鄭寶鳳

摘 要:文章對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征管中存在的難點(diǎn)及影響納稅遵從度的因素進(jìn)行了剖析，并提出了提高納稅遵從度的若干對(duì)策建議，包括以稅收價(jià)格論重構(gòu)稅收法律意識(shí)理論基礎(chǔ)、建立科學(xué)高效的稅收征管體系、加強(qiáng)稅法知識(shí)宣傳與教育，普及稅法知識(shí)等。

關(guān)鍵詞:納稅遵從度 影響因素 對(duì)策

中圖分類號(hào):F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1004-4914(2009)01-171-02

稅收收入是財(cái)政收入的主要來源，稅收的來源主要包括納稅人的各項(xiàng)收入和所得。面對(duì)國(guó)家稅收，企業(yè)有納稅遵從和納稅不遵從兩種行為選擇傾向。所謂納稅遵從，是指納稅人依照稅法的規(guī)定履行納稅義務(wù)，向國(guó)家及時(shí)、準(zhǔn)確申報(bào)、按時(shí)正確繳納應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅收，并且服從稅務(wù)部門及其稅務(wù)執(zhí)法人員符合法律法規(guī)的管理行為。反之，就是納稅不遵從。納稅遵從度是指納稅義務(wù)人納稅遵從的程度。當(dāng)納稅人實(shí)行納稅不遵從，就會(huì)產(chǎn)生稅收流失。所謂稅收流失，就是指根據(jù)國(guó)家的稅收法律法規(guī)和政策應(yīng)該收取而實(shí)際未能收取的稅收。提高企業(yè)的納稅遵從度，無論對(duì)于國(guó)家財(cái)政收入的增加，還是全社會(huì)納稅風(fēng)尚的提高，都具有重要意義。

一、稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施稅收征管的難點(diǎn)分析

1.納稅不遵從的形式多種多樣。出于追求企業(yè)利益最大化的目標(biāo)，納稅人通過各種手段千方百計(jì)地少繳甚至不繳稅款，于是出現(xiàn)了偷稅、漏稅、逃稅、欠稅、騙稅、抗稅、避稅等一系列納稅不遵從行為。具體表現(xiàn)為不辦理稅務(wù)登記；不及時(shí)變更、注銷稅務(wù)登記；不申報(bào)或申報(bào)不及時(shí)、不準(zhǔn)確，或申報(bào)但不入庫；發(fā)票使用不規(guī)范；會(huì)計(jì)記賬混亂，虛增成本、多攤費(fèi)用，少報(bào)或隱瞞應(yīng)稅項(xiàng)目，轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)或利潤(rùn)，假賬，賬中賬，賬外賬等等。

2.納稅不遵從的手段越來越隱蔽。隨著電子商務(wù)的發(fā)展，納稅不遵從的手段越來越隱蔽，令稅務(wù)機(jī)關(guān)防不勝防。由于電子商務(wù)中的交易實(shí)行無紙化，這使得稅務(wù)機(jī)關(guān)的審計(jì)稽查失去了最直接的紙質(zhì)憑據(jù)，而以電子形式填制的賬簿、發(fā)票很容易被不留痕跡地修改，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)要發(fā)現(xiàn)企業(yè)刻意隱瞞的業(yè)務(wù)真相，可謂難上加難，從而形成電子商務(wù)網(wǎng)上交易的“征稅盲區(qū)”，在一定程度上助長(zhǎng)了納稅不遵從行為。另外，納稅人還可以利用先進(jìn)的計(jì)算機(jī)加密技術(shù)，通過超級(jí)密碼和雙重用戶名等來隱藏交易行為，使稅務(wù)機(jī)關(guān)征收管理工作的難度更大。

3.稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅成本受到限制。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)對(duì)納稅不遵從行為的監(jiān)管，必然要求投入更多的人力、物力、財(cái)力。而稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管成本是有限的，因此不可能確切地掌握和檢查所有納稅人關(guān)于納稅的真實(shí)情況，搜集、掌握稅源信息的能力往往跟不上市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和科學(xué)技術(shù)的發(fā)展步調(diào)。這些都使納稅人認(rèn)為有機(jī)可乘，更產(chǎn)生了偷逃稅的犯罪動(dòng)機(jī)和行為。

二、影響企業(yè)納稅遵從度的因素分析

1.自私性因素伴隨僥幸性心理。利益刺激是納稅人選擇納稅不遵從的根本原因。受利益刺激的刺激，納稅人將自身利益與公共利益對(duì)立起來，為追求自身利益最大化，通過偷稅、騙稅、欠稅、避稅等手段千方百計(jì)逃避納稅義務(wù)，甚至騙取國(guó)家稅款。由于納稅人無法預(yù)知稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查時(shí)間、稽查范圍、稽查效率以及稽查結(jié)果處理等等，征稅人也無法預(yù)知哪些納稅人實(shí)施了納稅不遵從，于是征納雙方之間形成博弈關(guān)系。

基于風(fēng)險(xiǎn)因素的存在，納稅人會(huì)權(quán)衡自己偷逃稅成功可能得到的預(yù)期收益和偷逃稅失敗可能受到的懲罰來選擇是否執(zhí)行納稅遵從以及執(zhí)行納稅遵從的程度。當(dāng)納稅不遵從的預(yù)期收益大、被發(fā)現(xiàn)的可能性小、發(fā)現(xiàn)后的處罰力度低的時(shí)候，便會(huì)助長(zhǎng)納稅人的僥幸性心理，從而大大刺激納稅人的不遵從行為，形成反激勵(lì)機(jī)制。所以說，稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查率和查獲率越高，處罰力度越大，納稅人偷逃稅的概率就越小。

2.情感性因素。情感性因素主要指的是納稅人的社會(huì)公平感和滿意度。公平理論認(rèn)為人需要保持一種分配上的公正感。當(dāng)納稅人主觀上感到公平時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生主動(dòng)納稅的激勵(lì)；反之，當(dāng)納稅人覺得受到了不公正的待遇時(shí)，就會(huì)感到煩惱和不安，感到不滿意，為發(fā)泄各種不滿情緒便會(huì)采取有意識(shí)的納稅不遵從行為。這些不滿情緒包括納稅人對(duì)稅收制度本身存在的缺陷如稅負(fù)不公平、稅制復(fù)雜等感到不滿意，對(duì)政府和稅務(wù)機(jī)關(guān)行政職能履行感到不滿意，對(duì)財(cái)政支出的使用方向感到不滿意，對(duì)自身權(quán)利缺乏保障感到不滿意等等?？苟愓乔楦行圆蛔駨闹卸愂照骷{矛盾的激化表現(xiàn)。

公平是納稅的心理前提，納稅不平等性越大，納稅人就越會(huì)考慮采取偷逃稅行為，從而陷入“納稅人的道德淪落”。事實(shí)上，由于稅務(wù)監(jiān)督成本的限制以及稅務(wù)機(jī)關(guān)本身失誤等等原因的存在，往往會(huì)產(chǎn)生同等納稅水平下的各種差異現(xiàn)象，這種情況會(huì)促使納稅人“搭便車”心理滋長(zhǎng)，即當(dāng)一部分納稅人采取某種逃稅手段進(jìn)行逃稅而又未受到應(yīng)有的懲罰時(shí)，很快就會(huì)有另外的納稅人爭(zhēng)相效仿，原先誠(chéng)實(shí)的納稅人也會(huì)變得不再誠(chéng)實(shí)。

3.無知性因素。無知性因素是指納稅人對(duì)稅法規(guī)定的納稅義務(wù)不了解，對(duì)履行納稅義務(wù)的程序不了解，從而導(dǎo)致不能全面、準(zhǔn)確、及時(shí)地履行納稅義務(wù)，即發(fā)生漏稅行為。漏稅與偷稅的區(qū)別主要在于是“無意”的還是“有意”的。但事實(shí)上，在稅收征管實(shí)踐中，要明確納稅人未繳稅或少繳稅是否存在主觀意圖非常困難，因此往往將漏稅歸入偷稅范疇。

目前，我國(guó)正處于稅制結(jié)構(gòu)不斷優(yōu)化完善的階段，稅收政策變化頻繁，稅制構(gòu)成要素復(fù)雜，納稅調(diào)整項(xiàng)目繁瑣眾多，稅收制度與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度銜接困難，稅收優(yōu)惠政策泛濫，稅率偏高且檔次多，這些都給納稅人實(shí)務(wù)操作帶來了很大難度，也容易誘發(fā)偷逃稅動(dòng)機(jī)，對(duì)納稅不遵從起了催化劑的作用。因此，無論是從稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度，還是從納稅人的角度來看，為了避免不必要的麻煩，都有必要加強(qiáng)稅法知識(shí)的宣傳、教育和學(xué)習(xí)。

三、提高企業(yè)納稅遵從度的對(duì)策建議

1.以稅收價(jià)格論重構(gòu)稅收法律意識(shí)理論基礎(chǔ)。長(zhǎng)久以來，我們一直以國(guó)家分配論作為稅收法律意識(shí)的理論基礎(chǔ)，強(qiáng)調(diào)稅收是強(qiáng)制的、無償?shù)?、固定的。這種理論容易誤導(dǎo)納稅人，使其認(rèn)為自己的利益被國(guó)家強(qiáng)制地拿走了，從而產(chǎn)生納稅抵制情緒，這對(duì)于提高納稅人稅收遵從意識(shí)是很不利的。因此，我們不妨以稅收價(jià)格論重構(gòu)稅收法律意識(shí)理論基礎(chǔ)。

所謂稅收價(jià)格論是指稅收是私人經(jīng)濟(jì)部門為消費(fèi)社會(huì)公共品而向公共經(jīng)濟(jì)部門支付的價(jià)格。納稅人將自己的部分收入以稅收形式讓渡給政府，使政府能夠提供社會(huì)公共品而服務(wù)于自身利益，就如同支付私人品價(jià)格一樣，同樣具有貨幣支付與利益獲得之間的平等交換關(guān)系。稅收價(jià)格論比國(guó)家分配論更具理論上的說服力和實(shí)踐上的指導(dǎo)意義。

但是，要讓稅收價(jià)格論真正發(fā)揮作用，必須使納稅人能夠真正看到他們是在為自己的利益納稅，而不是為政府納稅。因此，必須構(gòu)建政府用稅監(jiān)督制度，實(shí)施陽光財(cái)政。納稅人作為政府提供的公共品的買單者，有權(quán)利了解政府如何利用已經(jīng)取得的稅收提供公共品，包括公共品的總規(guī)模、類別項(xiàng)目、數(shù)額及其質(zhì)量等。與稅收征收的整個(gè)過程需要公開一樣，稅收支出的整個(gè)過程也需要公開，以便讓納稅人及其代表有充分的知情權(quán)、監(jiān)督權(quán)、批評(píng)權(quán)和建議權(quán)，這樣就能增強(qiáng)納稅人對(duì)政府用稅的滿意度，從而提高納稅遵從度。

2.建立科學(xué)高效的稅收征管體系。（1）完善納稅申報(bào)制度，加強(qiáng)稅源管理。嚴(yán)格的納稅申報(bào)制度，有利于加強(qiáng)稅務(wù)管理，使稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)掌握分析稅源情況，也有利于培養(yǎng)納稅人的主動(dòng)申報(bào)納稅意識(shí)。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該強(qiáng)化納稅申報(bào)立法，建立以網(wǎng)上電子申報(bào)為主體、直接申報(bào)和其他申報(bào)（電話申報(bào)、郵寄申報(bào)）為輔助的多元納稅申報(bào)體系，并加強(qiáng)對(duì)納稅戶動(dòng)態(tài)的管理。對(duì)已辦理稅務(wù)登記的納稅戶要經(jīng)常進(jìn)行清理，嚴(yán)格做好新辦、變更、停復(fù)業(yè)、注銷、外出經(jīng)營(yíng)報(bào)驗(yàn)登記管理工作，加強(qiáng)非正常納稅戶的認(rèn)定和處理。要注重實(shí)地巡查，減少漏征漏管戶。凡未按期申報(bào)的需到戶檢查核實(shí)，充分發(fā)揮計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)的監(jiān)控作用，對(duì)未申報(bào)戶加大催報(bào)力度，使申報(bào)率有所提高。定期開展檢查和換證工作，摸清納稅戶底數(shù)。依托信息化進(jìn)一步落實(shí)納稅人戶籍資料的“一戶式”管理，建立健全戶籍管理檔案。加強(qiáng)與工商、金融、質(zhì)檢、民政、公安、統(tǒng)計(jì)等部門的協(xié)作，構(gòu)建納稅人戶籍管理的信息網(wǎng)絡(luò)，特別是與銀行的協(xié)作，將每個(gè)納稅人稅務(wù)編碼和存款賬戶一一對(duì)應(yīng)，建立完整、準(zhǔn)確的納稅人檔案，通過銀行的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)對(duì)納稅人的稅源情況進(jìn)行有效監(jiān)控。同時(shí)完善支票和信用卡制，限制現(xiàn)金結(jié)算，對(duì)應(yīng)該采用轉(zhuǎn)賬支付結(jié)算而不采用的，予以嚴(yán)懲。這樣就有利于增強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)信息采集能力，是其及時(shí)了解和掌握納稅人稅源變動(dòng)情況，提高對(duì)收入的監(jiān)控能力和征管水平，促進(jìn)納稅人選擇納稅遵從。（2）完善稅務(wù)稽查體系，提高稅務(wù)稽查質(zhì)量。隨著征管改革的逐步深入，稅務(wù)稽查在稅收征管中的地位越來越重要，良好的稅收稽查機(jī)制不僅可以降低征稅成本，還可以及時(shí)掌握納稅人的納稅情況，及時(shí)發(fā)現(xiàn)納稅人的不遵從行為，充分發(fā)揮威懾機(jī)制的作用。因此，首先，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該建立健全嚴(yán)格的稅務(wù)稽查工作制度，強(qiáng)化健全對(duì)稅務(wù)稽查內(nèi)部各項(xiàng)業(yè)務(wù)的專項(xiàng)考核和責(zé)任追究制度，改變以入庫稅款多少作為考核標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)狀，根據(jù)執(zhí)行政策是否到位、檢查的廣度和深度如何及檢查戶數(shù)的多少等綜合指標(biāo)來行功論賞，從而提高稅務(wù)稽查的效率。其次，規(guī)范稅務(wù)稽查執(zhí)法權(quán)限和程序，增強(qiáng)稅務(wù)稽查人員執(zhí)法能力，嚴(yán)格貫徹執(zhí)行調(diào)查取證與處罰分開，聽證、罰款與收繳分離等原則，既不能濫施權(quán)力、濫用處罰，也要堅(jiān)決杜絕“以補(bǔ)代罰”、“以罰代刑”現(xiàn)象的發(fā)生，該立案稽查處理的要堅(jiān)決立案稽查處理，該移送公安機(jī)關(guān)立案?jìng)刹斓囊獔?jiān)決移送，提高納稅人不遵從的成本，使其違約的成本大于收益，得不償失，在利益機(jī)制上促使納稅人依法納稅。最后，落實(shí)稅務(wù)違法案件公告制度，通過建立“稅務(wù)違法案件公告欄”，利用新聞媒介等多種形式對(duì)稅務(wù)違法案件實(shí)行公開曝光，增強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督的透明度，從而加大對(duì)偷、逃、騙、抗稅行為的打擊力度。

3.加強(qiáng)稅法知識(shí)宣傳與教育，普及稅法知識(shí)。了解和掌握稅收法律法規(guī)知識(shí)，是形成良好社會(huì)納稅風(fēng)尚的前提條件，因此必須開展全方位、多層次、形式多樣的稅法知識(shí)宣傳活動(dòng)，最大限度地增強(qiáng)公民的納稅遵從意識(shí)，使全社會(huì)樹立起納稅光榮的良好納稅氛圍。首先，充分利用報(bào)紙、雜志、電視、網(wǎng)絡(luò)等各類媒體，持之以恒地進(jìn)行宣傳，切忌一陣風(fēng)式的說教宣傳，使納稅人及時(shí)掌握各類稅收法律法規(guī)知識(shí)，尤其是新出臺(tái)的或修訂的稅收法律法規(guī)。其次，對(duì)于特定的納稅人群體，應(yīng)通過舉辦各種稅收座談會(huì)、培訓(xùn)班，宣傳稅收法律法規(guī)政策，促進(jìn)納稅人了解、支持稅收工作，依法納稅。第三，有計(jì)劃、有步驟地開展全民稅法知識(shí)普及教育，首先要從娃娃抓起，要讓稅法宣傳基礎(chǔ)化，應(yīng)把稅收基本知識(shí)編入九年義務(wù)教育課本，從小樹立納稅光榮的觀念。最后，稅法知識(shí)宣傳隊(duì)伍必須專業(yè)化，宣傳人員自己首先必須熟練掌握稅法知識(shí)和稅收新政策。

當(dāng)然，光是做好稅法知識(shí)宣傳工作還是不夠的，我們必須不斷簡(jiǎn)化和優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，使被宣傳的稅法知識(shí)真正深入民心。如正確處理稅收法規(guī)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的關(guān)系，貫徹稅制方便易行原則；合理調(diào)節(jié)稅率結(jié)構(gòu)，體現(xiàn)公平與效率原則，最終促使納稅人不斷提高納稅遵從度。

[項(xiàng)目來源：浙江省教育廳項(xiàng)目《浙江中小企業(yè)納稅遵從度影響因素實(shí)證分析及對(duì)策研究》；項(xiàng)目編號(hào)：Y200700728]

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3.楊楊，杜劍．我國(guó)社會(huì)公平感與稅收不遵從行為的關(guān)系研究[J].貴州社會(huì)科學(xué)，2006（4）

(作者單位：浙江經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 浙江杭州 310018)

(責(zé)編:賈偉)