張偉寧

摘要：近兩年，我國會計制度和稅法變革較大，這使得會計制度和稅法之間的差異變得越來越明顯。這種差異的存在是經濟發(fā)展的必然現(xiàn)象，然而，這種情況存在的同時也會給企業(yè)的財務核算和稅務部門的征稅工作帶來成本的增加等負面影響。

關鍵詞：會計制度；稅法；差異及協(xié)調

中圖分類號：F233文獻標志碼：A文章編號：1673－291X(2009)05－0159－02

一、概述

隨著我國市場經濟體制改革的深入發(fā)展及會計體制改革的不斷深入，我國會計制度與稅法的差異表現(xiàn)得越來越明顯。這種差異的存在與我國不同時期的經濟體制變革有較大的聯(lián)系。我們知道會計制度是會計工作所要遵循的規(guī)則和程序的總稱，而稅法則是國家法律調整稅收關系的法律規(guī)范，因而這兩者在會計實務工作中必然存在一定的差異。尤其是新的所得稅實行以來，這種差異就更明顯了，據(jù)不完全統(tǒng)計，新的所得稅法與會計制度的差異，相比以前增加了20多處。對于這種差異的存在我們應該客觀地分析并加以協(xié)調，以下將詳細分析這兩者之間差異的表現(xiàn)形式、原因以及協(xié)調的具體措施。

二、我國會計制度與稅法差異的表現(xiàn)形式

(一)會計制度和稅法在原則規(guī)定上的差異

在基本準則規(guī)定上，我國的《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)的會計核算要以權責發(fā)生制為基礎，即企業(yè)當期已經實現(xiàn)的收入和已經發(fā)生的費用，無論款項是否收付，都應該作為當期的收入和費用處理。然而，稅法的規(guī)定卻不完全承認權責發(fā)生制的適用性，其在企業(yè)的收入確認上傾向于權責發(fā)生制，而在費用的確認上卻更傾向于采用收付實現(xiàn)制。例如，在企業(yè)增值稅的賬戶處理時，企業(yè)在明細科目上還必須設置“應交增值稅——進項稅額”、“應交增值稅——已交稅金”、“應交增值稅——進項稅額轉出”等子項目，由此可見，其會計處理并不完全是按照權責發(fā)生制確認核算的，是按照收付實現(xiàn)制原則進行的。這正是會計制度和稅法在原則規(guī)定上的差異體現(xiàn)。

(二)會計制度與新稅法已消除的差異

新稅法的施行，加上新會計準則明年的更大范圍內執(zhí)行，這兩者的同時實行不可避免地要加大企業(yè)會計處理與稅法處理的難度。因此，有必要了解新稅法實行前后與會計制度已經消除的差異，這將有利于企業(yè)更加明確以往存在的稅法與會計制度差異的影響。新稅法和新會計準則的實施消除了原先的差異有20多項，比較典型的有：向本企業(yè)職工發(fā)放本企業(yè)生產的產品、非貨幣性換出存貨、債務重組償還存貨等，原企業(yè)所得稅法視同銷售、原會計準則制度不視同銷售，而按新準則應該視同銷售，從而使稅法與會計的差異被消除。

(三)新稅法實施后會計制度與稅法新增的差異以及其在資產要素等項目處理上的差異

新稅法施行后在企業(yè)所得稅核算問題上也產生了新的差異，如新企業(yè)會計準則規(guī)定企業(yè)的期末資產計量應該應用公允價值的方式核算計量，并將公允價值與相關資產的賬面價值之間的差異計入當期損益或者所有者權益賬戶，但是在新的稅法當中并沒有對這方面做出規(guī)定，也就是這種核算方式在稅法上還未得到認可。此外，在資產要素核算上，會計制度和稅法也存在一定的差異，這些差異的存在會影響資產要素的會計核算。例如，會計制度對于固定資產等資產要素的處理強調加速折舊與提前攤銷資產，而稅法則要加上一些限制性條件。如固定資產折舊，會計上規(guī)定折舊方法、折舊年限和殘值估計、應計提折舊的固定資產范圍等企業(yè)可以自主決定，而稅法上卻明確規(guī)定，企業(yè)的會計處理如與稅法規(guī)定不一致，計稅時應按稅法規(guī)定調整；又如待攤費用，會計上規(guī)定如果待攤費用的項目不能為企業(yè)帶來經濟利益，應全部計入當期損益，而稅法則強調要按規(guī)定期限如實攤銷等。這些規(guī)定細節(jié)上的差異會直接影響企業(yè)的會計核算和會計處理方法的選擇。

(四)會計制度和新稅法在權益、負債、收入等各要素規(guī)定方面表現(xiàn)的主要差異

由于會計制度和稅法在原則規(guī)定上的區(qū)別，進而使得兩者在權益、負債、收入等各個具體會計項目上的定義、確認方法以及核算方式都存在一定程度上的差別。例如：會計制度上對于收入的確認就明顯和稅法上收入的確認標準不同，使得會計期末企業(yè)要針對收入項目作一系列的納稅調整；又如在接受資產捐贈、轉增資本等權益核算上，稅法和會計規(guī)定的核算方式和確認標準也存在細節(jié)上的差別。

三、我國會計制度與稅法存在差異的原因

(一)會計制度和稅法各自制定目的的不同是兩者存在差異的直接原因

我國制定的會計制度是為了能夠準確地反映企業(yè)經營狀況以及財務情況，為企業(yè)管理者、投資人以及相關信息使用者提供真實和可靠地財務信息作保障；而稅法制定的目的是保證國家財政收入的穩(wěn)定和效率，利用稅收杠桿進行宏觀調控，調節(jié)收入分配。同時，兩者之間又有一定的聯(lián)系，會計制度約束下的企業(yè)會計信息是企業(yè)核算納稅的主要參照依據(jù)，稅法對于會計制度的規(guī)定具有約束和控制作用。

(二)所依據(jù)原則的不同是會計制度和稅法差異存在的前提條件

會計制度所遵循的原則有：謹慎性、實質重于形式等，這些會計核算的原則在稅法核算中也是認可的。然而，新稅法在此基礎上又具有一些自身的原則：收入平衡原則、公平原則、客觀原則、行政管理原則等，這些與會計制度核算的基本原則是完全不同的，甚至有時候是相背離的。因此，這些基本原則的差異導致了會計制度和稅法在會計業(yè)務和會計方法選擇上不可避免地要存在差異。

(三)經濟發(fā)展狀況是會計制度和稅法產生差異的主要原因

在我國隨著改革開放的不斷發(fā)展，市場經濟體制建設的不斷深入，與企業(yè)會計制度相關的會計準則不斷地得到修改和完善，稅法也是如此。從前，在傳統(tǒng)的計劃經濟體制下，企業(yè)屬于全民所有，本質上是國家的，會計制度體現(xiàn)的也就是國家的財政需要，因而當時的會計制度和稅法的目標是完全一致的。當前多種經濟成分的存在和發(fā)展，企業(yè)代表的不再僅僅是國家的需要了，企業(yè)和國家之間的利益目標存在差異，這是經濟水平發(fā)展的結果，也是導致會計制度和稅法出現(xiàn)差異的主要原因。

四、我國會計制度與稅法差異的協(xié)調

由前面的原因分析可知，當前我國會計制度和新稅法存在差異是由經濟發(fā)展水平所決定的，是一種必然的現(xiàn)象。經濟發(fā)展中在制定會計制度時考慮給予企業(yè)更多自主理財權的同時，也應該考慮國家財政收入的需要。所以，當前正確協(xié)調好新企業(yè)會計制度和新稅法之間的差異對于企業(yè)和國家來說都具有重要的意義。

(一)加強部門間的溝通，明確會計制度和新稅法法規(guī)各自調整的范圍

我國的會計制度制定部門為財政部，而稅法的制定部門為國家稅務總局。因而在各個制定法規(guī)時兩個部門間應該加強溝通，盡量使得財政部門制定出來的會計制度不僅能夠滿足企業(yè)會計核算的正常要求，同時，也能夠滿足納稅調整的需要；同樣的稅務總局制定出來的稅法制度也應該盡量在會計制度的合理范圍內，盡量使得企業(yè)的納稅調整工作降到最