［摘 要］ 汶川地震發(fā)生之后，眾多上市公司都以各種形式表示了對災(zāi)區(qū)人民的關(guān)注和同情。上市公司在第一時間通過捐款和捐物的形式，表示了對災(zāi)區(qū)人民的支持，對抗震救災(zāi)活動的有利進行提供了及時的幫助。然而，由于上市公司所涉及的行業(yè)、捐贈形式和捐贈途徑的不同，上述捐贈行為可能對公司所得稅和流轉(zhuǎn)稅造成不同的納稅調(diào)整影響。本文擬對此種影響進行比較分析，使得企業(yè)在奉獻愛心之時，減少不必要的納稅調(diào)整負擔。

［關(guān)鍵詞］ 抗震救災(zāi)；捐贈；納稅調(diào)整

［中圖分類號］F275.5［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2009）01-0022-02

2008年5月12日在四川省汶川地區(qū)發(fā)生8級地震，給不僅汶川還包括四川及周邊省市都造成了極大的地震災(zāi)害損失。在獲悉地震災(zāi)害之后，全國上下立即行動起來對包括汶川在內(nèi)的受災(zāi)省市進行了捐款捐物等救援行動。地震災(zāi)害的突如其來，震驚了全國上下的企業(yè)和國民。在為奮勇救災(zāi)提供捐贈行動的企業(yè)之中，包括很多的上市公司。

考慮到上市公司的規(guī)模在我國企業(yè)中屬于前列且盈利情況相對較好，因此其捐款捐物的數(shù)量也普遍較高。從上市公司捐贈的行動上看，不應(yīng)該簡單認為捐款捐物數(shù)量越大就說明愛國愛災(zāi)區(qū)人民的熱情越高。因為對于不同上市公司來說，資產(chǎn)規(guī)模、所在的行業(yè)特征和經(jīng)濟效益的不同缺少可比性，更重要的是因為賑災(zāi)的愛國熱情不能也不應(yīng)該以錢和物的數(shù)量來決定。但是一旦財物從企業(yè)實體內(nèi)部捐出，實際上無論企業(yè)經(jīng)營情況的特征如何都要受到所得稅法和流轉(zhuǎn)稅法的規(guī)范和約束。

2008年6月或者8月上市公司進行流轉(zhuǎn)稅和所得稅按月申報或者分季預(yù)繳時，就要進行與捐贈事項相應(yīng)的申報并繳納稅款。納稅申報或者稅款繳納之際，上市公司對于災(zāi)區(qū)的各項捐贈就會對納稅情況造成實質(zhì)上的影響。從實際上看，上市公司由于資產(chǎn)規(guī)模、所在行業(yè)特征和經(jīng)濟效益的不同，上述捐贈事項會對企業(yè)收益和納稅情況產(chǎn)生不同的影響。

參與抗震救災(zāi)和進行捐款捐物的上市公司眾多，幾乎涉及所有的行業(yè)。由于有的行業(yè)上市公司是工業(yè)型企業(yè)，屬于增值稅納稅主體，而別的行業(yè)上市公司是服務(wù)型企業(yè)，屬于營業(yè)稅納稅主體。加之公司規(guī)模和捐贈具體形式之間存在差異，這就對所得稅和流轉(zhuǎn)稅的申報造成了一定的影響。為了對上市公司的捐贈行為進行有效和實際的比對，我們選取了5家不同行業(yè)特征和規(guī)模的上市公司某個時點上（考慮到每個企業(yè)的捐贈實際上是分批分時捐出，捐贈總額是動態(tài)的）捐出款項和物品為1 000萬元人民幣左右的實際情況，以求得直觀的比較效果（見表1）。它們分別是：新希望集團股份有限公司（以下簡稱：新希望）；中國民生銀行股份有限公司（以下簡稱：民生銀行）；吉利汽車控股有限公司（以下簡稱：吉利汽車）；騰訊控股有限公司（以下簡稱：騰訊控股）；McDONALD’S CORPORATION（以下簡稱：麥當勞）。

下面根據(jù)涉及上市公司稅收的有關(guān)法律和法規(guī)進行具體的納稅分析?？紤]到由于捐贈導(dǎo)致的稅種繳納的多樣性和對企業(yè)實際繳納稅額數(shù)量的重要性影響，本文著重以企業(yè)所得稅、流轉(zhuǎn)稅中的增值稅和營業(yè)稅作為分析的主要標的。

1. 新希望

新希望公司在捐贈中有500萬元的現(xiàn)金和500萬元的產(chǎn)品，因此需要分別進行增值稅和企業(yè)所得稅的納稅調(diào)整。

增值稅相應(yīng)調(diào)整：按照《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》［１］的有關(guān)規(guī)定，單位將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人的視同銷售貨物。因此對于新希望捐贈的500萬元的產(chǎn)品視同銷售產(chǎn)品處理，需要另外繳納增值稅銷項稅額85萬元（本文為了便于不同上市公司捐贈對公司應(yīng)納稅稅額的比較，不考慮其他稅種影響）。

企業(yè)所得稅相應(yīng)調(diào)整：按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施細則》有關(guān)規(guī)定，我國企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。因此新希望2008年度利潤總額至少要達到9 333萬元才可以不因為捐贈進行所得稅的納稅調(diào)

增［２］。否則，2008年度利潤總額每少1元，就需要增加所得稅納稅額0.25元。

從新希望2008年第一季度利潤總額的實際情況

（7 712萬元）來推斷2008年度利潤總額應(yīng)該不存在所得稅納稅調(diào)整的要求。這也從所得稅法的角度匹配了企業(yè)捐贈和企業(yè)經(jīng)營效益的關(guān)系，詮釋了稅法的適應(yīng)性。

2. 民生銀行

民生銀行的全部捐贈以現(xiàn)金為主，不涉及流轉(zhuǎn)稅的調(diào)整。從民生銀行實際情況，該公司2008年第一季度利潤總額的情況（325 464萬元）來推斷2008年度利潤總額情況來看，公益性捐贈支出完全可以控制在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，正常情況下不存在所得稅的調(diào)整要求。

3． 吉利汽車

吉利汽車的全部捐贈都采用現(xiàn)金的形式，雖然不涉及流轉(zhuǎn)稅的調(diào)整，但是現(xiàn)金的捐贈來自于上市公司本身（880萬元）和公司董事長本人（120萬元）。這造成所得稅的調(diào)整既涉及企業(yè)所得稅也涉及個人所得稅。

企業(yè)所得稅相應(yīng)調(diào)整：按照上述法規(guī)的規(guī)定，從吉利汽車2007年度的利潤總額319 773萬元來推斷，公司2008年度發(fā)生的公益性捐贈支出完全能夠控制在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，不需要進行企業(yè)所得稅的調(diào)整。

個人所得稅相應(yīng)調(diào)整：按照《中華人民共和國個人所得稅法實施細則》和國家稅務(wù)總局2008年5月21日頒布的《關(guān)于個人向地震災(zāi)區(qū)捐贈有關(guān)個人所得稅征管問題的通知》有關(guān)規(guī)定，個人將其所得對教育事業(yè)和其他公益事業(yè)的捐贈，捐贈額未超過納稅義務(wù)人申報的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。由于吉利汽車董事長的年薪屬于香港聯(lián)交所不公開資料，因此無法獲得，但無論如何其董事長個人所得稅的調(diào)整不直接涉及上市公司利益。

4． 騰訊控股

騰訊公司在香港上市之后的2007年6月26日，按照法律和民政部門有關(guān)規(guī)定的要求設(shè)立了騰訊公益慈善基金會。騰訊公益慈善基金會的原始基金為2 000萬元，由騰訊公司捐贈，而且騰訊公司每年會將利潤的一定比例捐贈給該基金會。由于該基金會屬于國家規(guī)定的慈善組織，對于騰訊公司該基金會的捐贈，可以根據(jù)2008年度公司利潤總額的情況進行靈活處置。例如其在2008年度利潤總額12％以內(nèi)的直接計入，如果超過利潤總額12％以外的可以先列為公司對基金會的借款，超額部分可以在以后年度再行計入。因此騰訊公司通過旗下基金會形式的捐贈有規(guī)避企業(yè)所得稅調(diào)整的機制存在，可以避免2008年度的企業(yè)所得稅調(diào)整。

5． 麥當勞

麥當勞公司的捐贈情況比較特殊，捐贈中有1 200萬元的現(xiàn)金還包括每天對災(zāi)民的1萬份麥當勞快餐。根據(jù)財政部和國家稅務(wù)總局《關(guān)于公益救濟性捐贈稅前扣除政策及相關(guān)管理問題的通知》的有關(guān)規(guī)定，外資企業(yè)納稅人通過其用于公益救濟性的捐贈，同內(nèi)資企業(yè)一樣按現(xiàn)行稅收法律法規(guī)及相關(guān)政策規(guī)定［３］，準予在計算繳納企業(yè)所得稅稅前扣除，前提是依法提供受贈組織資格證明材料和該組織出具的公益救濟性捐贈票據(jù)。對于1 200萬元的現(xiàn)金捐贈獲得有效的捐贈票據(jù)以抵減企業(yè)應(yīng)納稅所得額應(yīng)該不成問題，但是對于其捐贈中每天1萬份的快餐捐贈可能無法獲得有效的抵稅憑證。原因在于有關(guān)接受捐贈部門很難跟蹤監(jiān)督和驗證對于每天的1萬份快餐食品的捐贈，從而導(dǎo)致有關(guān)接受捐贈部門難以為其出具捐贈票據(jù)，因此對于快餐捐贈的麥當勞就必須進行相應(yīng)的納稅調(diào)整［４］。考慮到麥當勞是進行食品提供的服務(wù)型企業(yè)，是營業(yè)稅的納稅主體，所以涉及的納稅調(diào)整包括營業(yè)稅和所得稅。

營業(yè)稅相應(yīng)調(diào)整：按照財政部《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》的有關(guān)規(guī)定，對于每天捐贈的1萬份麥當勞快餐，視同本企業(yè)的快餐銷售，需要在2008年6月10日之前補交相應(yīng)的營業(yè)稅，執(zhí)行的營業(yè)稅稅率為5％。

所得稅相應(yīng)調(diào)整：按照上述企業(yè)所得稅法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，對于1 200萬元現(xiàn)金捐贈可以滿足條件遞減當期應(yīng)納稅所得額，而對于每天捐贈的1萬份麥當勞快餐，視同本企業(yè)的快餐銷售，增加企業(yè)應(yīng)納稅所得額。

綜上所述，僅從5家上市公司經(jīng)濟效益方面來看，分析結(jié)果顯示捐贈應(yīng)當首選吉利汽車和騰訊控股的模式為佳，而麥當勞的模式為下。但從社會效益方面來看，無論何種抗震救災(zāi)捐贈模式都愛心無價。通過上述分析，可以理清上市公司在抗震救災(zāi)捐贈方面的稅收關(guān)系，明晰稅收義務(wù)。上市公司的管理者如果能夠通過必要的稅收籌劃，一方面可以通過各種途徑和方式的捐贈，幫助包括汶川在內(nèi)的災(zāi)區(qū)抗震救災(zāi)早日恢復(fù)家園，另一方面也可以通過合理的稅收籌劃避免上市公司額外的經(jīng)濟負擔，畢竟所有的上市公司都是公眾公司，要以為股東創(chuàng)造效益為首要職責。

主要參考文獻

［１］ 中華人民共和國財政部. 中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則［S］. 1993.

［２］ 方飛虎. 公益性捐贈稅前扣除方法比較［J］. 中國農(nóng)業(yè)會計，２００７

（１１）：３２－３４.

［３］ 李敏. 新企業(yè)所得稅法公益性捐贈稅前扣除細則制定建議［J］. 吉林工商學(xué)院學(xué)報，２００８（1）.

［４］ 劉厚兵. ２７項個人捐贈可稅前全額扣除［J］. 稅收征納，２００７（１）：４０.