)的核算與反映,同時提供政府資產(chǎn)的增量和存量兩方面的信息。三是對國有股權(quán)的政府資產(chǎn)和政府債權(quán)、債務(wù)進(jìn)行會計確認(rèn)和核算,納入政府會計范疇。

(作者單位:河南省濮陽市財政局 河南濮陽 457001)(責(zé)編:賈偉)