［摘 要］ 本文淺析視同銷售、固定資產(chǎn)清理和投資收益有關(guān)會計報表的列報問題，提出視同銷售行為的報表列報有誤導(dǎo)信息使用者之嫌，闡述了固定資產(chǎn)清理不應(yīng)再作為資產(chǎn)項目列報于資產(chǎn)負債表的主張，強調(diào)投資收益報表列報的日?；顒邮杖胄再|(zhì)。

［關(guān)鍵詞］ 會計報表列報；視同銷售；固定資產(chǎn)清理；投資收益

［中圖分類號］F230［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2009）01-0017-02

一、 視同銷售行為的會計報表列報

新企業(yè)會計準則對于將自制的庫存商品用于對外投資、捐贈、股利分派、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等，會計核算采用與稅法規(guī)定相一致的處理要求，即稅法視同銷售，新企業(yè)會計準則的會計處理也視同銷售產(chǎn)品。此做法使得會計處理結(jié)果反映在當期報表中有誤導(dǎo)信息使用者之嫌。

例如：某一般納稅人工業(yè)企業(yè)對外捐贈自制應(yīng)稅消費品一批，成本80萬元，同類商品售價100萬元，增值稅率17%，消費稅率10%。在新、舊會計準則下，其會計處理如表1所示。

該項業(yè)務(wù)分別根據(jù)新舊準則，在利潤表中的列報見表2。

新舊準則對此類事項的處理其在當期利潤表中的反映都使得利潤總額減少107萬元，但新企業(yè)會計準則處理的結(jié)果是，在當期利潤表中營業(yè)利潤增加10萬元，營業(yè)外支出增加117萬元，利潤總額減少107萬元，盡管此捐贈最終導(dǎo)致利潤總額的影響依然是減少107萬元，但其性質(zhì)則不同，很有可能導(dǎo)致信息使用者的重大誤解。

第一， 利潤表有將非日?；顒臃从碁槿粘；顒又?，有違實質(zhì)重于形式要求。對于將自制的庫存商品用于對外投資、捐贈、股利分派、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等，會計視同銷售處理后通過利潤表反映為營業(yè)利潤，如表2中，利潤表列報為營業(yè)收入100萬元，營業(yè)成本80萬元，營業(yè)稅金及附加10萬元，反映為企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，是企業(yè)日常活動的結(jié)果，報表列報為企業(yè)營業(yè)利潤的增長，這樣會使信息使用者誤以為這是企業(yè)的經(jīng)常性經(jīng)濟活動實現(xiàn)的業(yè)績增長，然而其實質(zhì)上卻是偶爾發(fā)生的對外捐贈活動產(chǎn)生的，是非日?；顒赢a(chǎn)生的利得，有誤導(dǎo)之嫌，亦違背實質(zhì)重于形式的會計信息質(zhì)量要求。

第二， 會助長企業(yè)經(jīng)營的“不道德”行為。此核算還可能成為企業(yè)處理積壓庫存的捷徑，如果企業(yè)將積壓的存貨對外投資、捐贈、股利分派、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等，在既能提升公司主營業(yè)績的基礎(chǔ)上，又降低公司利潤總額，可使之成為公司處置滯銷產(chǎn)品操縱利潤的又一途徑。同時，按新的企業(yè)所得稅法規(guī)定，鼓勵企業(yè)從事慈善業(yè)務(wù)，對企業(yè)公益性捐贈可按當期利潤總額12%稅前扣除，稅收扣除標準大幅放寬，這樣企業(yè)既可得到稅收的益處，又能增加主營業(yè)務(wù)成果，同時還得以將積壓滯銷產(chǎn)品處置掉，會助長企業(yè)經(jīng)營的“不道德”行為。

二、固定資產(chǎn)清理的報表列報

新會計準則依然將固定資產(chǎn)清理作為一項資產(chǎn)列報于資產(chǎn)負債表中，本文認為固定資產(chǎn)清理已不符合資產(chǎn)定義，不應(yīng)反映在資產(chǎn)負債表中。

《企業(yè)會計準則——基本準則》將資產(chǎn)定義為企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。符合資產(chǎn)定義的資源，在同時滿足以下條件時，確認為資產(chǎn)：

（１）與該資源有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

（２）該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。

《企業(yè)會計準則——基本準則》第二十二條規(guī)定，符合資產(chǎn)定義和資產(chǎn)確認條件的項目，應(yīng)當列入資產(chǎn)負債表；符合資產(chǎn)定義但不符合資產(chǎn)確認條件的項目，不應(yīng)當列入資產(chǎn)負債表。

資產(chǎn)定義中非常重要的一條是該項資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，即直接或者間接導(dǎo)致現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入企業(yè)的潛力。固定資產(chǎn)清理核算的是企業(yè)報廢、出售、毀損等處于處置狀態(tài)的固定資產(chǎn)，這種狀態(tài)的固定資產(chǎn)已經(jīng)不能再為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益了，不符合資產(chǎn)定義，不應(yīng)再將其作為一項資產(chǎn)專門反映。會計人員應(yīng)將其和待處理財產(chǎn)損溢一樣在期末根據(jù)有關(guān)批準處理要求進行核銷，期末若批示尚未收到，會計人員根據(jù)會計職業(yè)判斷先予以沖銷，待批示到達后再作調(diào)整。

三、投資收益的報表列報

根據(jù)新會計準則——財務(wù)報表列報準則規(guī)定，利潤表的構(gòu)成包括營業(yè)利潤、利潤總額、凈利潤和每股收益，其中營業(yè)利潤=營業(yè)收入-營業(yè)成本-營業(yè)稅金-管理費用-銷售費用-財務(wù)費用-資產(chǎn)減值損失+投資收益+公允價值變動收益。投資收益、公允價值變動收益兩項內(nèi)容反映的為企業(yè)投資活動實現(xiàn)的收益，原企業(yè)會計準則將投資收益作為利潤總額的構(gòu)成項目，與營業(yè)外收入和營業(yè)外支出一起列報在利潤總額的成分中，并不構(gòu)成企業(yè)的營業(yè)利潤。按照新企業(yè)會計準則——財務(wù)報表列報準則規(guī)定投資收益、公允價值變動收益均為企業(yè)營業(yè)利潤的構(gòu)成內(nèi)容，營業(yè)利潤是企業(yè)日常活動實現(xiàn)的利潤。投資收益、公允價值變動收益均為企業(yè)營業(yè)利潤的構(gòu)成內(nèi)容，也就意味著新企業(yè)會計準則認為投資活動應(yīng)為企業(yè)的日常活動，投資收益應(yīng)是企業(yè)經(jīng)常實現(xiàn)的日常收入，而不是利得。也意味著投資收益和營業(yè)收入性質(zhì)一樣應(yīng)該作為企業(yè)利潤的重要項目，是一項經(jīng)常性的收入，企業(yè)應(yīng)將投資活動和經(jīng)營活動同等重要地管理，為企業(yè)獲得營業(yè)利潤。

目前有許多證券、報表分析師在對上市公司投資收益分析時依然解釋為其不具有持續(xù)性，是偶爾的收益，定性為利得，本文認為這種分析解釋有違準則規(guī)定。

主要參考文獻

［1］ 中華人民共和國財政部. 企業(yè)會計準則［S］. 2006.

［2］ 中華人民共和國財政部. 企業(yè)會計準應(yīng)用指南［S］. 2006.