【摘 要】 本文主要就可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動有關(guān)的暫時性差異的發(fā)生與轉(zhuǎn)回以及不進行納稅調(diào)整的原因進行探析，以供會計師、注冊會計師考生以及會計人員學習時參考。

【關(guān)鍵詞】 可供出售金融資產(chǎn); 應(yīng)納稅暫時性差異; 可抵扣暫時性差異; 發(fā)生與轉(zhuǎn)回

對于與可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動有關(guān)的暫時性差異，無論是應(yīng)納稅暫時性差異，還是可抵扣暫時性差異，也不管是發(fā)生當期，還是以后轉(zhuǎn)回期間，都無需進行納稅調(diào)整。即計算應(yīng)納稅所得額時，無需考慮此暫時性差異。

一、可抵扣暫時性差異的發(fā)生與轉(zhuǎn)回

(一)實例

甲公司于2008年1月1日，從證券市場購入某公司股票100萬股，每股購買價為8元，另支付手續(xù)費用5 000元。初始確認時，將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。甲公司至2008年12月31日仍持有該股票，該股票當時的市價為每股7元。2009年8月17日，甲公司將該股票以每股12元的價格全部對外出售。另外甲公司2008年度銷售產(chǎn)品一批，銷售收入為80萬元，成本為65萬元。2009年度又銷售產(chǎn)品一批，銷售收入為90萬元，成本為80萬元。該企業(yè)所得稅采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算，所得稅率為25%，計提盈余公積的比例為10%。要求根據(jù)上述資料，計算甲公司2008年與2009年應(yīng)交的所得稅，并進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。

(二)分析過程

1.暫時性差異計算表(表1)。

2.分析為何不進行納稅調(diào)整的原因(表2、表3)。

3.2008年與所得稅有關(guān)的會計處理

(1)利潤總額=80-65=15萬元

(2)可抵扣暫時性差異=100.5萬元(發(fā)生)

(3)應(yīng)納稅所得額=15萬元

(4)應(yīng)交所得稅=15×25%=3.75萬元

(5)遞延所得稅資產(chǎn)借方發(fā)生額=100.5×25%=25.125萬元

(6)所得稅費用=3.75萬元

(7)會計分錄:

借:所得稅費用3.75

遞延所得稅資產(chǎn)25.125

貸:應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅3.75

資本公積—其他資本公積 25.125

需要特別注意的是，如果某項交易或事項按照企業(yè)會計準則規(guī)定計入所有者權(quán)益，由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債及其變化應(yīng)計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費用。

(8)凈利潤=15-3.75=11.25萬元

(9)盈余公積=11.25×10%=1.125萬元

(10)未分配利潤=11.25-1.125=10.125萬元

4.2009年與所得稅有關(guān)的會計處理

(1)利潤總額=(90-80)+500-100.5=409.5萬元

(2)可抵扣暫時性差異=100.5(轉(zhuǎn)回)萬元

(3)應(yīng)納稅所得額=409.5萬元

(4)應(yīng)交所得稅=409.5×25%=102.375萬元

(5)遞延所得稅資產(chǎn)貸方發(fā)生額=100.5×25%=25.125萬元

(6)所得稅費用=102.375萬元

(7)會計分錄:

借:所得稅費用 102.375

資本公積—其他資本公積 25.125

貸:應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅102.375

遞延所得稅資產(chǎn) 25.125

(8)凈利潤=409.5-102.375=307.125萬元

(9)盈余公積=307.125×10%=30.7125萬元

(10)未分配利潤=307.125-30.7125=276.4125萬元

二、應(yīng)納稅暫時性差異的發(fā)生與轉(zhuǎn)回

(一)實例

仍以上題為例，將2008年12月31日股票市價由“每股7元”改為“每股10元”，其他條件不變。

(二)分析過程

1.暫時性差異計算表(表4)。

2.2008年與所得稅有關(guān)的會計處理

(1)利潤總額=80-65=15萬元

(2)應(yīng)納稅暫時性差異=199.5萬元(發(fā)生)

(3)應(yīng)納稅所得額=15萬元

(4)應(yīng)交所得稅=15×25%=3.75萬元

(5)遞延所得稅負債貸方發(fā)生額=199.5×25%=49.875萬元

(6)所得稅費用=3.75萬元

(7)會計分錄:

借:所得稅費用 3.75

資本公積—其他資本公積 49.875

貸:應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅 3.75

遞延所得稅負債 49.875

3.2009年與所得稅有關(guān)的會計處理

(1)利潤總額=(90-80)+200+199.5=409.5萬元

(2)應(yīng)納稅暫時性差異=199.5萬元(轉(zhuǎn)回)

(3)應(yīng)納稅所得額=409.5萬元

(4)應(yīng)交所得稅=409.5×25%=102.375萬元

(5)遞延所得稅負債借方發(fā)生額=199.5×25%=49.875萬元

(6)所得稅費用=102.375萬元

(7)會計分錄:

借:所得稅費用102.375

遞延所得稅負債49.875

貸:應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅102.375

資本公積—其他資本公積 49.875●