靳 剛

摘要:一直以來,成本管理是我國(guó)企業(yè)管理的薄弱環(huán)節(jié)。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深化,尤其是自從我國(guó)加入世界貿(mào)易組織之后,市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)不斷加劇。作為企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的重要因素之一,成本深刻地影響著企業(yè)的未來。因此,加強(qiáng)我國(guó)企業(yè)成本管理刻不容緩。

關(guān)鍵字:成本管理方法;作業(yè)成本法;質(zhì)量成本法

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)全球化的今天,市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)已經(jīng)是我國(guó)企業(yè)所共同面臨的關(guān)鍵問題。企業(yè)無論采取何種形式的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略,降低成本已成為企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中最關(guān)鍵環(huán)節(jié)之一,企業(yè)在如何滿足客戶需求以后剩下的都是成本問題。成本管理方法是在長(zhǎng)期成本管理實(shí)踐中總結(jié)出來的具備一定科學(xué)性、可行性的手段或模式。成本管理方法與成本管理環(huán)境具有密切的聯(lián)系,即成本管理方法的選擇應(yīng)當(dāng)結(jié)合當(dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的背景、企業(yè)的實(shí)際情況等方面做出,且要不斷的推陳出新,以適應(yīng)成本管理環(huán)境的發(fā)展?，F(xiàn)如今,傳統(tǒng)的成本管理方法已表現(xiàn)出成本核算不準(zhǔn)確、成本控制不完善、成本信息不能滿足決策要求等問題。因此在新的成本管理環(huán)境下,對(duì)成本管理又出現(xiàn)新的要求,需要展開新的研究和實(shí)踐。

一、傳統(tǒng)成本管理方法簡(jiǎn)介及其局限性探討

傳統(tǒng)成本管理方法在其形成過程中,極大的推動(dòng)了企業(yè)成本管理的實(shí)踐,對(duì)于加強(qiáng)企業(yè)成本管理有著至關(guān)重要的作用。甚至現(xiàn)如今仍有很多企業(yè)仍然運(yùn)用這些成本管理方法進(jìn)行成本管理,并取得成功。一般而言,傳統(tǒng)的成本管理方法主要包括:決策成本法、變動(dòng)成本法、本量利分析法、目標(biāo)成本法、責(zé)任成本管理法等?，F(xiàn)將傳統(tǒng)成本管理方法一一簡(jiǎn)單介紹如下。

1.決策成本。決策成本不是會(huì)計(jì)核算中的成本,與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)帳薄中記錄的成本資料如間接管理、期間費(fèi)用、生產(chǎn)成本不同。傳統(tǒng)的成本信息是為了真實(shí)地記錄反映企業(yè)的存貨成本、資產(chǎn)價(jià)值,從而正確計(jì)算損益,是事后的加工過的信息,是財(cái)務(wù)成本;而決策成本是管理成本,從管理的角度,在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)開始之前的決策階段就應(yīng)該考慮重視的成本,是提供決策的依據(jù),根據(jù)決策的實(shí)際要求分析計(jì)算而得到。主要有變動(dòng)成本、固定成本、沉落成本、重置成本、付現(xiàn)成本、差異成本、機(jī)會(huì)成本、專屬成本、邊際成本、可避免成本、相關(guān)成本(不相關(guān)成本)等。決策成本拓展了成本概念的內(nèi)涵,豐富了成本管理的方法和手段,為成本決策提供了多維的思考角度,提高了成本信息的決策相關(guān)性。

2.變動(dòng)成本法。變動(dòng)成本法的理論基礎(chǔ)是成本性態(tài)分析,按照成本對(duì)業(yè)務(wù)量的關(guān)系,可把成本分為變動(dòng)成本、固定成本和混合成本。在科學(xué)成本管理階段,會(huì)計(jì)從業(yè)者為了保證財(cái)務(wù)報(bào)表的客觀性和可核實(shí)性,強(qiáng)調(diào)的是成本的絕對(duì)真實(shí),將固定生產(chǎn)成本也計(jì)入產(chǎn)品成本之中,采用的是全部成本法。但是后來,成本信息更要滿足企業(yè)內(nèi)部管理的需要,全部成本法缺乏決策相關(guān)性,無法準(zhǔn)確有效地進(jìn)行成本判斷,由此產(chǎn)生了變動(dòng)成本法。變動(dòng)成本法以變動(dòng)生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品的生產(chǎn)成本,而固定制造費(fèi)用是為企業(yè)提供一定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件,以便保持生產(chǎn)能力而發(fā)生的成本,其數(shù)額的高低不會(huì)因?yàn)楫a(chǎn)量的變動(dòng)而影響產(chǎn)品的成本,所以做為期間費(fèi)用,全部在當(dāng)期攤銷并據(jù)此確定期間損益。

3.本量利分析法。本量利分析法是根據(jù)成本、業(yè)務(wù)量和利潤(rùn)之間的相互依存關(guān)系來進(jìn)行各項(xiàng)分析的一種技術(shù)方法。其基本關(guān)系式為:銷售單價(jià)×銷售量—單位變動(dòng)成本×銷售量—固定成本總額=利潤(rùn)。通過這個(gè)基本關(guān)系式,企業(yè)可進(jìn)行保本點(diǎn)分析、企業(yè)安全邊際分析、保利分析以及營(yíng)業(yè)杠桿系數(shù)分析,在成本的預(yù)測(cè)、決策、控制分析中都發(fā)揮重要的作用。

4.目標(biāo)成本法。目標(biāo)成本法是在產(chǎn)品設(shè)計(jì)之前,依據(jù)市場(chǎng)所能接受的價(jià)格,確定產(chǎn)品可能的售價(jià)與利潤(rùn),倒算出產(chǎn)品的目標(biāo)成本,然后在設(shè)計(jì)中嚴(yán)格受目標(biāo)成本控制,來確定產(chǎn)品生產(chǎn)所要選用的材料、生產(chǎn)技術(shù)和設(shè)備,設(shè)計(jì)產(chǎn)品的工藝流程和人工分配等,從而使產(chǎn)品達(dá)到目標(biāo)利潤(rùn)。這種方法將成本管理由事中控制轉(zhuǎn)為事前控制,更能有效地促進(jìn)成本的降低。

5.責(zé)任成本管理法。責(zé)任成本管理法是管理分權(quán)制下的產(chǎn)物,由于企業(yè)組織機(jī)構(gòu)日益復(fù)雜,管理層級(jí)日漸增多,組織管理的難度也隨之增大,為了加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部各級(jí)單位的控制與考核,就在企業(yè)內(nèi)部把在一定范圍內(nèi)控制成本發(fā)生、收益實(shí)現(xiàn)和資金使用的組織單位確立為責(zé)任中心,將成本目標(biāo)分解為各級(jí)責(zé)任中心的責(zé)任成本,確定各責(zé)任中心的職責(zé)與經(jīng)濟(jì)利益,并建立一套行之有效的評(píng)價(jià)考核制度,進(jìn)行責(zé)任成本管理,實(shí)現(xiàn)權(quán)、責(zé)、利的統(tǒng)一,使成本控制更為有效。

綜上,傳統(tǒng)的成本管理方法是服務(wù)于企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益的成本管理,把預(yù)策、決策放在首位,以決策為基礎(chǔ),在對(duì)既定目標(biāo)進(jìn)行分解、貫徹、落實(shí)的基礎(chǔ)上,明確責(zé)任,加強(qiáng)企業(yè)成本的控制,以期達(dá)到成本降低的目的。事前成本分析與預(yù)算、事中成本管理與控制、事后分析與考核的理論與方法都得到了極大的豐富與發(fā)展,形成了一套完整的成本管理體系。但是,在當(dāng)前的管理環(huán)境下,傳統(tǒng)成本管理方法已經(jīng)呈現(xiàn)出諸多方面的不足。例如,現(xiàn)代企業(yè)成本重心發(fā)生前移,而傳統(tǒng)成本管理方法只能關(guān)注生產(chǎn)過程成本核算和控制,而無法將作業(yè)、顧客、市場(chǎng)等因素加以分析,將易發(fā)生“失真”現(xiàn)象;又如,傳統(tǒng)的成本管理方法建立的基準(zhǔn)點(diǎn)是“短期的”,缺乏戰(zhàn)略思維,與現(xiàn)代企業(yè)管理思想格格不入,只反映企業(yè)短期的成本信息的傳統(tǒng)成本管理方法,將固定成本短期期間化處理,淹沒了大量戰(zhàn)略信息,企業(yè)績(jī)效難以真正體現(xiàn)。

二、現(xiàn)代成本管理方法研究

企業(yè)管理環(huán)境發(fā)生了巨變,這對(duì)成本管理提出了更高更新的要求,傳統(tǒng)的成本管理方法雖然仍被沿用,但已呈現(xiàn)出許多不足。目前,比較成熟的現(xiàn)代成本管理方法主要包括:作業(yè)成本管理法、質(zhì)量成本管理法等。

(一)作業(yè)成本管理法

作業(yè)成本法是假定“作業(yè)消耗資源,產(chǎn)出(產(chǎn)品、服務(wù)、某個(gè)顧客等)消耗作業(yè)”,進(jìn)而作業(yè)作為成本計(jì)算的基本對(duì)象的成本管理方法。作業(yè)成本法下成本計(jì)算的基本步驟是將企業(yè)提供的各種資源向各作業(yè)進(jìn)行分配,然后再將各項(xiàng)作業(yè)所耗用的資源向產(chǎn)品進(jìn)行分配。與傳統(tǒng)的成本歸集與計(jì)量考核都是以職能部門來劃分不同,作業(yè)成本法是通過作業(yè)或作業(yè)中心完成,一個(gè)職能部門可以分解成許多個(gè)作業(yè)或作業(yè)中心,這樣成本管理與控制更具目標(biāo)性和針對(duì)性。

作業(yè)成本管理法現(xiàn)代企業(yè)觀下的一種新思維,它將企業(yè)管理的重心放在作業(yè)層次,對(duì)作業(yè)鏈進(jìn)行分析,消除非增值作業(yè),并使增值作業(yè)更有效率,不斷改進(jìn)作業(yè)方式、重新配置資源。其主要內(nèi)容可大致概括為:

1.作業(yè)分析。這一環(huán)節(jié)主要工作是確定作業(yè)并進(jìn)行作業(yè)分析,辨認(rèn)企業(yè)內(nèi)的增值作業(yè)與非增值作業(yè)。對(duì)于非增值作業(yè)予以消除,以節(jié)省成本;將企業(yè)的增值作業(yè)間的關(guān)系進(jìn)行分析并與其他企業(yè)進(jìn)行比較,可以判斷企業(yè)內(nèi)的作業(yè)鏈?zhǔn)欠裼行?以尋求改進(jìn)。

2.作業(yè)成本計(jì)算。作業(yè)成本計(jì)算是作業(yè)成本管理的基礎(chǔ),通過作業(yè)成本計(jì)算,為作業(yè)成本管理提供依據(jù)。一般按照以下步驟進(jìn)行成本計(jì)算:確認(rèn)和計(jì)量各種資源的耗費(fèi)—?jiǎng)澐肿鳂I(yè)—確定資源動(dòng)因—根據(jù)各項(xiàng)作業(yè)消耗的資源動(dòng)因數(shù),將資源耗費(fèi)分配到各作業(yè)成本庫—確定作業(yè)的成本動(dòng)因—計(jì)算分配率——計(jì)算產(chǎn)品(或服務(wù)等成本對(duì)象)的成本。

3.動(dòng)態(tài)改進(jìn)。在作業(yè)成本計(jì)算和作業(yè)分析的基礎(chǔ)上,改進(jìn)增值作業(yè),促進(jìn)企業(yè)成本的降低。

4.計(jì)量和評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)。把作業(yè)作為業(yè)績(jī)計(jì)量和評(píng)價(jià)的起點(diǎn),將成本庫作為責(zé)任中心建立責(zé)任系統(tǒng),為了做到盡量全面、客觀的評(píng)價(jià),指標(biāo)體系既可以是財(cái)務(wù)指標(biāo)也可以是非財(cái)務(wù)指標(biāo)。

綜上,作業(yè)成本管理法對(duì)于企業(yè)成本管理理論和實(shí)踐的重要意義在于:根據(jù)因果關(guān)系分配間接費(fèi)用,提高了產(chǎn)品成本計(jì)算的準(zhǔn)確性;拓寬了成本核算的范圍,可將成本追溯到除產(chǎn)品之外的成本對(duì)象(如顧客、銷售渠道等),為企業(yè)提供更為全面可靠的成本信息;成本管理中引入過程觀,幫助企業(yè)在業(yè)務(wù)活動(dòng)的全過程中尋找成本降低的突破點(diǎn);有利于建立責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng),使責(zé)任劃分更具合理性;作業(yè)成本管理采取以業(yè)務(wù)過程的實(shí)體牽動(dòng)資金運(yùn)動(dòng)的方式,將抽象的資金流動(dòng)的價(jià)值控制與業(yè)務(wù)過程的實(shí)體控制相結(jié)合。這種過程的思維方式所控制的信息自然包括了價(jià)值信息和非價(jià)值信息、企業(yè)內(nèi)部信息和企業(yè)外部信息。

(二)質(zhì)量成本管理法

質(zhì)量成本管理法是從技術(shù)、經(jīng)濟(jì)的角度考慮,在提高質(zhì)量經(jīng)濟(jì)性的同時(shí),注重成本的影響力的成本管理方法,是企業(yè)成本管理體系的重要組成部分。質(zhì)量成本管理的出現(xiàn)是在全面質(zhì)量管理運(yùn)動(dòng)興起的產(chǎn)物,從一個(gè)全新的視角審視成本和成本管理,體現(xiàn)了成本管理市場(chǎng)導(dǎo)向的特征。

既然質(zhì)量成本管理也是企業(yè)成本管理體系的組成部分,也包括成本預(yù)策和決策、成本核算、成本控制、成本分析與考核等的內(nèi)容。

1.質(zhì)量成本預(yù)策和決策。質(zhì)量成本預(yù)策就是結(jié)合市場(chǎng)對(duì)于產(chǎn)品質(zhì)量的要求,利用企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量數(shù)據(jù)庫,對(duì)一定時(shí)間內(nèi)反映產(chǎn)品質(zhì)量水平的指標(biāo)進(jìn)行測(cè)算,如合格率、質(zhì)量事故損失、廢品率、返修率、修理費(fèi)用等。而質(zhì)量成本決策則是通過經(jīng)驗(yàn)測(cè)算法、合理比例法等方法,確定使質(zhì)量總成本達(dá)到最低、企業(yè)收益達(dá)到最大的產(chǎn)品質(zhì)量水平。

2.質(zhì)量成本控制。質(zhì)量成本控制就是在質(zhì)量成本決策和成本計(jì)劃的基礎(chǔ)上,對(duì)質(zhì)量成本形成的全過程進(jìn)行有效監(jiān)督,以及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題、糾正偏差,實(shí)現(xiàn)目標(biāo),達(dá)到不斷降低質(zhì)量成本的目的。對(duì)質(zhì)量成本的控制,包括從產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、生產(chǎn)到使用的全過程。

3.質(zhì)量成本核算。由于質(zhì)量成本是一種專項(xiàng)成本,屬于管理成本,其出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)都是為全面質(zhì)量管理服務(wù),但它又具有現(xiàn)行財(cái)務(wù)成本的一些特征。因此,對(duì)質(zhì)量成本的核算可不受現(xiàn)行的財(cái)務(wù)成本核算的規(guī)章的制約,而將會(huì)計(jì)核算和統(tǒng)計(jì)核算、貨幣計(jì)量和非貨幣計(jì)量融合在一起使用,即根據(jù)質(zhì)量成本數(shù)據(jù)的來源不同而采取靈活的處理方法,采用貨幣、實(shí)物、工時(shí)等多種計(jì)量手段;運(yùn)用統(tǒng)計(jì)調(diào)查、會(huì)計(jì)記帳等收集、記錄數(shù)據(jù)。

可見,質(zhì)量成本管理法是企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)最優(yōu)產(chǎn)品質(zhì)量與最佳質(zhì)量成本而對(duì)質(zhì)量成本進(jìn)行的管理活動(dòng),它將技術(shù)和經(jīng)濟(jì)、市場(chǎng)緊密連接起來,扭轉(zhuǎn)了過去技術(shù)部門只重質(zhì)量而忽視成本、而財(cái)務(wù)部門、銷售部門只重成本忽視技術(shù)的片面認(rèn)識(shí),有利于雙方的協(xié)作。

三、結(jié)束語

不難看出,企業(yè)成本管理方法的選擇有著其時(shí)代背景和企業(yè)特征,即處于不同市場(chǎng)環(huán)境、不同技術(shù)條件下的企業(yè)具體運(yùn)用何種成本核算方法、成本控制方法要出于企業(yè)實(shí)際進(jìn)行選擇。現(xiàn)代企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極探索并創(chuàng)新企業(yè)成本管理方法,摒棄原有成本管理方法的不足之處,盡可能地獲取成本方面的優(yōu)勢(shì),在激烈競(jìng)爭(zhēng)中處于不敗之地。

參考文獻(xiàn):

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[2]牛鵬輝,企業(yè)成本管理初探,會(huì)計(jì)之友,2009年第10期

(作者單位:邯鋼集團(tuán)邯寶鋼鐵有限公司)