【摘要】 文章基于稅收籌劃相關(guān)理論，闡述了我國跨國公司應(yīng)用轉(zhuǎn)移定價(jià)的外部環(huán)境，根據(jù)“走出去”企業(yè)的發(fā)展程度，建立了漸進(jìn)式轉(zhuǎn)移定價(jià)模型，即單因素轉(zhuǎn)移定價(jià)模型和雙因素轉(zhuǎn)移定價(jià)模型，進(jìn)而提出了實(shí)施最優(yōu)轉(zhuǎn)移定價(jià)的建議，旨在為我國跨國公司的稅收籌劃提供一些參考。

【關(guān)鍵詞】 稅收籌劃;我國跨國公司;轉(zhuǎn)移定價(jià)

一、引言

轉(zhuǎn)移定價(jià)是國際稅收中重要的課題，也是當(dāng)前各國稅務(wù)機(jī)關(guān)所面臨的難題，但對于我國跨國公司卻是一個(gè)機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存的問題。目前，我國企業(yè)還處于“走出去”階段，缺少有影響力的跨國公司。 “十一五”規(guī)劃將“根據(jù)‘走出去’戰(zhàn)略的要求，制定和完善支持有條件的企業(yè)對外投資的政策”列為重大政策任務(wù)，這為我國跨國公司的發(fā)展提供了依靠。

在“走出去”的同時(shí)，受到金融危機(jī)影響的我國企業(yè)如何提高自身競爭力是至關(guān)重要的。其中，稅收籌劃對于企業(yè)提高全球競爭力和制定投資戰(zhàn)略有重要影響，而作為稅收籌劃主要手段之一的轉(zhuǎn)移定價(jià)，則受到跨國經(jīng)營者的青睞，并已成為國際通用手段。但我國跨國公司面對激烈的國際市場競爭、各國的稅負(fù)差異以及東道國設(shè)置的種種限制等，卻很少采取轉(zhuǎn)移定價(jià)策略保護(hù)自己的利益。有的雖采取了轉(zhuǎn)移定價(jià)策略，卻未將其功能加以完全利用，有的甚至由于利用不當(dāng)而受到東道國反轉(zhuǎn)移定價(jià)法律的制裁。那么，我國跨國公司在適應(yīng)外部環(huán)境的前提下，如何合理應(yīng)用轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行稅收籌劃則成為亟待解決的問題。

二、我國跨國公司應(yīng)用轉(zhuǎn)移定價(jià)的外部環(huán)境

雖然我國跨國公司應(yīng)用轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行稅收籌劃還處于不成熟階段，但國際環(huán)境的復(fù)雜性為轉(zhuǎn)移定價(jià)的應(yīng)用提供了可能性。

(一)各國的所得稅稅率水平大不相同

發(fā)達(dá)國家的稅率水平較高，如美國和日本總體平均稅率達(dá)到50%左右，比利時(shí)約為41%，荷蘭約為45%;而發(fā)展中國家的稅率水平較低，如巴西的平均稅率約為30%，菲律賓約為35% ，阿根廷約為33%;此外，還有眾所周知的“避稅港”、“避稅地”等。中國“兩稅合一”后，稅率降到25%(該稅率在各國稅率中處于中下水平)， 這使我國跨國公司相比于以前有更大空間運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行稅收管理。

(二)各國的稅收監(jiān)管力度不一

世界各國尤其是發(fā)達(dá)國家對轉(zhuǎn)移定價(jià)的立法正日趨完善，且各具特色。美、英、法、德、日等國家的立法相比其他國家更成熟、更有代表性;南美各國稅法中關(guān)于轉(zhuǎn)移定價(jià)的規(guī)則不盡相同，有的比較完備成熟(如阿根廷、巴西、智利)，有的則比較籠統(tǒng)、缺乏應(yīng)用性(如哥倫比亞、秘魯);中美洲國家目前還沒有轉(zhuǎn)移定價(jià)方面的立法。所以，我國跨國公司可在那些轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制不完善的國家應(yīng)用轉(zhuǎn)移定價(jià)來獲得利益，同時(shí)在借鑒發(fā)達(dá)國家對外投資企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)，在稅制完善的國家謹(jǐn)慎應(yīng)用轉(zhuǎn)移定價(jià)，逐步開拓自己的全球市場。

(三)各國產(chǎn)品的附加價(jià)值不同，使稅務(wù)部門的反轉(zhuǎn)移定價(jià)措施實(shí)施難度加大

由于各國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同， 科學(xué)技術(shù)發(fā)達(dá)程度不同， 致使零部件及產(chǎn)品的科技附加價(jià)值各異， 從而各國零部件及產(chǎn)品的可比程度下降。各國稅務(wù)當(dāng)局要準(zhǔn)確確定跨國公司母子公司之間零部件及產(chǎn)品的轉(zhuǎn)移價(jià)格越來越困難， 這也使利用轉(zhuǎn)移定價(jià)成功的可能性加大。

(四)電子商務(wù)的發(fā)展使轉(zhuǎn)移定價(jià)更易進(jìn)行

由于電子商務(wù)的納稅環(huán)節(jié)及納稅地點(diǎn)的特別性，跨國公司母子公司之間利用互聯(lián)網(wǎng)人為確定無形資產(chǎn)的價(jià)格和勞務(wù)費(fèi)用、轉(zhuǎn)移母子公司之間的利潤更易進(jìn)行。

三、我國跨國公司轉(zhuǎn)移定價(jià)模型的建立與分析

在有利的外部環(huán)境下，我國跨國公司還需謹(jǐn)慎地考慮內(nèi)部因素。其中，最優(yōu)轉(zhuǎn)移價(jià)格的制定是核心因素，是決定企業(yè)整體利潤和應(yīng)納稅額的關(guān)鍵。

目前，國外對轉(zhuǎn)移定價(jià)的研究分為“激勵(lì)驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移定價(jià)”和“稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移定價(jià)”，但鑒于我國跨國公司發(fā)展的不成熟性，本文建立了漸進(jìn)式轉(zhuǎn)移定價(jià)模型，即單因素轉(zhuǎn)移定價(jià)模型(只考慮“稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移定價(jià)”)和雙因素轉(zhuǎn)移定價(jià)模型(同時(shí)考慮“激勵(lì)驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移定價(jià)”和“稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移定價(jià)”)。

基本假定:我國某跨國公司在A、B兩國分別設(shè)立了子公司A和子公司B(以下簡稱A、B)，A、B兩國的所得稅稅率為TA、TB，且TA0，η\">0，在企業(yè)對轉(zhuǎn)移價(jià)格的選擇是連續(xù)變化時(shí)，該假定成立③。本文也認(rèn)為該罰款公式合理地體現(xiàn)了現(xiàn)實(shí)情況④。以?仔A、?仔B、?仔分別表示A、B以及跨國公司整體的稅后利潤。假定兩個(gè)國家沒有簽訂雙邊預(yù)約定價(jià)協(xié)議，其稅收根據(jù)獨(dú)立實(shí)體法計(jì)算。(該基本假定同時(shí)適用于以下兩個(gè)模型)

(一)單因素轉(zhuǎn)移定價(jià)模型

在基本假定下，假設(shè)A出口給B的產(chǎn)品單價(jià)為P(“稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格”)。A的產(chǎn)品總成本為c(qA+qB);B的產(chǎn)品總成本為PqB。因?yàn)門A

從式(5)可知，當(dāng)TA≠TB時(shí)，P>a，存在轉(zhuǎn)移利潤的機(jī)會(huì)。當(dāng)TA=TB時(shí)，P=a。即如果買方所處國家的稅率高于賣方所處國的稅率，那么最優(yōu)轉(zhuǎn)移價(jià)格高于公平交易價(jià)格;如果兩方的稅率相同，則最優(yōu)轉(zhuǎn)移價(jià)格與公平交易價(jià)格相等。

(二)雙因素轉(zhuǎn)移定價(jià)模型

目前，我國跨國公司使用一種轉(zhuǎn)移價(jià)格進(jìn)行稅收籌劃并不成熟，但國外跨國公司早已使用兩種轉(zhuǎn)移價(jià)格來加強(qiáng)自身的競爭力，如惠普和微軟公司。在我國跨國公司逐步發(fā)展起來后，也可以借鑒國外公司的經(jīng)驗(yàn)，采用兩種轉(zhuǎn)移價(jià)格提高自己的競爭實(shí)力。

在基本假定下，假定A出口給B的產(chǎn)品單價(jià)為s(激勵(lì)驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格)。A的產(chǎn)品總成本為c(qA+qB);B的產(chǎn)品總成本為sqB。以t表示稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格。 因?yàn)門A

由于B公司會(huì)受到稅務(wù)當(dāng)局的處罰且其有使自身稅后利潤最大的動(dòng)機(jī)，所以跨國公司總部不可能制定非常高的轉(zhuǎn)移價(jià)格來轉(zhuǎn)移利潤。在該情況下，如果總部允許B不承擔(dān)罰款，那么B會(huì)為了自身的利益，購買比跨國公司整體利潤最大化下最優(yōu)qB多的產(chǎn)品;如果B承擔(dān)全部罰款，那么B會(huì)購買比最優(yōu)qB少的產(chǎn)品。即最優(yōu)的激勵(lì)驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格取決于B承擔(dān)的罰款。

所以，要考慮到B和公司總部的利益均衡問題。如果B不承擔(dān)罰款，那么B承擔(dān)罰款的比例為0，而企業(yè)總部則為1;反之也成立。令?著∈[0，1]作為企業(yè)總部與B最終協(xié)商好的承擔(dān)罰款比例系數(shù)，?著為B最終承擔(dān)的罰款比例。那么:

隨著ε的增加，B向A購買產(chǎn)品的數(shù)量減少，公司總部則需要降低激勵(lì)驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格來解決該問題。從式(11)中也可以看出，當(dāng)ε增加時(shí)，s減少。

那么對于最優(yōu)的稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格，則先假設(shè)B從A購買產(chǎn)品的最優(yōu)數(shù)量為qB*=qB(s，t)，并且跨國公司的最大利益為π*=π(qA，qB*，s，t)。如果激勵(lì)驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格由式(11)決定，那么qB*滿足式(9)和式(10)。仍假設(shè)最優(yōu)的qA與(s，t)無關(guān)，根據(jù)包絡(luò)定理，π*對t的微分為:

從式(13)可知，最優(yōu)稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格高于公平交易價(jià)格。只要TA≠TB，就存在轉(zhuǎn)移利潤的機(jī)會(huì)。

比較式(11)和式(13)，可以得到:s≥(1-TA)c+TAt和t≥a，當(dāng)TA=TB時(shí)，等號(hào)成立。即:如果買方所處國家的稅率高于賣方所處國的稅率，那么最優(yōu)稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格高于公平交易價(jià)格，并且最優(yōu)激勵(lì)驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格高于產(chǎn)品的邊際成本和公平交易價(jià)格的加權(quán)平均數(shù);如果兩方的稅率相同，則最優(yōu)稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格與公平交易價(jià)格相等。

(三)模擬案例

以上兩個(gè)模型可以通過具體的數(shù)據(jù)案例來說明。

假定子公司B的銷售收入RB(qB)=d1qB-d2q2B，罰款η=kx2，則(η′)-1(y)=y/2k。又假設(shè):d1=50，d2=100，k=0.3，c=13，a=20，ε=0.3，TA=25%，TB=30%。因此單因素模型中的最優(yōu)轉(zhuǎn)移價(jià)格為:P=21.812;雙因素模型中的最優(yōu)激勵(lì)驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格和稅收驅(qū)動(dòng)型轉(zhuǎn)移價(jià)格分別為:s=16.157，t=24.938。

在其他變量值不變的情況下，令B國的稅率TB從25%增加到50%。從圖1和圖2中可以看出，隨著TB的增加，單因素模型和雙因素模型中的轉(zhuǎn)移價(jià)格都增加，企業(yè)整體少繳的稅和

受到的罰款也增加了。但相比于少繳的稅，企業(yè)所受到的罰款則顯得微不足道了。

四、結(jié)論及建議

綜上所述，我國跨國公司可根據(jù)外部環(huán)境和自身發(fā)展程度，建立相關(guān)的轉(zhuǎn)移定價(jià)模型，確定最優(yōu)的轉(zhuǎn)移價(jià)格進(jìn)行稅收籌劃，使公司整體利益最大化。但本文模型建立的假定條件與現(xiàn)實(shí)情況仍有差距，在實(shí)際進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，我國跨國公司仍需考慮各方面因素:第一，積極創(chuàng)造實(shí)施轉(zhuǎn)移定價(jià)的有利條件，如立足公司全球經(jīng)營目標(biāo)，建立與轉(zhuǎn)移定價(jià)相關(guān)的信息系統(tǒng)及專門機(jī)構(gòu)等。第二，隨時(shí)關(guān)注各國轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的發(fā)展?fàn)顩r。第三，合理應(yīng)對稅務(wù)審計(jì)，如在稅務(wù)審計(jì)前，做好轉(zhuǎn)移定價(jià)文檔管理工作并簽訂預(yù)約定價(jià)協(xié)議，使成本降到最低;在稅務(wù)審計(jì)時(shí)，注意謹(jǐn)慎性和證據(jù)的充分合理性，減少不必要的罰款等?！?/p>

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