王德才

[摘 要]在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)日益發(fā)達(dá)的今天,會(huì)計(jì)造假問(wèn)題也日益嚴(yán)重,這對(duì)我國(guó)并不十分完善的證券市場(chǎng)機(jī)制產(chǎn)生了巨大的震動(dòng)。文章分析了會(huì)計(jì)造假是由于利益的驅(qū)動(dòng),監(jiān)管不利,會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高等原因造成的,進(jìn)一步還提出了在審計(jì)工作中如何識(shí)別造假的幾種方法。

一、會(huì)計(jì)造假的成因

(一)利益驅(qū)動(dòng)

利益的驅(qū)動(dòng)是會(huì)計(jì)造假的原動(dòng)力,造假者通過(guò)造假旨在得到直接的或間接的、現(xiàn)實(shí)的或潛在的非法經(jīng)濟(jì)利益,另外對(duì)政治利益的追逐也使造假者鋌而走險(xiǎn),不顧后果。造假者的逐利心理突出地表現(xiàn)在他們對(duì)暴富的渴望,對(duì)物質(zhì)財(cái)富和富足生活的羨慕,對(duì)保官、升官平步青云的企盼,對(duì)出人頭地的向往。而當(dāng)這一切通過(guò)正常渠道實(shí)現(xiàn)不了時(shí),就公然違犯國(guó)家法律政策,依靠做假賬來(lái)改變企業(yè)與國(guó)家、企業(yè)與個(gè)人、個(gè)人與個(gè)人之間的利益格局和分配關(guān)系,改變衡量其政績(jī)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)。

1.政治利益。仔細(xì)地分析一下會(huì)計(jì)造假的公司不難看出,不管是上市公司還是非上市公司,它們大多是一些在全國(guó)或地方比較有些名氣的大公司。但是,市場(chǎng)在變化,競(jìng)爭(zhēng)格局在變化,這些企業(yè)沒(méi)有跟上變化了的形勢(shì),管理模式依舊,產(chǎn)品式樣如故,從而使過(guò)去的優(yōu)勢(shì)逐漸消失。為了保住昔日殊榮,維護(hù)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)形象,甚至有個(gè)別企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)為了撈取政治資本,不惜一切代價(jià),賬上添彩,表中生花,虛報(bào)產(chǎn)值,虛報(bào)收入,虛報(bào)利潤(rùn)。更有甚者,有些地方政府或主管部門(mén)為維護(hù)地方或部門(mén)形象,有意識(shí)地引導(dǎo)企業(yè)會(huì)計(jì)造假,行政干預(yù)銀行貸款給企業(yè),以解決企業(yè)虛報(bào)利潤(rùn)應(yīng)上交稅收的資金。

2.經(jīng)濟(jì)利益。經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)動(dòng)會(huì)計(jì)造假主要是兩個(gè)方面:一是為了籌措資金?！豆痉ā穼?duì)股份有限公司上市有著嚴(yán)格的規(guī)定,比如上市前三年應(yīng)連續(xù)贏利等。為此,有些并不具備上市條件的公司為了能上市,大肆包裝財(cái)務(wù)數(shù)據(jù),甚至聘請(qǐng)一些會(huì)計(jì)“高手”來(lái)玩弄數(shù)字游戲,蒙混過(guò)關(guān),以合法身份“獲得”上市資格。二是為了偷逃稅款。有些公司尤其是私營(yíng)企業(yè)為了達(dá)到偷稅漏稅目的,無(wú)視國(guó)家的法律法規(guī),瞞天過(guò)海,移花接木,從而達(dá)到“隱瞞銷(xiāo)售收入、虛增銷(xiāo)售成本、多提多攤費(fèi)用、截留利潤(rùn)、偷逃稅款”的目的。

(二)監(jiān)管不力

雖然我國(guó)出臺(tái)了很多關(guān)于監(jiān)管的文件強(qiáng)化了對(duì)會(huì)計(jì)違法的處罰但由于各方面的原因,監(jiān)管效果還不盡如人意。

1.監(jiān)督力量不足。我國(guó)審計(jì)監(jiān)督體系的國(guó)家(政府)審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和民間(社會(huì))審計(jì)的力量遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿(mǎn)足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,尤其是近年來(lái)企業(yè)數(shù)量急劇增加,而審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員卻基本保持不變,造成現(xiàn)有的審計(jì)力量無(wú)法應(yīng)對(duì)迅速增長(zhǎng)的審計(jì)業(yè)務(wù)量。國(guó)家審計(jì)由于人員編制的限制等原因,迫使其不得不把“對(duì)國(guó)務(wù)院各部門(mén)和地方各級(jí)政府的財(cái)政收支、對(duì)國(guó)家的財(cái)政金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”職責(zé)轉(zhuǎn)向主要審計(jì)政府宏觀管理部門(mén)和國(guó)家重點(diǎn)建設(shè)資金,因而國(guó)家審計(jì)對(duì)企業(yè)的監(jiān)督慢慢開(kāi)始弱化。民間審計(jì)雖然有了長(zhǎng)足的發(fā)展,注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)成為審計(jì)監(jiān)督的主力軍,但其承擔(dān)的審計(jì)任務(wù)愈來(lái)愈重,可以說(shuō)已不堪重負(fù)。

2.監(jiān)督力度不夠。國(guó)家審計(jì)的重點(diǎn)已經(jīng)位移,企業(yè)的審計(jì)監(jiān)督只能依靠?jī)?nèi)部審計(jì)和民間審計(jì)來(lái)進(jìn)行。但內(nèi)部審計(jì)無(wú)論在隸屬關(guān)系上還是在利益關(guān)系上,都始終未能解決其真正的獨(dú)立性問(wèn)題,因而這種審計(jì)監(jiān)督無(wú)法從根本上遏制會(huì)計(jì)造假現(xiàn)象,不僅如此,有些內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)反而對(duì)會(huì)計(jì)造假起到了推波助瀾的作用,為企業(yè)會(huì)計(jì)造假出謀劃策,成了會(huì)計(jì)造假的幫兇。

3.市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)無(wú)序。我國(guó)審計(jì)監(jiān)督體系的三個(gè)層次的職責(zé)是明確的,國(guó)家審計(jì)主要是國(guó)家宏觀管理部門(mén)和國(guó)家重點(diǎn)建設(shè)資金,內(nèi)部審計(jì)僅對(duì)企業(yè)或部門(mén)內(nèi)部實(shí)行監(jiān)督,民間審計(jì)職責(zé)非常廣泛,業(yè)務(wù)量也非常之大,因而各種會(huì)計(jì)師事務(wù)所、會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)如雨后春筍般地迅速發(fā)展。民間審計(jì)的飛速發(fā)展產(chǎn)生了監(jiān)督市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng),“壟斷”性的競(jìng)爭(zhēng)演繹了競(jìng)爭(zhēng)的“無(wú)序”性。

(三)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高

隨著從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌,知識(shí)更新步伐加快,法規(guī)體系與國(guó)際接軌,需要會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)新法規(guī)、掌握新知識(shí),塑造會(huì)計(jì)行業(yè)誠(chéng)信理念,樹(shù)立會(huì)計(jì)職業(yè)道德觀。但目前我國(guó)會(huì)計(jì)人員的實(shí)際水平不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的步伐,與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下進(jìn)行職業(yè)判斷的要求還有很大差距,這也給會(huì)計(jì)造假提供可能。

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法是發(fā)展方向。在識(shí)假中,運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法是其發(fā)展方向。20世紀(jì)90年代,為了更好地發(fā)揮審計(jì)揭露會(huì)計(jì)舞弊的職能,在對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)方法進(jìn)行改造的基礎(chǔ)上,形成了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)理念貫穿始終,它賦予了符合性測(cè)試程序和實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序更廣闊的內(nèi)涵,測(cè)試的范圍和內(nèi)容并不局限于會(huì)計(jì)控制系統(tǒng),更側(cè)重于進(jìn)行經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)控制的測(cè)試,并依據(jù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的測(cè)試結(jié)果,確定是否擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍和程序。

二、在審計(jì)工作中如何識(shí)別

審計(jì)業(yè)務(wù)的不斷發(fā)展出現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法,雖然在我國(guó)剛剛起步,但是相信在不久的將來(lái),該方法在銀行、會(huì)計(jì)、稅務(wù)等行業(yè)將會(huì)有廣闊的發(fā)展。

1.查找異常信息是有效手段。在識(shí)假中,查找異常信息,深入分析調(diào)查潛在風(fēng)險(xiǎn)是其有效手段。企業(yè)如果處于持續(xù)穩(wěn)健的經(jīng)營(yíng)狀態(tài),主要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)指標(biāo)應(yīng)該呈現(xiàn)出持續(xù)穩(wěn)定的發(fā)展趨勢(shì)。如果企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)指標(biāo)出現(xiàn)異常變動(dòng),財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及財(cái)務(wù)指標(biāo)之間相互背離,或者嚴(yán)重偏離行業(yè)平均水平,甚至惡化,就意味著企業(yè)經(jīng)營(yíng)存在潛在風(fēng)險(xiǎn),這些異常信息都是識(shí)別虛假會(huì)計(jì)報(bào)表的重要線索。

2.認(rèn)真剖析現(xiàn)金流量表能識(shí)別虛假破綻。在識(shí)假中,認(rèn)真剖析現(xiàn)金流量表,能夠識(shí)別虛假破綻?，F(xiàn)金流量表反映了現(xiàn)金流的來(lái)源與去向,比資產(chǎn)負(fù)債表和損益表更真實(shí)地反映了企業(yè)的贏利能力、償債能力和營(yíng)運(yùn)能力。通過(guò)分析現(xiàn)金流量的結(jié)構(gòu),可以識(shí)別企業(yè)的現(xiàn)金流主要來(lái)源于經(jīng)營(yíng)活動(dòng),還是依賴(lài)于投資和籌資。如果企業(yè)的現(xiàn)金流過(guò)多依賴(lài)于處置、出售經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)取得的收入或者借款,那么,企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力和盈利能力不容樂(lè)觀。通過(guò)現(xiàn)金流量的趨勢(shì)分析,可以識(shí)別企業(yè)的盈利質(zhì)量,虛構(gòu)交易和利潤(rùn)的企業(yè),資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表上顯示了可觀的凈利,但是,現(xiàn)金流量?jī)粼黾宇~卻很低,經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流入長(zhǎng)期落后于凈利,大幅度地背離主營(yíng)業(yè)務(wù)收入,利潤(rùn)沒(méi)有相應(yīng)的現(xiàn)金流支持,贏利質(zhì)量堪憂。通過(guò)分析現(xiàn)金流量的比率,可以識(shí)別企業(yè)剔除虛擬資產(chǎn)后的真實(shí)償債能力。

3.關(guān)注會(huì)計(jì)報(bào)告相關(guān)資料。在識(shí)假中,關(guān)注會(huì)計(jì)報(bào)告相關(guān)資料是有效識(shí)別會(huì)計(jì)虛假的方法之一。認(rèn)真閱讀企業(yè)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)方法的說(shuō)明,尤其是收入確認(rèn)、存貨計(jì)價(jià)、投資的核算方法、合并報(bào)表、各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提、所得稅會(huì)計(jì)的處理方法,會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更、會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正對(duì)利潤(rùn)的影響,控股子公司及合營(yíng)企業(yè)的基本情況,資產(chǎn)負(fù)債表目后事項(xiàng)的說(shuō)明,關(guān)聯(lián)關(guān)系及其交易的說(shuō)明,資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及其出售的說(shuō)明,企業(yè)合并、分立、重組、對(duì)外擔(dān)保、涉及的訴訟,經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略調(diào)整等等有關(guān)的文件決議資料,從中查找高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。

總之,識(shí)別企業(yè)會(huì)計(jì)造假的方法很多,除基本的識(shí)假要素外,還要因企而異,多方收集信息,采取由表及里、深入分析,這樣就能全面掀起企業(yè)會(huì)計(jì)造假的蓋頭來(lái)?！?編輯/丹桔)