孟憲民 宋立忠 富仲羽

[中圖分類號(hào)]F812.2[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1009－2234(2009)05－0168－01

我國(guó)目前執(zhí)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度是經(jīng)過(guò)1997年重大改革后所制定的制度。包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度、行政單位會(huì)計(jì)制度和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度在內(nèi)的預(yù)算會(huì)計(jì)制度體系。自1998年以來(lái)，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)生了重大變化，我國(guó)以加強(qiáng)和規(guī)范財(cái)政管理為中心，在財(cái)政預(yù)算管理制度方面進(jìn)行了一系列改革，包括逐步實(shí)施國(guó)庫(kù)集中收付制度，積極推行政府采購(gòu)制度等。各項(xiàng)改革的實(shí)施使預(yù)算會(huì)計(jì)制度在核算內(nèi)容上出現(xiàn)了許多新情況，原來(lái)的核算內(nèi)容及核算方法已不能適應(yīng)新的變化，迫切需要對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)制度進(jìn)行進(jìn)一步修改和完善。

一、我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度存在的主要問(wèn)題

(一)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度不能真實(shí)、完整地核算和反映實(shí)施國(guó)庫(kù)集中收付制度和政府采購(gòu)制度后出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)

國(guó)庫(kù)集中收付制度和政府采購(gòu)制度的實(shí)施，使財(cái)政資金的流向發(fā)生了重大變化，如預(yù)算單位用于發(fā)放工資、購(gòu)建固定資產(chǎn)、購(gòu)買材料及服務(wù)等所需要的財(cái)政資金不再由財(cái)政通過(guò)主管部門撥人用款單位，而是由財(cái)政部門從單一賬戶或采購(gòu)專戶按規(guī)定程序直接撥人職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商，行政、事業(yè)單位收到的財(cái)政資金不再表現(xiàn)為貨幣資金，而是一方面表現(xiàn)為收入的增加，另一方面表現(xiàn)為費(fèi)用的增加(如工資支出等)或非貨幣性資產(chǎn)的增加(如存貨、在建工程、固定資產(chǎn)等)，這就需要對(duì)行政單位和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定的核算內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng)的修改。

(二)不能全面、完整地反映政府的債務(wù)

近年來(lái)，我國(guó)實(shí)施積極的財(cái)政政策，發(fā)行了大量的國(guó)債，這些債務(wù)均為政府的現(xiàn)實(shí)負(fù)債，應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以反映。但是，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能提供這方面的完整信息。由于實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，財(cái)政支出中只反映當(dāng)期實(shí)際的還本付息數(shù)，但不能計(jì)提利息支出，政府的負(fù)債只反映當(dāng)期本金數(shù)，沒(méi)有反映應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)、以后年度償付的利息數(shù)，致使政府債務(wù)出現(xiàn)“隱藏”現(xiàn)象，不能真實(shí)地反映政府的財(cái)務(wù)狀況，夸大了政府可支配的財(cái)政資源，造成虛假平衡現(xiàn)象，不利于政府防范和化解財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，給財(cái)政經(jīng)濟(jì)的持續(xù)、健康運(yùn)行帶來(lái)隱患。

(三)政府會(huì)計(jì)信息不完整、透明度不夠，缺乏完整地反映政府財(cái)務(wù)狀況的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告

雖然我國(guó)的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中均規(guī)定了相應(yīng)的一套會(huì)計(jì)報(bào)表，但各套報(bào)表自成體系，分別編報(bào)。沒(méi)有一套能夠完整地反映各級(jí)政府的資源、負(fù)債和凈資產(chǎn)全貌的合并會(huì)計(jì)報(bào)表。長(zhǎng)期以來(lái)，我們只強(qiáng)調(diào)預(yù)算會(huì)計(jì)為預(yù)算管理服務(wù)，預(yù)算會(huì)計(jì)是預(yù)算管理的工具，因而造成預(yù)算會(huì)計(jì)僅側(cè)重預(yù)算資金的收入、支出及結(jié)存的核算，對(duì)于使用財(cái)政資金所形成的龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況，政府舉債的債務(wù)以及還本付息情況，預(yù)算資金的使用效果等缺乏有關(guān)的信息披露。

二、引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的必要性

(一)是建立公共財(cái)政體制的需要

權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)下的收入支出報(bào)表，能夠客觀反映政府所控制的經(jīng)濟(jì)存量和經(jīng)濟(jì)流量，從而體現(xiàn)政府提供公共產(chǎn)品及公共服務(wù)的能力；而收付實(shí)現(xiàn)制下的收入支出報(bào)表中所列收支因與當(dāng)期實(shí)際實(shí)現(xiàn)的收支有一定差距，因此難以擔(dān)當(dāng)起客觀反映政府業(yè)績(jī)的重任。引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，是建立公共財(cái)政體制的必然要求，不僅為財(cái)政資金使用的監(jiān)督管理和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)創(chuàng)造了條件，有利于提高政府執(zhí)政管理效率，而且將確保公共財(cái)政建設(shè)相關(guān)部門業(yè)務(wù)活動(dòng)的規(guī)范性和有效性，使財(cái)政政策有效發(fā)揮宏觀調(diào)控作用。此外，按照現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度規(guī)定，在收付實(shí)現(xiàn)制下，政府負(fù)債核算的內(nèi)容不整、不真實(shí)，只反映當(dāng)年債務(wù)的還本付息支出，許多已經(jīng)發(fā)生但需要在以后期間支付的現(xiàn)實(shí)義務(wù)并沒(méi)有被確認(rèn)為負(fù)債，而且所有負(fù)債也沒(méi)有區(qū)別償還期限的長(zhǎng)短，一定程度上加劇了政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。在權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)下，將對(duì)政府債務(wù)進(jìn)行較全面的確認(rèn)與計(jì)量，所提供的負(fù)債信息能夠準(zhǔn)確評(píng)估政府的債務(wù)狀況和償債能力，可以有效防范政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

(二)滿足對(duì)政府預(yù)算會(huì)計(jì)信息的需求

隨著我國(guó)財(cái)政投融資體制市場(chǎng)化進(jìn)程的加快，政府財(cái)政資金的來(lái)源變得更加多元，包括納稅人繳納的稅收、政府舉借的各種債務(wù)資金等。必然的，政府資產(chǎn)狀況及其提供公共服務(wù)的能力、財(cái)政資金的使用狀況、支出結(jié)構(gòu)及其效果等開(kāi)始日益?zhèn)涫荜P(guān)注。引人權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，可使政府會(huì)計(jì)更具透明度和準(zhǔn)確性。

三、改進(jìn)我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度的思考

(一)正確認(rèn)識(shí)并處理好權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制的關(guān)系

權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制都是會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)，只是權(quán)責(zé)發(fā)生制提供的會(huì)計(jì)信息更全面，它能夠全面反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債，可以更好地幫助經(jīng)濟(jì)決策。而收付實(shí)現(xiàn)制則能反映現(xiàn)金的流入、流出以及存量，以便幫助政府作出合理的財(cái)政收入政策以及確定債務(wù)規(guī)模，只有兩者相結(jié)合，才能反映全貌。從國(guó)外政府會(huì)計(jì)實(shí)踐看，已在政府會(huì)計(jì)中引人權(quán)責(zé)發(fā)生制的國(guó)家，沒(méi)有一個(gè)國(guó)家完全拋棄收付實(shí)現(xiàn)制的有關(guān)信息，均有一張重要的報(bào)表，即“現(xiàn)金流量表”。

(二)完善預(yù)算會(huì)計(jì)核算相關(guān)體系和方法

1我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度對(duì)象主要是預(yù)算資金的收支活動(dòng)，難以全面核算和反映政府的經(jīng)濟(jì)資源占用及使用情況，也難以核算和反映政府的債務(wù)規(guī)模及償債情況，所以，應(yīng)對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)從整體框架上進(jìn)行全面改革，制定我國(guó)的政府會(huì)計(jì)核算制度和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告制度。同時(shí)，將基建資金納入預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系，在現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度中增加相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目予以核算，以體現(xiàn)基建資金核算的特殊性。要重新設(shè)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表體系，以準(zhǔn)確披露包括基建資金在內(nèi)的所有預(yù)算資金的相關(guān)信息。

2對(duì)于實(shí)施政府采購(gòu)、國(guó)庫(kù)集中收付制度以后出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)，如由于財(cái)政資金流向變化而引起的收入和支出的計(jì)量、確認(rèn)問(wèn)題，購(gòu)入工程物資的計(jì)價(jià)問(wèn)題等，應(yīng)分別在財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)中做出相應(yīng)的補(bǔ)充規(guī)定，在具體會(huì)計(jì)核算方法的選用上，凡是以收付現(xiàn)行制為基礎(chǔ)的賬簿記錄已不能真實(shí)反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的，應(yīng)逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。同時(shí)，為了適應(yīng)編制部門預(yù)算的需要，應(yīng)將固定資產(chǎn)購(gòu)建業(yè)務(wù)納入行政、事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算中，并對(duì)行政、事業(yè)單位的固定資產(chǎn)采取折舊政策，真實(shí)反映各單位的資產(chǎn)存量及使用情況。