尉 然

【摘要】 所有者權(quán)益是會計學(xué)最基本概念,所有者權(quán)益價值計量的是否準(zhǔn)確、核算是否科學(xué),不僅影響股東的權(quán)益,還決定它提供的會計信息是否有用?，F(xiàn)行的所有者權(quán)益計量方法與其屬性之間在邏輯存在缺陷,對這一問題進(jìn)行初步探討。

【關(guān)鍵詞】 所有者權(quán)益;價值;計量

一、所有者權(quán)益價值類型及計量方法

所有者權(quán)益是指資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者應(yīng)享的剩余利益,即一個會計主體在一定時期所擁有或可控制的具有未來經(jīng)濟利益資源的凈額,包括所有者投入的資本、直接計入所有者權(quán)益的利得和損失、留存收益等。目前,主要運用的會計計量模式主要有四種:

1.歷史成本法體現(xiàn)資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)投入價值。即過去形成資產(chǎn)投入的成本或者費用作為資產(chǎn)的價值。其對應(yīng)的所有者權(quán)益的價值屬性也是投入價值,即反映投資者過去在不同時點上累計的投入資本。

2.重置成本法計量模式表現(xiàn)出資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)重置價值。即資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量,其對應(yīng)的所有者權(quán)益的價值屬性是重置價值,即在現(xiàn)時購買相同的所有者權(quán)益所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的價值。

3.公允價值計量法體現(xiàn)資產(chǎn)屬性是資產(chǎn)交換價值。即按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量,其對應(yīng)的所有者權(quán)益的價值屬性是所有者權(quán)益的市場價格。

4.在現(xiàn)值計量模式下,資產(chǎn)的屬性體現(xiàn)是資產(chǎn)在用價值。指資產(chǎn)按照預(yù)計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量折現(xiàn)的金額,其對應(yīng)的所有者權(quán)益價值屬性是其內(nèi)在價值即投資價值?？梢姴捎貌煌挠嬃糠椒ㄔ谟绊戀Y產(chǎn)、負(fù)債的價值同時,也會影響所有者權(quán)益的價值,選擇恰當(dāng)?shù)挠嬃磕Ｊ絹碛嬃科髽I(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益價值就至關(guān)重要,它不僅影響企業(yè)的真實價值,還決定其提供的會計信息是否有用。

二、公允價值計量模式下所有者權(quán)益的價值計量

在名義貨幣發(fā)生變化的今天,隨著社會生產(chǎn)率大幅提高,歷史成本計量屬性的弊端已日益顯現(xiàn),采用歷史成本計量使資產(chǎn)的賬面價值與市場價值的嚴(yán)重失真,歷史成本計量模式已越發(fā)不能滿足社會發(fā)展的需要。人們對財務(wù)報告目標(biāo)的改變,報告使用者越來越關(guān)注會計報告提供的會計信息是否有效,以有助于評價與決策,越來越凸顯公允價值計量模式的優(yōu)越性、必要性,在采用公允價值計量下,會計要素是按照同一時點市場價格計量即會計要素在不同時點具有不同的價值,在不同一時點不具有可加性、可比性,使資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與市價存在差異,即

資產(chǎn)市價-資產(chǎn)賬面價值=資產(chǎn)的價值變動

資本市價-資本的賬面價值=資本的價值變動

公允價值計量模式下的所有者權(quán)益計量與歷史成本計量方法最大的區(qū)別在于:將資產(chǎn)、負(fù)債的價值變動視為利得或損失計入利潤,反映在所有者權(quán)益當(dāng)中。將資產(chǎn)、負(fù)債的價值變動視為所有者權(quán)益價值變動,并作為所有者權(quán)益的現(xiàn)行價格,即形成會計等式:

資產(chǎn)市價=負(fù)債市價+所有者權(quán)益市價

實際中發(fā)現(xiàn)會計所反映的現(xiàn)時所有者權(quán)益價值并不是該時點的股權(quán)市場價格,對上市公司而言,該時點的股權(quán)價值即股票的市價,非上市公司而言,要采用技術(shù)評估的方法,確認(rèn)所有者權(quán)益的真實價值,現(xiàn)行公允價值計量模式下所反映的所有者權(quán)益價值會計信息并不真實、有用,使投資者無法進(jìn)行評判、決策。仔細(xì)分析發(fā)現(xiàn),采用現(xiàn)行的公允價值計量模式下反映的所有者權(quán)益的價值屬性既不是投入成本價值,也不是重置成本價值、交換價值、更不是在用價值,它反映價值是介于在歷史成本與市場價值之間的價值,顯然不符合所有者權(quán)益的價值屬性的特點,使價值屬性與計量模式之間沒有保持邏輯上的一致性,會導(dǎo)致其反映的會計信息失真。

根據(jù)資產(chǎn)的定義最恰當(dāng)?shù)挠嬃繉傩詰?yīng)該是現(xiàn)值計量方法,反映是資產(chǎn)在用價值即內(nèi)在價值或投資價值,對應(yīng)的股權(quán)價值也應(yīng)是在用價值,其體現(xiàn)的計量方法也應(yīng)該是現(xiàn)值計量方法。只有在無法采用現(xiàn)值計量的情況下或者可以采用但受未來不確定性因素較大時,退而次之采用公允價值計量會計要素的市場價值,這樣使會計要素的賬面價值與市價之間存在差異,產(chǎn)生了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益價值變動這一新的會計要素,這一價值變動不應(yīng)該對股權(quán)價值產(chǎn)生影響。

所有者權(quán)益代表了股東的權(quán)益,由于其不同的價值屬性,采用的計量方法就不同,產(chǎn)生了很大的價值差異,根據(jù)價值屬性選擇恰當(dāng)?shù)姆椒ㄓ嬃克姓邫?quán)益價值尤為關(guān)鍵,現(xiàn)行的公允價值計量模式下,由于所有者權(quán)益的屬性與計量模式之間存在邏輯上的缺陷,應(yīng)當(dāng)予以修正,以真實、準(zhǔn)確反映所有者權(quán)益的真實價值。

參考文獻(xiàn)

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[2]王光遠(yuǎn).會計歷史與理論研究.福建教育出版社