[摘要]煤炭在開采加工及儲運(yùn)過程中，會對環(huán)境產(chǎn)生極大的負(fù)面影響，然而，目前我國尚未建立煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算制度，導(dǎo)致煤炭企業(yè)環(huán)境成本補(bǔ)償不足，核算信息不完整，煤炭企業(yè)的社會責(zé)任也得不到合理體現(xiàn)。本文分析了煤炭環(huán)境成本的內(nèi)涵，介紹了煤炭企業(yè)現(xiàn)行的“與環(huán)境相關(guān)費(fèi)用”的開支范圍，然后結(jié)合煤炭生產(chǎn)的行業(yè)特點(diǎn)，對煤炭企業(yè)環(huán)境成本的構(gòu)成內(nèi)容進(jìn)行了完善與規(guī)范。

[關(guān)鍵詞]煤炭企業(yè)；環(huán)境成本：構(gòu)成

[中圖分類號]F234.3 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A [文章編號]1673-0194(2009)23-0024-03

煤炭資源屬于我國的主要資源，煤炭的生產(chǎn)過程，同時(shí)也是資源枯竭、環(huán)境破壞的過程。隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和環(huán)境狀況的不斷惡化，雖然環(huán)境成本開始受到人們的重視，并建立了一定的理論框架，但到目前為止。對煤炭礦區(qū)的環(huán)境成本構(gòu)成內(nèi)容還沒有形成統(tǒng)一的認(rèn)識，沒有進(jìn)行全面完善和規(guī)范。因此筆者提出。將煤礦內(nèi)部的環(huán)境成本核算與煤礦外部的環(huán)境治理結(jié)合。統(tǒng)一規(guī)范煤炭企業(yè)的環(huán)境成本的構(gòu)成內(nèi)容，為建立切實(shí)可行的“礦區(qū)環(huán)境成本會計(jì)”做好基礎(chǔ)工作。

一、煤炭企業(yè)環(huán)境成本的內(nèi)涵

環(huán)境成本理論研究的觀點(diǎn)主要有：聯(lián)合國統(tǒng)計(jì)署(UNSD)在1993年發(fā)布的《環(huán)境與經(jīng)濟(jì)綜合核算體系》中，把環(huán)境成本界定為：(1)因自然資源數(shù)量消耗和質(zhì)量減退而造成的經(jīng)濟(jì)損失；(2)環(huán)保方面的實(shí)際支出，即為了防止環(huán)境污染而發(fā)生的各種費(fèi)用和為了改善環(huán)境、恢復(fù)自然資源的數(shù)量或質(zhì)量而發(fā)生的各種支出。

美國環(huán)境管理委員會把環(huán)境成本界定為：(1)環(huán)境損耗成本，指環(huán)境污染本身導(dǎo)致的成本或支出，如煙霧受害者的支氣管炎等疾病的治療費(fèi)，或者因有害廢水排入河流所造成的漁業(yè)損失等。(2)環(huán)境保護(hù)成本，指為了將自己和污染隔離開來而發(fā)生的費(fèi)用，如為了防止噪聲污染而發(fā)生的建設(shè)隔音裝置的費(fèi)用。環(huán)境損耗成本和環(huán)境保護(hù)成本均屬外部成本。(3)環(huán)境事務(wù)成本，指為了對環(huán)境進(jìn)行管理而發(fā)生的收集環(huán)境污染情報(bào)、測算污染程度、執(zhí)行污染防止政策而發(fā)生的各種費(fèi)用。(4)環(huán)境污染消除費(fèi)用，指為了消除現(xiàn)有的環(huán)境污染而發(fā)生的費(fèi)用。如為了制止廢水排放而建設(shè)廢水處理廠的費(fèi)用等。上述環(huán)境事務(wù)成本和環(huán)境污染消除費(fèi)用都屬于企業(yè)的內(nèi)部成本。

在國內(nèi)，羅國民教授認(rèn)為，環(huán)境成本是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中所耗費(fèi)的生態(tài)要素的價(jià)值以及為了恢復(fù)生態(tài)環(huán)境質(zhì)量而產(chǎn)生的各種支出。

喬世震教授認(rèn)為，環(huán)境成本是與企業(yè)環(huán)境責(zé)任活動相關(guān)的責(zé)任成本。

郭道揚(yáng)教授則以“生態(tài)環(huán)境成本”的學(xué)術(shù)思想為基礎(chǔ)，將環(huán)境成本界定為：(1)由于環(huán)境惡化而追加的治理生態(tài)環(huán)境的投入；(2)因重大責(zé)任事故導(dǎo)致生態(tài)環(huán)境惡化所造成的損失，以及由此而引起的環(huán)境治理費(fèi)用和罰款：(3)未經(jīng)環(huán)保部門批準(zhǔn)，擅自投資項(xiàng)目所造成的罰款；(4)環(huán)境治理無效率狀況下的投資損失和浪費(fèi)。

朱學(xué)義教授則認(rèn)為，安全環(huán)境治理費(fèi)用也應(yīng)該納入環(huán)境成本會計(jì)的范圍，并建立“資本化”的長久措施，以改變目前安全欠賬多，出了事故再賠償?shù)摹皯?yīng)急”行為。

上述觀點(diǎn)對研究煤炭環(huán)境成本的構(gòu)成，具有重要的指導(dǎo)和借鑒意義。在遵循社會經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的前提下，筆者結(jié)合煤炭再生產(chǎn)與生態(tài)環(huán)境的關(guān)系和煤炭環(huán)境成本的特點(diǎn)，對煤炭企業(yè)環(huán)境成本做出解釋：煤炭環(huán)境成本就是煤炭企業(yè)為實(shí)現(xiàn)一定的環(huán)境目標(biāo)而發(fā)生的一切支出以及因環(huán)境破壞而產(chǎn)生的機(jī)會成本和治理費(fèi)用。

二、煤炭企業(yè)現(xiàn)行與環(huán)境相關(guān)費(fèi)用的開支狀況

嚴(yán)格意義上講，目前煤炭企業(yè)的環(huán)境成本還不能被稱為本文界定的基于可持續(xù)發(fā)展的環(huán)境成本，充其量只能稱為“與環(huán)境相關(guān)的費(fèi)用”。其主要包括：(1)環(huán)境管理費(fèi)用；(2)環(huán)境監(jiān)測費(fèi)；(3)排污費(fèi)；(4)環(huán)境影響賠償費(fèi)用；(5)污染現(xiàn)場的清理和保潔費(fèi)用；(6)地面塌陷賠償及礦山占用土地復(fù)墾復(fù)田支出；(7)村莊搬遷費(fèi)用；(8)地下充填費(fèi)用；(9)防治措施費(fèi)；(10)耕地占用稅；(11)降低污染和改善環(huán)境的研究與開發(fā)支出；(12)職工環(huán)境保護(hù)教育費(fèi)；(13)企業(yè)實(shí)施ISO 14000的相關(guān)費(fèi)用；(14)植樹及綠化費(fèi)用；(15)與環(huán)境有關(guān)的其他費(fèi)用。

從以上這些費(fèi)用中不難發(fā)現(xiàn)，部分內(nèi)部環(huán)境成本已納入企業(yè)成本核算范疇，如監(jiān)測費(fèi)、排污費(fèi)、綠化費(fèi)等，部分實(shí)際已經(jīng)支出的外部環(huán)境整治費(fèi)用也已經(jīng)核算，如地面塌陷賠償、村莊搬遷費(fèi)用、地下充填費(fèi)用等。但對照前文基于可持續(xù)發(fā)展的煤炭企業(yè)環(huán)境成本內(nèi)涵，企業(yè)因環(huán)境破壞而產(chǎn)生的機(jī)會成本基本上未予反映，如資源消耗成本、生態(tài)破壞成本等。而且煤炭企業(yè)在對這些費(fèi)用進(jìn)行歸類時(shí)帶有較大隨意性，有的歸為產(chǎn)品成本，有的歸為管理費(fèi)用。有的歸為營業(yè)外支出，有的則隱藏在其他費(fèi)用或損失項(xiàng)目中。因此，要研究煤炭環(huán)境成本，首先必須對其構(gòu)成內(nèi)容進(jìn)行完善規(guī)范，以便于煤炭環(huán)境成本的理論研究和有效地指導(dǎo)煤炭環(huán)境成本管理實(shí)踐。

另外，從企業(yè)社會責(zé)任來考慮，煤炭企業(yè)環(huán)境成本的完善與規(guī)范也是十分必要的。經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展是人類生存的需要，也是我國政府的選擇，任何一個(gè)企業(yè)都必須將可持續(xù)發(fā)展作為經(jīng)濟(jì)決策的基礎(chǔ)，保護(hù)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的客觀環(huán)境是每個(gè)企業(yè)的社會責(zé)任。煤炭企業(yè)核算環(huán)境成本就是承擔(dān)社會責(zé)任的體現(xiàn)。

三、煤炭企業(yè)環(huán)境成本構(gòu)成內(nèi)容的完善與規(guī)范

1，資源耗減占用成本

資源耗減占用成本是一種補(bǔ)償成本與機(jī)會成本相統(tǒng)一的環(huán)境成本。指由于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動對自然資源進(jìn)行開發(fā)利用，使自然資源的儲量逐漸減少，減少的資源價(jià)值即為自然資源耗減成本。資源是有價(jià)值的，人類社會經(jīng)濟(jì)活動使用和消耗自然資源必須支付成本，即付出代價(jià)，其數(shù)額應(yīng)大于或等于資源自身的價(jià)值。對于煤炭企業(yè)來講，環(huán)境資源不僅是組織生產(chǎn)活動的潛在基礎(chǔ)，而且是一種生產(chǎn)要素，因此煤炭生產(chǎn)活動的開展是以資源的減少和生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)發(fā)生變化為前提的。因煤炭企業(yè)生產(chǎn)耗減、占用資源導(dǎo)致生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)狀態(tài)發(fā)生變化和他人失去利用煤炭資源與環(huán)境的許多機(jī)會，而必須由煤炭企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)償?shù)膬r(jià)值即為資源耗減占用成本。

2，環(huán)境破壞成本

煤炭生產(chǎn)活動不僅占用和消耗煤炭資源，還會引起其他生態(tài)環(huán)境資源的破壞，如煤炭伴生資源(銅、鐵、硫等)、水資源、土地資源等的破壞，同時(shí)，由于開采煤炭，導(dǎo)致地面塌陷，耕地消失，農(nóng)業(yè)產(chǎn)生損失；煤炭開采過程中不可避免地產(chǎn)生大量固體廢棄物——矸石，不僅壓占大量土地，而且在一定條件下會發(fā)生自燃，排放出二氧化硫、氮氧化物、碳氧化物和煙塵等有害氣體，影響礦區(qū)居民的身體健康：煤炭開采、洗選過程中產(chǎn)生的污水排放到周邊地區(qū)，也對環(huán)境造成了污染，等等；這些都是煤炭礦區(qū)環(huán)境破壞成本。對煤炭礦區(qū)造成的破壞性損失加以測定和核算，可以為礦區(qū)“綠色GDP”的計(jì)算提供“負(fù)效應(yīng)”數(shù)據(jù)。

3，環(huán)境保護(hù)與污染預(yù)防成本

環(huán)境保護(hù)與污染預(yù)防成本是指為保護(hù)和預(yù)防生態(tài)環(huán)境資源不受損害，避免環(huán)境污染和環(huán)境事故所發(fā)生的成本費(fèi)用，屬于企業(yè)的主動支出。煤炭企業(yè)為了提高資源利用效率，降低環(huán)境污染和生態(tài)環(huán)境資源破壞的程度，就需要投入一定的人力、物力和財(cái)力，這就會產(chǎn)生環(huán)境保護(hù)與污染預(yù)防成本。

4，環(huán)境恢復(fù)和治理成本

為恢復(fù)和治理被污染、破壞的生態(tài)環(huán)境資源而發(fā)生的成本費(fèi)用就是礦區(qū)的環(huán)境恢復(fù)和治理成本。主要包括：處理廢水、矸石等廢棄物產(chǎn)生的成本；凈化空氣、水源產(chǎn)生的成本；處理地表塌陷、河流改道、山體滑坡產(chǎn)生的成本等。

5，環(huán)境改善成本

為了改善和美化礦區(qū)環(huán)境，需要進(jìn)行植樹、綠化以及構(gòu)筑各類景觀設(shè)施；為了改善工作環(huán)境，采取措施隔離噪聲，降低粉塵等，這部分成本費(fèi)用，稱為環(huán)境改善成本。

6，替代與轉(zhuǎn)產(chǎn)成本

為尋找和研制代替煤炭資源的新資源。以及因煤炭資源枯竭進(jìn)行停產(chǎn)、轉(zhuǎn)產(chǎn)而應(yīng)予以補(bǔ)償?shù)膬r(jià)值。世界各國都在投入大量的資金研究利用核能、太陽能、地?zé)帷⑿碌脑?、礦物成分及各種替代物等，這種投入即為煤炭等不可再生資源的替代成本。另一方面，由于煤炭資源枯竭需要停產(chǎn)和轉(zhuǎn)產(chǎn)，對此也需要進(jìn)行補(bǔ)償和投入，構(gòu)成了替代與轉(zhuǎn)產(chǎn)成本的另一部分。這部分環(huán)境成本，易于由社會(國家)采取稅或費(fèi)的形式集中進(jìn)行分配。

7，環(huán)境管理和教育成本

礦區(qū)環(huán)境管理和教育成本，是指煤炭企業(yè)在從事環(huán)境保護(hù)的管理活動中所發(fā)生的成本。具體包括：(1)對煤炭企業(yè)職工進(jìn)行環(huán)境教育、培訓(xùn)的成本；(2)煤炭企業(yè)環(huán)境管理機(jī)構(gòu)的建立、運(yùn)作及體系認(rèn)證的成本；(3)礦區(qū)環(huán)境負(fù)荷監(jiān)測、記錄的成本；(4)煤炭企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個(gè)階段，為降低和控制環(huán)境負(fù)荷的研究開發(fā)和方案設(shè)計(jì)成本。

8，環(huán)境安全成本

目前，國內(nèi)外的環(huán)境會計(jì)未將安全成本納入環(huán)境會計(jì)的范疇。朱學(xué)義教授認(rèn)為：“人類勞動的首要條件是安全，它是‘以人為本’的根本要求。人的安全環(huán)境應(yīng)該成為環(huán)境會計(jì)的第一要素?！杯h(huán)境安全成本包括保證性安全成本和損失性安全成本。保證性安全成本是指為保證和提高安全生產(chǎn)水平而支出的費(fèi)用，它由安全工程費(fèi)用和安全預(yù)防費(fèi)用構(gòu)成；損失性安全成本是指因安全事故發(fā)生或安全水平不能滿足需要而影響生產(chǎn)所發(fā)生的損失，它主要包括安全事故造成的直接損失、停產(chǎn)損失、恢復(fù)生產(chǎn)的費(fèi)用、人員的傷亡治療賠償費(fèi)用及各類罰款等。

9，不確定性環(huán)境成本

不確定性成本指與不確定性環(huán)境問題相關(guān)的成本。其主要包括因環(huán)境污染造成的生產(chǎn)力降低成本、潛在環(huán)境負(fù)債成本等。

煤炭環(huán)境成本既有與其他行業(yè)環(huán)境成本相同的屬性，如環(huán)境改善成本、環(huán)境保護(hù)與預(yù)防成本等。同時(shí)，由于煤炭生產(chǎn)的特殊性也使其有自身的特點(diǎn)，如資源耗減占用成本、環(huán)境破壞成本等。煤炭環(huán)境成本的構(gòu)成是復(fù)雜的，只有正確分析、合理規(guī)范煤炭企業(yè)的環(huán)境成本。才能正確地確認(rèn)與計(jì)量，才能實(shí)現(xiàn)煤炭企業(yè)環(huán)境成本獨(dú)立核算，才能及時(shí)全面地提供環(huán)境成本方面的信息，讓煤炭企業(yè)承擔(dān)起應(yīng)盡的責(zé)任，實(shí)現(xiàn)煤炭企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，達(dá)到社會、企業(yè)、環(huán)境“三贏”的目的。